Может ли ИП принять к вычету НДС по приобретенным для строительства товарно-материальным ценностям и подрядным работам?

ИП (общая система налогообложения) построил собственными силами (хозяйственным способом) торговый павильон стоимостью 400 000 руб., в том числе НДС. Павильон состоит из металлоконструкций, прикреплен к основному зданию, имеет отдельный вход, не имеет сообщения с основным зданием, не имеет фундамента, при необходимости может быть разобран без какого-либо ущерба для здания. Документы на регистрацию павильона ИП подавать не будет, соответственно, свидетельства на данный павильон также не будет. Торговый павильон будет использоваться ИП для передачи в аренду в течение срока, превышающего 12 месяцев, и его перепродажа не планируется. Бухгалтерский учет ведется ИП по общеустановленным правилам.

Может ли ИП принять к вычету НДС по приобретенным для строительства товарно-материальным ценностям и подрядным работам? Можно ли начислять амортизацию на данный объект? Обязан ли ИП уплатить налог на имущество в отношении построенного павильона?

В ответе мы исходим из того, что созданный павильон является движимым имуществом.

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

В рассматриваемой ситуации ИП имеет право на принятие к вычету НДС по приобретенным для строительства товарно-материальным ценностям и подрядным работам, равно как и на списание стоимости павильона в расходы через амортизационный механизм в установленном порядке.

При этом обязанности по уплате налога на имущество в отношении построенного павильона у ИП не возникает.

Обоснование позиции:

Пунктом 1 ст. 218 ГК РФ установлено, что право собственности на новую вещь, изготовленную или созданную лицом для себя с соблюдением закона и иных правовых актов, приобретается этим лицом. При этом в соответствии со ст. 219 ГК РФ право собственности на здания, сооружения и другое вновь создаваемое недвижимое имущество, подлежащее государственной регистрации, возникает с момента такой регистрации.

Согласно п. 2 ст. 130 ГК РФ движимым имуществом признаются любые вещи, не относящиеся к недвижимости. Регистрации прав на движимые вещи не требуется, кроме случаев, указанных в законе.

В свою очередь, к недвижимости относятся земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, объекты незавершенного строительства (п. 1 ст. 130 ГК РФ, смотрите также ст. 1 Федерального закона от 21.07.1997 № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним»).

Таким образом, если построенный павильон является объектом движимого имущества, обязанности регистрировать право собственности на такой объект у ИП не возникает, он будет являться его собственником по факту его создания.

При этом следует учитывать, что какого-либо перечня недвижимого имущества или конкретных критериев отнесения тех или иных объектов к нему законодательство не содержит. В связи с этим решение вопроса об отнесении к недвижимости того или иного объекта во многом зависит от фактических обстоятельств дела и технических характеристик конкретного объекта.

В правоприменительной практике при решении вопроса об отнесении объектов имущества к недвижимости обращается внимание не только на связь того или иного объекта с земельным участком, но и на самостоятельное функциональное назначение такого объекта. То есть проверяется:

- не является ли вещь частью другой вещи (если разнородные вещи образуют единое целое, предполагающее использование их по общему назначению, они рассматриваются как одна вещь (сложная вещь) (ст. 134 ГК РФ));

- не является ли вещь принадлежностью другой главной вещи (вещь, предназначенная для обслуживания другой (главной) вещи и связанная с ней общим назначением (принадлежность), следует судьбе главной вещи, если договором не предусмотрено иное (ст. 135 ГК РФ)).

Что касается торговых павильонов, то отметим, что сложившаяся судебная практика в большинстве случаев признает их временными сооружениями и не относит к недвижимому имуществу, подлежащему государственной регистрации (смотрите, например, постановления ФАС Московского округа от 07.06.2010 № КГ-А40/4853-10 по делу № А40-19132/09-155-161, от 25.03.2010 № КГ-А40/2266-10 по делу № А40-12932/09-11-152, ФАС Волго-Вятского округа от 04.05.2009 по делу № А31-2513/2005-12, ФАС Поволжского округа от 30.06.2009 № А65-20703/2008).

Вместе с тем нельзя не отметить, что в практике имеют место случаи государственной регистрации прав на сборно-разборные конструкции имущество как на недвижимость (смотрите, например, постановление ФАС Поволжского округа от 24.02.2010 по делу № А12-7510/2003, постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.12.2007 № А05-3485/2007). Кроме того, при решении вопроса об отнесении объекта к недвижимому имуществу суды учитывают, создан ли такой объект в установленном порядке как недвижимость с получением необходимой разрешительной документации и с соблюдением градостроительных норм и правил (смотрите, например, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 22.06.2009 № Ф04-3537/2009(8851-А46-44), ФАС Московского округа от 25.01.2010 № КГ-А40/15011-09 по делу № А40-94207/08-60-607). При несоблюдении этих требований объект строительства признается самовольной постройкой (п. 1 ст. 222, ст. 263 ГК РФ).

В любом случае решение вопроса о необходимости регистрации права собственности на тот или иной объект (сборно-разборную конструкцию) зависит от конкретных обстоятельств и в случае возникновения спорных ситуаций может быть принято только судом.

Бухгалтерский учет

ИП, ведущие в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах учет доходов или доходов и расходов и (или) иных объектов налогообложения либо физических показателей, характеризующих определенный вид предпринимательской деятельности, могут не вести бухгалтерский учет (п. 1 ч. 2 ст. 6 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - Закон № 402-ФЗ), дополнительно смотрите письмо Минфина России от 26.07.2012 № 03-11-11/221).

В то же время нормы законодательства о бухгалтерском учете не содержат запрета на ведение ИП бухгалтерского учета, поэтому ИП вправе принять решение о ведении бухгалтерского учета в полном объеме.

Как мы поняли из вопроса, в данном случае бухгалтерский учет ведется ИП по общеустановленным правилам.

Для принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве основного средства требуется одновременное выполнение условий, установленных п. 4 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» (далее - ПБУ 6/01):

- объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

- объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев;

- организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

- объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Как следует из приведенных норм, для принятия актива к учету в качестве объекта основных средств не требуется дожидаться факта начала его использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации - требуется лишь, чтобы объект был предназначен для этих целей (дополнительно смотрите, например, постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 26.09.2012 № Ф08-5468/12 по делу № А32-21999/2011).

Активы стоимостью более 40 000 рублей, в отношении которых выполняются перечисленные условия, должны учитываться в составе основных средств (п. 5 ПБУ 6/01).

В анализируемой ситуации, как мы поняли из вопроса, торговый павильон будет использоваться для передачи в аренду в течение срока, превышающего 12 месяцев, и его перепродажа не планируется. В этой связи полагаем, что все требования п. 4 ПБУ 6/01 в данном случае выполняются и ИП может учесть павильон в качестве объекта основных средств, несмотря на отсутствие факта государственной регистрации прав на него, которого законодательство и не требует в отношении движимого имущества.

Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно (п. 6 ПБУ 6/01).

Как Вы пояснили, павильон имеет отдельный вход, никак не связан со зданием, к которому он присоединен металлическими конструкциями (между зданием и павильоном нет дверей), будет передаваться в аренду отдельно от здания, то есть в данном случае можно говорить о том, что свои функции павильон будет выполнять самостоятельно. В связи с этим полагаем, что павильон подлежит учету в качестве самостоятельного объекта основных средств.

В силу п. 17 ПБУ 6/01 стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации, если иное не установлено указанным документом. Каких-либо ограничений для погашения стоимости построенного ИП в данном случае павильона ПБУ 6/01 не содержит, следовательно, он подлежит амортизации, которая начинает начисляться с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта основных средств к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания его с бухгалтерского учета (п. 21 ПБУ 6/01). Тот факт, что павильон не зарегистрирован в качестве объекта недвижимого имущества, на порядок начисления амортизации не влияет.

НДФЛ

Доходы ИП, применяющих общую систему налогообложения, облагаются НДФЛ в порядке, определенном главой 23 НК РФ.

При исчислении налоговой базы по НДФЛ в соответствии с п. 3 ст. 210 НК РФ ИП имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов (п. 1 ст. 221, пп. 1 п. 1 ст. 227 НК РФ).

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения прибыли, установленному главой 25 НК РФ.

Как следует из решения ВАС РФ от 08.10.2010 № ВАС-9939/10, ИП должны руководствоваться нормами главы 25 НК РФ не только в части регламентации состава расходов, но и порядка их признания.

Пунктом 2 ст. 54 НК РФ установлено, что ИП исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Минфином России.

Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для ИП (далее - Порядок) утвержден совместным приказом Минфина РФ и МНС РФ от 13.08.2002 № 86н/БГ-3-04/430.

Данные учета доходов и расходов и хозяйственных операций используются для исчисления налоговой базы по НДФЛ, уплачиваемого ИП на основании главы 23 НК РФ (п. 2 Порядка).

На наш взгляд, в случае расхождений положений Порядка с нормами главы 25 НК РФ, регламентирующими порядок определения расходов, следует применять нормы главы 25 НК РФ (смотрите также постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27.02.2006 № Ф04-8776/2005(17629-А45-33)).

Согласно пп. 3 п. 2 ст. 253, пп. 3 п. 16 Порядка одним из видов расходов ИП, учитываемых при определении налоговой базы по НДФЛ, являются суммы начисленной амортизации.

Амортизации подлежит амортизируемое имущество, которым признается, в частности, имущество, которое находится у ИП на праве собственности, используется им для извлечения дохода (для осуществления предпринимательской деятельности), со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 рублей, приобретенное за плату (п. 1 ст. 256 НК РФ, пп. 4 п. 15, п. 30 Порядка).

Как уже отмечалось, отсутствие факта государственной регистрации права собственности на движимое имущество не означает, что павильон в данном случае не принадлежит ИП на праве собственности.

В составе амортизируемого имущества учитываются и объекты основных средств, то есть имущество, используемое в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 40 000 рублей, удовлетворяющие приведенным требованиям (п. 1 ст. 257 НК РФ, п. 24 Порядка).

Таким образом, считаем, что в рассматриваемой ситуации существуют все основания для квалификации павильона в качестве амортизируемого объекта основных средств при условии его использования ИП для извлечения дохода (для осуществления предпринимательской деятельности) и, соответственно, списания расходов на его приобретение через амортизационный механизм (смотрите также письмо Минфина России от 26.03.2008 № 03-04-05-01/79).

В соответствии с п. 4 ст. 259 НК РФ, п. 41 Порядка начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию (использование).

Обращаем Ваше внимание, что в письмах Минфина России от 22.06.2010 № 03-03-06/1/425, от 05.03.2010 № 03-03-06/1/115 специалисты финансового ведомства, рассматривая ситуации, когда основные средства приняты к бухгалтерскому учету с отражением их стоимости на счете 01, но их фактически не начали использовать в деятельности, приводя нормы п. 1 ст. 256 и п. 4 ст. 259 НК РФ, указывают, что по объектам основных средств, не введенным в эксплуатацию и не используемым для извлечения дохода, амортизация начисляться не может (дополнительно смотрите письма Минфина России от 25.01.2013 № 03-03-06/2/7, от 24.02.2012 № 03-03-06/2/23, от 03.06.2010 № 03-03-06/1/372, от 16.09.2010 № 03-03-06/2/165).

Полагаем, что логика приведенных писем актуальна и для ИП.

Таким образом, в отличие от бухгалтерского, в налоговом учете для принятия объекта к учету в составе амортизируемых основных средств необходимо фактическое использование его в деятельности, приносящий доход (в данном случае - передача в аренду, смотрите также постановление ФАС Московского округа от 09.06.2007 № КА-А40/4918-07 (определением ВАС РФ от 03.10.2007 № 11859/07 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора)).

При начислении амортизации в отношении павильона до передачи его в аренду ИП должен быть готов отстаивать правомерность таких действий в суде.

Налог на имущество физических лиц

Порядок уплаты налога на имущество физических лиц (далее также - НИФЛ) до 01.01.2015 регулировался Законом РФ от 09.12.1991 № 2003-I «О налогах на имущество физических лиц» (далее - Закон № 2003-I). С 01.01.2015 Закон № 2003-I утратил силу, а порядок уплаты налога на имущество физических лиц стал определяться главой 32 НК РФ (Федеральный закон от 04.10.2014 № 284-ФЗ).

Плательщиками НИФЛ признавались и признаются физические лица - собственники имущества, признаваемого объектом налогообложения (п. 1 ст. 1 Закон № 2003-I, ст. 400 НК РФ).

Отметим, что нормы глав 23 и 32 НК РФ, а также Закона № 2003-1 не предусматривали (не предусматривают) освобождения ИП от уплаты НИФЛ в отношении имущества, признаваемого объектом налогообложения, используемого в предпринимательской деятельности (смотрите, например, письмо Минфина России от 29.11.2011 № 03-05-06-01/80).

Согласно п. 1 ст. 401 НК РФ с 01.01.2015 объектом налогообложения НИФЛ признается расположенное в пределах муниципального образования (города федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга или Севастополя) следующее имущество:

1) жилой дом;

2) жилое помещение (квартира, комната);

3) гараж, машино-место;

4) единый недвижимый комплекс;

5) объект незавершенного строительства;

6) иные здание, строение, сооружение, помещение.

До 01.01.2015 в перечень указанных объектов не включались машино-места, единые недвижимые комплексы и объекты незавершенного строительства (ст. 2 Закона N 2003-I).

Следует отметить, что ни нормы Закона № 2003-I, ни нормы главы 32 НК РФ не содержали (не содержат) положений, прямо указывающих на то, что объекты движимого имущества не являются объектами обложения НИФЛ. Однако данный вывод, по нашему мнению, следует из системного толкования норм ст. 85 НК РФ, ст.ст. 2, 5 Закона № 2003-I, ст.ст. 401-404 НК РФ и основывается на том, что налоговая база по НИФЛ определялась (определяется) на основании инвентаризационной (кадастровой) стоимости объектов налогообложения, характерной для стоимостной оценки недвижимого имущества.

В связи с этим полагаем, что построенный ИП павильон, являющийся движимым имуществом, не является объектом налогообложения по НИФЛ.

НДС

На основании п. 1 ст. 171 НК РФ ИП, являющиеся плательщиками НДС, имеют право на уменьшение общей суммы исчисленного НДС на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории РФ, в том числе и суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (застройщиками или техническими заказчиками) при проведении ими капитального строительства (ликвидации основных средств), сборке (разборке), монтаже (демонтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ (п.п. 2, п. 6 ст. 171 НК РФ).

В силу пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 2 ст. 170, абзаца 1 п. 5 ст. 172, абзацев 1, 2 п. 1 ст. 172 НК РФ (смотрите также письмо Минфина России от 23.05.2013 № 03-07-11/18427) указанные налоговые вычеты производятся при единовременном соблюдении следующих условий:

- товары (работы, услуги), имущественные права приобретаются для осуществления операций, облагаемых НДС;

- приобретенные товары (работы, услуги), имущественные права приняты к учету при наличии соответствующих первичных документов;

- наличие надлежащим образом оформленных счетов-фактур, выставленных продавцами (подрядчиками, исполнителями).

Иных условий для принятия ИП в данном случае НДС к вычету нормами НК РФ не установлено. В частности, возможность применения рассматриваемых налоговых вычетов не ставится в зависимость от факта регистрации прав на созданный объект.

Таким образом, в данном случае ИП имеет право на применение вычетов по НДС вне зависимости от того, будет ли построенный объект зарегистрирован в качестве объекта недвижимого имущества.

Комментарии

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться  

Имя *

Комментарий *    

Добавить комментарий