Операция по уступке права требования долга по возмещению убытков: порядок расчета НДС

Облагается ли НДС операция по переуступке права требования долга должника о возмещении убытков по исполнительному листу (уступаемый долг возник из суммы ущерба, причиненного сотрудником при хищении имущества организации)?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Операция по уступке права требования долга по возмещению убытков в данном случае не облагается НДС.

Обоснование позиции:

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, а также передача имущественных прав.

В целях налогообложения операции по уступке (переуступке) прав требования следует рассматривать в качестве операций по передаче имущественных прав (смотрите, например, письма Минфина России от 04.07.2017 N 03-07-11/42332, от 24.03.2017 N 03-07-11/17212, от 30.10.2014 N 03-11-06/2/55025, от 28.02.2013 N 03-07-11/5926, от 02.03.2012 N 03-07-11/58, от 25.01.2012 N 03-11-11/11, от 02.06.2011 N 03-11-11/145, УФНС России по г. Москве от 30.12.2011 N 16-15/126902@, от 06.07.2011 N 16-15/065628@).

Поскольку нормы п. 2 ст. 146 НК РФ в данном случае не применяются, можно прийти к выводу о том, что при уступке права требования долга у организации в рассматриваемой ситуации возникает объект налогообложения НДС.

Из письма Минфина России от 05.12.2017 N 03-07-15/80976 также следует, что операции по уступке первоначальным кредитором права требования похищенных заемщиком денежных средств, возникшего в результате признания судом недействительным кредитного договора, по которому этому заемщику предоставлялись денежные средства, хоть и освобождаются от НДС на основании пп. 26 п. 3 ст. 149 НК РФ, однако признаются объектом налогообложения НДС. Заметим, что оснований для применения в данном случае положений ст. 149 НК РФ мы не видим.

При передаче имущественных прав налоговая база по НДС определяется с учетом особенностей, установленных ст. 155 НК РФ (п. 1 ст. 153 НК РФ).

Так, абзац второй п. 1 ст. 155 НК РФ устанавливает, что налоговая база при уступке первоначальным кредитором денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), или при переходе указанного требования к другому лицу на основании закона определяется как сумма превышения суммы дохода, полученного первоначальным кредитором при уступке права требования, над размером денежного требования, права по которому уступлены.

Учитывая, что уступаемое в анализируемой ситуации денежное требование не вытекает из договора реализации товаров (работ, услуг), положения приведенной нормы к ней не применяются (равно как и положения иных нормы ст. 155 НК РФ). Соответственно, порядка определения налоговой базы по НДС для операции по уступке права требования долга по возмещению ущерба нормы ст. 155 НК РФ не устанавливают.

Аналогичный вывод представлен в письме Минфина России от 24.03.2017 N 03-07-11/17212: особенности определения налоговой базы при уступке права требования возмещения убытков, вытекающего из договора поставки, ст. 155 НК РФ не установлены. При этом специалисты финансового ведомства указали, что при уступке указанных имущественных прав налоговую базу следует определять в соответствии с п. 2 ст. 153 НК РФ, согласно которому налоговая база по НДС определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами (дополнительно смотрите, например, письма Минфина России от 04.07.2018 N 03-07-11/46343, от 09.11.2017 N 03-07-11/73663, от 28.02.2013 N 03-07-11/5926).

В то же время, например, в постановлении АС Поволжского округа от 13.04.2015 N Ф06-22335/13 судом отмечается, что законодатель относит к облагаемой НДС передаче имущественных прав не все имущественные права, а только те, которые перечислены в ст. 155 НК РФ. А в постановлении ФАС Московского округа от 05.12.2011 N А40-139012/10-4-830 судьи, руководствуясь п. 1 ст. 39, ст. 154, п. 1 ст. 155 НК РФ, пришли к выводу о том, что объект налогообложения по НДС при уступке права денежного требования возникает только в том случае, если передаваемое обязательство связано именно с реализацией товаров (работ, услуг).

В п. 13 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 указано, что по смыслу положений абзаца первого п. 1 ст. 155 НК РФ установленный главой 21 НК РФ порядок обложения НДС операций по реализации товаров (работ, услуг) сохраняется и в том случае, если одна из сторон договора реализации уступает вытекающее из такого договора денежное требование третьему лицу, получая тем самым удовлетворение этого требования из иного источника, чем контрагент по договору. В связи с этим уступка покупателем требования о возврате денежных средств, уплаченных продавцу в счет предстоящей передачи товаров (работ, услуг), например, из-за расторжения договора или признания его недействительным, не может облагаться НДС, поскольку сама операция по возврату продавцом полученных в порядке предоплаты денежных средств не подлежала налогообложению. В то же время при последующей уступке указанного денежного требования цессионарием, не являвшимся стороной договора реализации товаров (работ, услуг), такая операция подлежит налогообложению по правилам, установленным п. 2 ст. 155 НК РФ.

По нашему мнению, логику п. 13 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 можно применить в данном случае: поскольку возмещение нанесенного ущерба не связано с расчетами за реализованные товары (работы, услуги), то сумма указанного возмещения в налоговую базу по НДС у получателя не включается (смотрите, например, письма Минфина России от 27.10.2017 N 03-07-11/70530, от 29.07.2013 N 03-07-11/30128, от 13.10.2010 N 03-07-11/406, п. 10 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33, постановление Девятого ААС от 18.05.2018 N 09АП-18285/18). Соответственно, не может облагаться НДС и операция по первоначальной уступке требования по возмещению причиненного ущерба.

Кроме того, п. 1 ст. 17 НК РФ определено, что налог считается установленным лишь в том случае, когда определены все элементы налогообложения, в частности, налоговая база и порядок исчисления налога. Принимая во внимание, что порядок исчисления налоговой базы для рассматриваемой нами операции положениями ст. 155 НК РФ не определен, мы считаем, что необходимость начисления НДС в этом случае отсутствует.

Напоминаем, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ).

Отметим, что изложенная в данной консультации позиция является нашим экспертным мнением. Официальных разъяснений и материалов арбитражной практики по ситуациям, аналогичным рассматриваемой, мы не встретили.

Для более объективной оценки налоговых рисков рекомендуем организации воспользоваться правом налогоплательщика и обратиться за соответствующими разъяснениями в Минфин России или в налоговый орган по месту своего учета (пп.пп. 1, 2 п. 1 ст. 21 НК РФ, смотрите также пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ).

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Вахромова Наталья

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий

Комментарии

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться  

Имя *

Комментарий *    

Добавить комментарий