Счет-фактура на основании решения суда – основание для признания выручки

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Семенова Наталья

Ответ прошел контроль качества

Организация (исполнитель) заключила контракт на выполнение работ (в два этапа). В процессе выполнения работ у заказчика сменилось руководство. Согласно подписанному техническому заданию и календарному плану передали отчетные материалы заказчику (первый этап - в феврале, второй этап - в марте). Заказчик акты выполненных работ не подписал и не предоставил своего обоснования. Организация вынуждена была подать в суд. В сентябре 2022 года в суде между исполнителем и заказчиком было подписано мировое соглашение, которым была подтверждена полностью задолженность по первому этапу и задолженность (с незначительным дисконтом) по второму этапу.

Является ли судебное решение для организации основанием признать выручку и выставить счет-фактуру сентябрем?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

В случае следования позиции официальных органов доход в целях налогообложения прибыли и НДС признается на дату вступления в силу решения суда.

При этом, по мнению судей, доход для целей налогообложения организации-исполнителю следует признать в момент составления односторонних актов сдачи-приемки работ.

Обоснование позиции:

В соответствии со ст. 702 ГК РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

На основании п. 4 ст. 753 ГК РФ сдача результата работ подрядчиком и приемка его заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами. При отказе одной из сторон от подписания акта в нем делается отметка об этом, и акт подписывается другой стороной. Односторонний акт сдачи или приемки результата работ может быть признан судом недействительным лишь в случае, если мотивы отказа от подписания акта признаны им обоснованными. В соответствии со ст. 720 ГК РФ передача результатов выполненных работ, оказанных услуг происходит в момент приемки заказчиком таких работ (услуг) и подписания акта приема-передачи.

В ряде судебных решений делается вывод, что односторонний акт сдачи-приемки результата работ может быть признан судом недействительным, только если мотивы отказа от подписания акта признаны им обоснованными (п. 4 ст. 753 ГК РФ, смотрите, например, постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 09.11.2009 N А32-11547/2008, ФАС Московского округа от 02.09.2009 N КГ-А40/8035-09, ФАС Западно-Сибирского округа от 15.12.2008 N Ф04-7628/2008(17195-А46-45)).

Следовательно, акт, подписанный в одностороннем порядке подрядчиком, имеет силу, если заказчик не представил мотивированного отказа от подписания этого акта.

Данные положения ГК РФ разъясняются в п. 8 информационного письма Президиума ВАС РФ от 24.01.2000 N 51 (далее - Информационное письмо). Так, судьи ВАС РФ отметили, что основанием для возникновения обязательства заказчика по оплате выполненных работ является сдача результата работ заказчику, а такой сдаче должно предшествовать извещение подрядчиком заказчика в лице его уполномоченного представителя о времени приемки результата работ. Положения ст. 753 ГК РФ, предусматривающие возможность составления одностороннего акта, направлены на защиту интересов подрядчика, если заказчик необоснованно отказался от надлежащего оформления документов, удостоверяющих приемку.

Применительно к данной ситуации это, на наш взгляд, означает, что при отказе заказчика подписать акт выполненных работ организация-исполнитель должна была сделать отметку об этом в акте и самостоятельно подписать его. Такой акт является доказательством выполнения исполнителем обязательства по договору. Об этом говорится в п. 14 Информационного письма. При этом полагаем, что из формулировки п. 4 ст. 753 ГК РФ вытекает именно обязанность исполнителя подписать акт самостоятельно.

В п. 3 ст. 271 НК РФ определено, что для доходов от реализации, если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

Из разъяснений, данных в письме Минфина России от 01.06.2006 N 03-03-04/1/490, следует, что право собственности на работы переходит к заказчику при подписании акта сдачи-приемки работ. Таким образом, выручка организацией-подрядчиком по общему правилу признается в целях налогообложения прибыли в периоде подписания сторонами акта сдачи-приемки работ. Смотрите также письмо Минфина России от 03.12.2015 N 03-03-06/70541.

Поскольку в данном случае акты заказчиком подписаны не были, то можно предположить, что и доход в налоговом учете исполнителю признавать не требовалось. Однако, как уже было указано нами выше, ГК РФ предусматривает составление и подписание акта только подрядчиком.

Судьи признают односторонний акт надлежащим доказательством, подтверждающим факт выполнения подрядных работ и необходимость их оплаты (смотрите, например, определения ВС РФ от 13.04.2020 N 309-ЭС20-3935 по делу N А60-13298/2019, от 24.09.2019 N 305-ЭС19-9109 по делу N А40-63742/2018).

Применительно к данной ситуации этот подход, на наш взгляд, означает, что у исполнителя на основании составленного им одностороннего акта возникала обязанность отразить стоимость работ в составе выручки, исчислив НДС и налог на прибыль.

Подобная позиция высказывается и судьями. Так, в постановлении АС Поволжского округа от 01.02.2019 N Ф06-42620/18 по делу N А65-12003/2018 судьи указали, что на основании одностороннего акта подрядчик обязан исчислить НДС и отразить соответствующие суммы по налогу на прибыль в соответствующие налоговые периоды - в периоде подписания акта выполненных работ.

В постановлении АС Восточно-Сибирского округа от 04.03.2019 N Ф02-6708/18 по делу N А69-343/2018 судьи, учитывая, что налогоплательщик составил и подписал в одностороннем порядке акт о приемке выполненных работ, пришли к выводу, что до момента признания его судом недействительным работы считаются переданными заказчику. При таких обстоятельствах их стоимость должна быть отражена на дату реализации в составе доходов в целях налогообложения. Косвенно в пользу данной позиции свидетельствует письмо ФНС России от 21.05.2015 N ГД-4-3/8626@.

Принимая во внимание выводы судей, есть основания полагать, что в анализируемой ситуации доход для целей налогообложения организации-исполнителю следовало признать в момент составления актов.

Вместе с тем, по мнению Минфина России, документом, подтверждающим сдачу результатов работ и, соответственно, факт их выполнения, является акт сдачи-приемки работ. В связи с этим в целях определения момента определения налоговой базы по НДС днем выполнения работ следует признавать дату подписания акта сдачи-приемки работ заказчиком (письма Минфина России от 05.12.2019 N 03-07-11/94432, от 19.11.2019 N 03-07-11/89224, от 08.11.2019 N 03-07-14/86253, от 07.03.2019 N 03-07-14/14948, от 13.10.2016 N 03-07-11/59833, от 01.09.2014 N 03-03-06/1/43640).

А в письме Минфина России от 03.12.2015 N 03-03-06/70541 говорится, что и в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль днем выполнения работ следует признавать дату подписания акта сдачи-приемки работ заказчиком, свидетельствующего о факте передачи результатов работ от исполнителя заказчику.

Также финансовое ведомство в схожих ситуациях (когда заказчик не подписывал акт выполненных работ) придерживается мнения, что если имеется решение суда, из которого следует, что условия договора на выполнение работ подрядчиком выполнены, то днем выполнения работ для целей налогообложения НДС следует считать дату вступления в законную силу решения суда (смотрите, например, письма Минфина России от 08.10.2020 N 03-07-11/88016, от 06.12.2019 N 03-07-11/95033, от 22.11.2019 N 03-03-06/1/90660, от 27.09.2019 N 03-07-11/74445, от 18.05.2015 N 03-07-РЗ/28436, от 02.02.2015 N 03-07-10/3962).

Этот же подход применяют и судьи (постановление Пятнадцатого ААС от 25.09.2019 N 15АП-15241/19 (но речь шла не о налоговых правоотношениях). В постановлении Первого ААС от 21.02.2020 N 01АП-267/20 суд заключил, что истцом правомерно заявлено требование о взыскании расходов на уплату НДС, рассчитанных после вступления в законную силу судебных актов о взыскании стоимости выполненных работ в связи с их пересчетом.

На эту же дату (вступления в законную силу решения суда) признается и внереализационный доход для целей налогообложения прибыли (смотрите, например, письма Минфина России от 31.12.2014 N 03-03-06/1/68990, от 01.11.2013 N 03-03-06/1/46680). Также указано, что в соответствии с п. 3 ст. 248 НК РФ суммы, отраженные в составе доходов налогоплательщика, не подлежат повторному включению в состав его доходов. Видимо, финансовое ведомство имело в виду, что если часть доходов (например, доходы от реализации в периоде выставления акта) была отражена раньше, то эти суммы повторно не учитываются.

При этом, в отличие от доходов от реализации работ, внереализационные доходы в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков (ущерба) на основании подп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ учитываются при расчете налога на прибыль на дату признания их должником либо на дату вступления в законную силу решения суда (письма Минфина России от 19.12.2019 N 03-03-06/1/99582, от 26.09.2019 N 03-03-06/1/74141. Но мы полагаем, что о внереализационном доходе (п. 3 ст. 250 НК РФ, подп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ) следует говорить в случае, если, например, предметом иска явилось взыскание задолженности. Если же речь шла о подтверждении факта выполнения работ и об оплате за выполненные работы, то следует отражать доход от реализации, а не внереализационный доход.

Поэтому, если следовать логике чиновников, то организации-исполнителю в рассматриваемом случае следует признать доход в целях налогообложения прибыли и НДС на дату вступления в силу решения суда.

Учитывая наличие разных позиций по данному вопросу, мы считаем целесообразным обратиться организации за персональными письменными разъяснениями в налоговый орган по месту учета и/или в Минфин России (подп. 1, 2 п. 1 ст. 21 НК РФ). Например, обратиться в налоговый орган за разъяснениями можно через сайт: https://www.nalog.ru/rn77/service/obr_fts/other/ul/.

Комментарии

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться  

Имя *

Комментарий *    

Добавить комментарий