Судебные дела / Постановления / Постановление ФАС Поволжского округа от 6 мая 2008 г. по делу N А65-26345/07

Постановление ФАС Поволжского округа от 6 мая 2008 г. по делу N А65-26345/07

В налоговом законодательстве нет специальной нормы о том, что наличие лицензии у медицинского учреждения является условием для учета страховых выплат в качестве уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль
10.06.2008

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД ПОВОЛЖСКОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 6 мая 2008 г. по делу N А65-26345/07

(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 16 по Республике Татарстан, город Альметьевск, и закрытого акционерного общества "Страховая компания Чулпан", город Альметьевск, на решение от 25.12.2007 Арбитражного суда Республики Татарстан и постановление от 03.03.2008 Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда по делу N А65-26345/07

по исковому заявлению закрытого акционерного общества "Страховая компания Чулпан", город Альметьевск, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 16 по Республике Татарстан, город Альметьевск, о признании незаконным решения N 08-20/18/746 в части,

установил:

закрытое акционерное общество "Страховая компания Чулпан", город Альметьевск обратилось в Арбитражный суд области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 16 по Республике Татарстан, далее - (налоговый орган), о признании незаконным решения N 08-20/18/746 в части.

Решением от 25.12.2007 Арбитражного суда Республики Татарстан, оставленным без изменения постановлением от 03.03.2008 Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда заявленные требования удовлетворены частично.

В части требований о признании недействительным решения Межрайонной ИЕСН в сумме 226,79 руб.), производство по делу прекращено, в связи с отказом Общества от заявленных требований в этой части.

Решение Межрайонной ИНДФЛ в сумме 198 284 руб., в части привлечения к ответственности по статье 123 НК РФ и пункта 1 статьи 126 НК РФ.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Не согласившись с вынесенными судебными актами, общество и налоговый орган обратились в кассационную инстанцию с жалобами, в которых просят об отмене решения арбитражного суда и постановления апелляционной инстанции.

Изучив материалы дела, обсудив доводы кассационных жалоб, коллегия считает жалобы необоснованными и не подлежащими удовлетворению.

Как видно из материалов дела, на основании решения заместителя руководителя ответчика от 28 декабря 2006 года сотрудниками налогового органа проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам правильности исчисления, удержания, уплаты и своевременности перечисления налогов и сборов за период с 1 января 2003 года по 31 декабря 2005 года.

По результатам проверки 6 сентября 2007 года составлен акт выездной налоговой проверки N 02-11/24.

Налоговый орган, на основании названного акта, вынес решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения N 02-11/24 от 1 октября 2007 года.

Арбитражный суд, частично удовлетворяя требования заявителя, указывает, что требования в удовлетворенной части обоснованны и подтверждены материалами дела.

Данный вывод арбитражного суда коллегия находит правомерным.

Арбитражный суд, частично удовлетворяя требования заявителя, исходил из следующего.

Согласно статье 87 Налогового кодекса Российской Федерации налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки. Исчисление указанных трех лет не связано с годом окончания выездной проверки, срок проведения которой установлен продолжительностью не более двух месяцев (статья 89 Налогового кодекса Российской Федерации), складывающихся из дней фактического пребывания проверяющих на территории налогоплательщика.

Исходя из этого, довод заявителя о том, что в данном случае проверкой не мог быть охвачен 2003 год, судами правомерно признан несостоятельным.

Арбитражный суд, не соглашаясь с доводами налогового органа, указал, что из представленных заявителем в материалы дела документов видно, что он заключил договоры добровольного медицинского страхования с ГУЗ "Тукаевская ЦРБ", в соответствии с которыми и были произведены страховые выплаты. Основанием для перечисления средств в виде страховых выплат послужили следующие, представленные в материалы дела, документы - распоряжения на принятие к оплате медицинских услуг по наступлению страхового случая, акты приема-сдачи выполненных работ, реестры оказанных медицинских услуг с указанием фамилий, имен, отчества застрахованных, даты обращения, тарифа, видов обслуживания.

Факт наступления страхового случая, в данном случае обращение застрахованных лиц в медицинское учреждение, действительность оказания медицинских услуг ответчиком не оспаривается.

Также у ответчика нет претензий к документам, послужившим основанием для принятия выплат в качестве расходов.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Согласно положениям главы 25 Кодекса прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Расходами в соответствии со документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 1 статьи 294 НК РФ к расходам страховой организации, кроме расходов, предусмотренных статьями 254 - 269 Кодекса, относятся также расходы, понесенные при осуществлении страховой деятельности, предусмотренные настоящей статьей. Согласно пункту 2 той же статьи к расходам страховых организаций относятся страховые выплаты по договорам страхования, сострахования и перестрахования.

Согласно статьи 1 Закона РФ "О медицинском страховании граждан в Российской Федерации" от 28.06.1991 N 1499-1 медицинское страхование является формой социальной защиты интересов населения в охране здоровья. Цель медицинского страхования - гарантировать гражданам при возникновении страхового случая получение медицинской помощи за счет накопленных средств и финансировать профилактические мероприятия.

Медицинское страхование осуществляется в двух видах: обязательном и добровольном. Обязательное медицинское страхование является составной частью государственного социального страхования и обеспечивает всем гражданам Российской Федерации равные возможности в получении медицинской и лекарственной помощи, предоставляемой за счет средств обязательного медицинского страхования в объеме и на условиях, соответствующих программам обязательного медицинского страхования.

Добровольное медицинское страхование осуществляется на основе программ добровольного медицинского страхования и обеспечивает гражданам получение дополнительных медицинских и иных услуг сверх установленных программами обязательного медицинского страхования.

В соответствии со статьей 9 Закона РФ "Об организации страхового дела в Российской Федерации" от 27.11.1992 N 4015-1 страховым случаем является совершившееся событие, предусмотренное договором страхования или законом, с наступлением которого возникает обязанность страховщика произвести страховую выплату страхователю, застрахованному лицу, выгодоприобретателю или иным третьим лицам.

Как правильно указал суд, из материалов дела следует, что заявитель оказывал страховые услуги по обеспечению граждан медицинскими услугами на основе соответствующих программ, согласно требованиям вышеуказанных законов и договоров.

В соответствии со статьей 23 Закона РФ N 1499-1 договор на предоставление лечебно-профилактической помощи (медицинских услуг) - это соглашение, по которому медицинское учреждение обязуется предоставлять застрахованному контингенту медицинскую помощь определенного объема и качества в конкретные сроки в рамках программ медицинского страхования.

При таких обстоятельствах, с учетом того, что события при наступлении которых заявитель обязан был производить страховые выплаты, предусмотрены соответствующим договором, программой добровольного медицинского страхования, и деятельность страховой компании осуществлялась в соответствии с требованиями закона, суд правомерно пришел к выводу о том, что оснований для доначисления налогов, пени и штрафа не было.

В соответствии с пунктом 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Согласно пункту 6 статьи 108 НК РФ обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

В нарушение указанных норм налоговый орган не доказал, что по заключенным заявителем с медицинским учреждением договорам имел место медицинский осмотр.

Обоснованно не принят судом во внимание довод налогового органа о том, что состояние здоровья застрахованного лица и возможность причинения ему вреда должны обладать в целях законодательства в сфере страхования признаками вероятности и случайности.

На основании статьи 3 Закона РФ "О медицинском страховании граждан в Российской Федерации" "объектом добровольного медицинского страхования является страховой риск, связанный с затратами на оказание медицинской помощи при возникновении страхового случая".

В данном случае страховым риском по договорам медицинского страхования, заключенным между заявителем и медицинским учреждением, являлось обращение страхователя за медицинской помощью, которая могла бы потребоваться ему для обследования и лечения. Событие, рассматриваемое в качестве страхового, закреплено в статье 9 Закона РФ "Об организации страхового дела в Российской Федерации", в соответствии с которой страховым риском является предполагаемое событие, на случай наступления которого проводится страхование: событие, рассматриваемое в качестве страхового риска, должно обладать признаками вероятности и случайности его наступления. В силу статьи 4 названного Закона объектами личного страхования могут быть имущественные интересы, связанные с жизнью, здоровьем.

Таким образом, из вышеприведенных норм законодательства вытекает, что под объектом медицинского страхования подразумевается обеспечение имущественных интересов страхователя, которым может быть вероятно и случайно причинен ущерб, вызванный затратами на оказание медицинской помощи, а не состояние здоровья страхователя и возможность причинения ему вреда.

События, на случай наступления которого осуществлялось страхование по договорам добровольного медицинского страхования, несли в себе риск затрат на медицинскую помощь, кроме того, стоимость необходимых медицинских услуг заранее не была, и не могла быть известна, то есть данные события обладали признаками случайности и вероятности.

Также обоснованно, со ссылкой на Определение Конституционного Суда Российской Федерации, арбитражный суд указал, что налоговым органом не доказана необоснованность понесенных заявителем расходов.

Конституционный Суд РФ в Определении от 4 июня 2007 года N 320-О-П указал, что "по смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24 февраля 2004 года N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Следовательно, нормы, содержащиеся в абзацах втором и третьем пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, не допускают, вопреки утверждению заявителей, их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

При этом положения налогового законодательства должны применяться с учетом требований пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации о толковании всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов законодательства о налогах и сборах в пользу налогоплательщиков, а также правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации о необходимости установления, исследования и оценки судами всех имеющих значения для правильного разрешения дела обстоятельств (Определение от 12 июля 2006 года N 267-О).

Формируемая Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации судебная практика также основывается на презумпции экономической оправданности совершенных налогоплательщиком операций и понесенных по этим, операциям затрат. Как указано в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года N 53, действия налогоплательщиков, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, предполагаются экономически оправданными".

Судом правомерно признаны соответствующими законодательству - понесенные заявителем расходы.

Согласно статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признается полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с положениями главы 25 Налогового кодекса "Налог на прибыль организаций".

В соответствии со документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу статьи 1 Закона РФ N 1499-1 от 28 июня 1991 года "О медицинском страховании граждан в Российской Федерации" медицинское страхование является формой социальной защиты интересов населения в охране здоровья. Цель медицинского страхования - гарантировать гражданам при возникновении страхового случая получение медицинской помощи за счет накопленных средств и финансировать профилактические мероприятия. Медицинское страхование осуществляется в двух видах: обязательном и добровольном. Обязательное медицинское страхование является составной частью государственного социального страхования и обеспечивает всем гражданам Российской Федерации равные возможности в получении медицинской и лекарственной помощи, предоставляемой за счет средств обязательного медицинского страхования в объеме и на условиях, соответствующих программам обязательного медицинского страхования. Добровольное медицинское страхование осуществляется на основе программ добровольного медицинского страхования и обеспечивает гражданам получение дополнительных медицинских и иных услуг сверх установленных программами обязательного медицинского страхования. Добровольное медицинское страхование может быть коллективным и индивидуальным.

В соответствии со статьей 2 того же Закона субъектом медицинского страхования, в числе прочих, выступает и медицинское учреждение. Медицинскими учреждениями в системе медицинского страхования являются имеющие лицензии лечебно-профилактические учреждения, научно-исследовательские и медицинские институты, другие учреждения, оказывающие медицинскую помощь, а также лица, осуществляющие медицинскую деятельность как индивидуально, так и коллективно.

Согласно 21 Закона N 1499-1 медицинское учреждение в системе медицинского страхования должно быть лицензировано.

Таким образом, в силу законодательства в области страхового дела медицинское учреждение должно иметь соответствующую лицензию.

Согласно пункту 3 статьи 2 Гражданского кодекса РФ к имущественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым и другим финансовым и административным отношениям, гражданское законодательство не применяется, если иное не предусмотрено законодательством.

В данном случае заявителем понесены затраты, которые подлежат отнесению в состав расходов. Обоснованность самих расходов налоговым органом не оспаривается. Они также подтверждаются соответствующими документами, которые представлены заявителем в материалы дела.

Изложенный подход полностью согласуется с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в Постановлении от 6 апреля 1999 года по делу N 7486/98/1/.

Арбитражный суд, не соглашаясь с доводом ответчика об отсутствии у медицинской организации лицензии, исходил из фактических обстоятельств дела.

Заявитель в материалы дела представил документы, подтверждающие правоспособность фирмы "Panacea Medical Services LTD". Указанные документы, как пояснил заявитель, а ответчик не возражал против этого, налогоплательщиком были представлены и во время проведения выездной налоговой проверки налоговому органу.

Из представленных следующих документов:

- Свидетельство N 11567 о внесении фирмы "Panacea Medical Services LTD" в сводный государственный реестр аккредитованных на территории РФ представительств иностранных компаний, выданное Государственной регистрационной палатой Министерства юстиции РФ,

- Разрешение на открытие представительства на территории РФ, выданное Государственной регистрационной палатой РФ,

- Удостоверения о регистрации медицинской компании в реестре больниц, выданные Министерством здравоохранения государства Израиль (заявитель представил удостоверения на языке иврит их переводы на русский язык, заверенные апостилем), вытекает, что деятельность указанной фирмы имеет медицинскую направленность.

В удостоверениях о регистрации медицинской компании в реестре больниц, выданных Министерством здравоохранения государства Израиль, указаны следующие разрешенные виды деятельности: терапевтическое лечение; общая хирургия; гастроэнтерология; ортопедия; урология; нейрохирургия; хирургия груди и сердца; офтальмология; гинекология; онкология; реабилитационно-восстановительное лечение. Данные удостоверения подписаны начальником отдела лицензирования медицинских учреждений Минздрава Израиля и имеют печать министерства.

Суд, принимая во внимание содержание удостоверений, наименование должностного положения лица, их подписавшего, правомерно пришел к выводу, что фирма "Panacea Medical Services LTD" имеет соответствующую лицензию на ведение медицинской деятельности. Кроме того, суд также учитывает то обстоятельство, что в заключенных между заявителем и иностранной фирмой договорах данные удостоверения названы лицензиями.

Переводы удостоверений на русский язык, заверенные апостилем, судом приняты в качестве надлежащих доказательств. Согласно пунктам 5, 6 и 7 статьи 75 АПК РФ к представляемым в арбитражный суд письменным доказательствам, исполненным полностью или в части на иностранном языке, должны быть приложены их надлежащим образом заверенные переводы на русский язык. Документ, полученный в иностранном государстве, признается в арбитражном суде письменным доказательством, если он легализован в установленном порядке. Иностранные официальные документы признаются в арбитражном суде письменными доказательствами без их легализации в случаях, предусмотренных международным договором Российской Федерации.

Пунктами 1 и 2 статьи 255 АПК РФ предусмотрено, что документы, выданные, составленные или удостоверенные по установленной форме компетентными органами иностранных государств вне пределов Российской Федерации по нормам иностранного права в отношении российских организаций и граждан или иностранных лиц, принимаются арбитражными судами в Российской Федерации при наличии легализации указанных документов или проставлении апостиля, если иное не установлено международным договором Российской Федерации. Документы, составленные на иностранном языке, при представлении в арбитражный суд в Российской Федерации должны сопровождаться их надлежащим образом заверенным переводом на русский язык.

Представленные документы заверены апостилем, а следовательно, освобождены от легализации в соответствии с Гаагской конвенцией от 5 октября 1961 года, то есть имеют силу надлежащих доказательств.

Несмотря на это, заявитель за разъяснениями обратился в орган, который в силу Закона РФ "Об организации страхового дела в Российской Федерации", Постановления Правительства РФ от 30 июня 2004 года N 329, осуществляет государственный надзор за страховой деятельностью - Департамент страхового надзора Министерства финансов РФ. Как видно из представленного суду запроса заявитель обратился в названный орган с просьбой разъяснить возможность направления застрахованных лиц на лечение в зарубежные медицинские организации. Из полученного ответа Департамента Минфина РФ, который также представлен в материалы дела, усматривается, что государственный орган подтверждает такую возможность и указывает, что никаких законодательных ограничений для заключения страховыми организациями договора с иностранными лечебными учреждениями не имеется.

В части довода налогового органа о получении застрахованными лицами лечения в других учреждениях, арбитражный суд обоснованно исходил из следующего.

В пункте 1.14 оспариваемого решения налоговый орган, кроме того, что медицинская организация не имеет лицензии, приводит довод о получении застрахованными лицами лечения не в фирме "Panacea Medical Services LTD", а в других медицинских учреждениях. Такой вывод ответчик делает, основываясь на свидетельских показаниях Каута Ю.Н., Старова В.А., Калабухова В.А., которые показали, что они на лечении в Израиле не бывали, а ездили в другие страны.

В данном случае нельзя согласиться с тем, что свидетельские показания опровергают наступление страхового случая и, соответственно, обоснованность страховых выплат, исходя из следующего. В заключенных заявителем ("заказчик") с фирмой "Panacea Medical Services LTD" ("исполнитель") договорах, в пунктах 2.1 и 2.2, установлено, что "исполнитель обязан обеспечивать соответствие оказываемой лечебно-профилактической помощи установленным профессиональным стандартам. Исполнитель оказывает застрахованному контингенту лечебно-профилактическую помощь, виды, объем и сроки которой устанавливаются согласованным сторонами перечнем". В соответствии с пунктом 2.4 договоров при невозможности исполнителем выполнить требования пунктов 2.1, 2.2 настоящего договора, он обязан за свой счет обеспечить застрахованному контингенту получение такой помощи в другом медицинском учреждении или путем привлечения соответствующего специалиста.

Таким образом, возможность направления застрахованных лиц в другие лечебные учреждения предусмотрено самими договорами, заключенными между заявителем и фирмой "Panacea Medical Services LTD". Данные условия договоров не противоречат гражданскому законодательству, соответствуют обычаям делового оборота и существу обязательства. Представление актов выполненных работ третьих организаций заявителю договорами не предусмотрено. Следовательно, заявитель правомерно обосновывал свои расходы документами, полученными от фирмы "Panacea Medical Services LTD". Кроме того, заявитель в материалы дела представил договоры, которые были заключены между фирмой Panacea Medical Services LTD" и другими медицинскими организациями о предоставлении лечения застрахованным лицам. Также были представлены реестры оказанных медицинских услуг, из которых видно получение застрахованными лицами медицинских услуг.

Сам факт наступления страхового случая в виде обращения застрахованных в медицинское учреждение и действительность оказания медицинских услуг ответчиком не оспаривается.

Результаты допроса только трех лиц, что составляет незначительную часть от общего количества застрахованных лиц, является признаком выборочной проверки. Проверка обоснованности расходов не должна носить выборочного и приблизительного характера, результаты выборочной проверки не могут быть основанием для признания всей суммы расходов неоправданными. Приведенный вывод полностью соотносится с позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в Постановлении от 10 июля 2007 года N 2236/07.

По пунктам 1.12, 1.15 арбитражный суд правомерно указал, что реальность оказанных услуг и понесенных расходов заявителем подтверждены документально.

Заявитель в обоснование понесенных расходов в виде страховых выплат во время выездной проверки налоговой инспекции представил следующие документы: договоры добровольного медицинского страхования, акты приема-сдачи выполненных работ, распоряжения на принятие к оплате медицинских услуг по наступлению страхового случая, счета от медицинских учреждений на оплату медицинских услуг. Заявитель посчитал, что представленные документы в полном объеме удовлетворяют требованиям налогового законодательства, и представление каких-либо других документов не требуется.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признается полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с положениями главы 25 Налогового кодекса "Налог на прибыль организаций".

В соответствии со документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Проанализировав и оценив в соответствии со статьей 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства, арбитражный суд пришел к выводу, что затраты в виде страховых выплат являются обоснованными, документально подтвержденными и произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При этом судом обоснованно отклонен довод налогового органа о том, что акты в нарушение действующего законодательства не содержат перечень застрахованных лиц, которым были оказаны медицинские услуги. Акты приемки выполненных работ полностью соответствуют требованиям статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 года N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", поскольку указанные акты имеют все необходимые реквизиты. Степень подробности составления актов не может быть критерием для признания первичных документов оформленными не надлежащим образом. Следовательно, довод налогового органа об отсутствии в актах приемки расшифровки выполненных работ судом отклоняется как не соответствующий действующему законодательству. Более того, конкретный вид работ, услуг усматривается из представленных в материалы дела доказательств - реестров оказанных медицинских услуг, в которых указаны конкретные фамилии застрахованных лиц и виды оказанных медицинских услуг.

Несмотря на то, что реестры не были представлены во время проведения проверки, судом они приняты в качестве надлежащих доказательств. Как указал Конституционный Суд РФ в Определении от 12 июля 2006 года N 267-О часть 4 статьи 200 АПК РФ предполагает, что налогоплательщик вправе представить, а арбитражные суды обязаны исследовать документы, которые являются основанием получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и о предоставлении налогового вычета.

Глава 25 НК РФ не предусматривает реестры в качестве документов, которые необходимо представлять налоговому органу для подтверждения своих расходов. Закон РФ "О медицинском страховании граждан в Российской Федерации", являясь специальным законом, регулирующим права и обязанности субъектов медицинского страхования, не содержит условия о том, что именно реестрами должны быть подтверждены исполнение обязательств медицинскими учреждениями. Реестры оказанных медицинских услуг являются информацией, составляющей врачебную тайну. Документы, содержащие такие тайны, налоговый орган не имеет права истребовать.

В соответствии с частью 1 статьи 61 Основ законодательства Российской Федерации об охране здоровья граждан, утвержденных Верховным Советом Российской Федерации 22 июля 1993 года, информация о факте обращения за медицинской помощью, состоянии здоровья гражданина, диагнозе его заболевания и иные сведения, полученные при его лечении и обследовании, составляют врачебную тайну. Предоставление сведений, составляющих врачебную тайну, без согласия гражданина или его законного представителя допускается, в частности, по запросу органов дознания и следствия, прокурора и суда в связи с проведением расследования и судебным разбирательством (пункт 3 части 4 статьи 61 Основ). Реестры оказанных медицинских услуг содержат факт обращения застрахованного лица за медицинской помощью, состояние его здоровья, диагноз заболевания, виды оказанных ему услуг, то есть в полной мере могут считаться информацией, составляющей врачебную тайну.

Таким образом, требование налогового органа о представлении таких документов противоречит действующему законодательству.

Доказательств того, что страховые выплаты по договорам медицинского страхования документально не подтверждены, ответчик не представил.

Что касается остальных доводов налогового органа, арбитражным судом и апелляционной инстанцией дана надлежащая оценка, Указанные доводы не опровергают обстоятельства установленные судами.

В пунктах 1.12 и 1.14 оспариваемого решения налоговый орган кроме того, что заявитель не представил реестры, приводит ряд доводов, которые по его мнению, применительно к конкретным медицинским учреждениям, доказывают необоснованность понесенных налогоплательщиком расходов.

Ответчик в решении ссылается на устный опрос главного врача ГУЗ "Альметьевский родильный дом", согласно которому по договорам добровольного медицинского страхования оказывалась медицинская помощь в виде профилактического осмотра физических лиц.

В соответствии со статьей 65 АПК РФ доказательствами по делу являются полученные в предусмотренном настоящим Кодексом и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле. В качестве доказательств допускаются письменные и вещественные доказательства, объяснения лиц, участвующих в деле, заключения экспертов, показания свидетелей, аудио- и видеозаписи, иные документы и материалы.

Суд не принял данный опрос в качестве доказательства, так как устный опрос нельзя считать полученным в порядке, предусмотренном законодательством. Кроме того, в устном опросе не указывается, что речь идет именно о договорах добровольного медицинского страхования, заключенных непосредственно с заявителем.

Кроме того, в материалы дела заявителем было представлено письмо, опровергающее содержание устного опроса. В письме N 389 от 12 сентября 2007 года за подписью главного врача МГУЗ "Альметьевский родильный дом" указано, что профилактические осмотры сотрудников предприятий и организаций города учреждение осуществляет по договорам, заключенным с предприятиями и организациями, то есть без участия ЗАО "СК "Чулпан". Несмотря на наличии данного письма Ответчик опять в кассационной жалобе ссылается на устный опрос.

В решении также указано, что ООО "Объединение "МедКлуб" имеет лицензию на оказание медицинских услуг, но, в то же время, на него не представлен сертификат аккредитации. Как пояснил заявитель, сертификат аккредитации во время проведения проверки налоговой инспекцией не истребовался. Однако, сертификат на вышеназванную организацию был представлен ответчику вместе с возражениями на акт выездной налоговой проверки. Ответчик во время судебного разбирательства с этим согласился и указал, что имеющиеся у него документы позволяют говорить об обоснованности расходов по данному контрагенту.

Ответчик в обоснование своих доводов о неправомерности понесенных заявителем расходов указывает, что по заключенному между налогоплательщиком и ЗАО "Аскойл-Медицина" договору добровольного медицинского страхования, последний медицинских услуг не оказывало. Кроме того, как подчеркивает ответчик, в актах приема-сдачи работ указано, что это возмещение услуг сторонней организации.

Суд правильно посчитал, что расходы в виде денежных перечислений названной организации обоснованны, экономически оправданы, соответствующим образом документально подтверждены. В подтверждение своих затрат заявитель представил договор с ЗАО "Аскойл-Медицина", акты приемки-сдачи работ, счета-фактуры, платежные поручения, реестры оказанных медицинских услуг.

Следовательно, никаких нарушений действующего законодательства в связи с направлением лиц, нуждающихся в получении лечебных услуг, в другие - сторонние организации, не имеется. Согласно статье 783 ГК РФ к договору возмездного оказания услуг, каким является договор на оказание медицинских услуг, применяются общие положения о подряде (статьи 702 - 729). В соответствии с частью 1 статьи 706 ГК РФ, если из закона или договора подряда не вытекает обязанность подрядчика выполнить предусмотренную в договоре работу лично, подрядчик вправе привлечь к исполнению своих обязательств других лиц (субподрядчика). В этом случае подрядчик выступает в роли генерального подрядчика. Право на привлечение для оказания медицинских услуг третьих лиц было предусмотрено пунктом 2.6 договора. Следовательно, ЗАО "Аскойл-Медицина" имело право привлечь третьих лиц для оказания медицинских услуг, а заявитель обязан был их оплатить.

Исходя из вышеизложенного, коллегия считает доводы налогового органа, изложенные в кассационной жалобе, необоснованными и не подлежащими удовлетворению, а судебные акты - подлежащими оставлению без изменения.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа,

постановил:

решение от 25.12.07 Арбитражного суда Республики Татарстан и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.03.08 по делу N А65-26345/07 оставить без изменения, кассационные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.