Логин или email Регистрация Пароль Я забыл пароль


Войти при помощи:

Судебные дела / Решения / Решение Арбитражного суда г.Москвы от 20.07.2007 года дело N № А40-64068/06-115-389

Решение Арбитражного суда г.Москвы от 20.07.2007 года дело N № А40-64068/06-115-389

Суд постановил, что компания ЗАО «МИАН» использовала схему уклонения от уплаты налогов при помощи вексельной схемы, по которой продавались права на квартиры в новостройках

31.07.2007  

Арбитражный суд г.Москвы

Решение

20/07/2007 № А40-64068/06-115-389


резолютивная часть решения оглашена 17.07.2007 года

решение в полном объеме изготовлено 20.07.2007 года

Арбитражный суд г. Москвы в составе судьи Шевелевой Ларисы Анатольевны
протокол судебного заседания велся судьей Шевелевой Ларисой Анатольевной
рассмотрев в судебном заседании суда дело по заявлению ЗАО «Московское инвестиционное агентство недвижимости» (ЗАО «НДС с указанных оборотов в размере 26 641 213 руб., в том числе за 2002 год – 11 176 297 руб., за 2003 год – 15 464 916 руб.

В отношении довода ЗАО «НДС, и, следовательно, о нарушении ЗАО «НДС, содержащийся в п.п. 1 п.1 ст. 146 Налогового кодекса, включена передача имущественных прав. Указанный закон вступил в силу с 01.01.2002 г.

Таким образом, передача имущественных прав признается объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость. Изменения, внесенные названным выше Законом, распространяются на правоотношения, возникшие с 01.01.2002 г.

В соответствии с п. 4 ст. 164 Налогового кодекса Российской Федерации передача имущественных прав облагается по ставке 20%.

Вместе с тем, в ходе проведения мероприятий дополнительного налогового контроля налоговым органом было установлено, что в части заявлений физических лиц на перевод денежных средств в назначении платежа указано: оплата за уступку права, оформление и резервирование квартиры по адресу..., включая НДС».

В результате проведенной проверки налоговым органом установлено, что общество в 2002-2003 гг. платил в бюджет НДС не с выручки, полученной от уступки прав (требований) в отношении квартир, права (требования) по которым уступались физическим лицам, а с суммы разницы между полученными и уступленными правами (требованиями) в отношении этих квартир.

В результате таких, как считает НДС в бюджет.

Оспаривая решение инспекции в этой части, заявитель утверждает, что реализовывавшиеся им физическим лицам права требования на приобретение квартир, не являются ни товарами, ни работами, ни услугами. Суд считает, что подобное утверждение не соответствует ни Налоговому кодексу Российской Федерации, ни сложившейся по данному вопросу судебной практике.

В соответствии с пунктами 2 и 3 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации под имуществом в настоящем Кодексе понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации. Товаром для целей настоящего Кодекса признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. Таким образом, имущественные права не являются товарами для целей налогообложения.

Согласно пункту 5 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Статьей 39 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что реализацией услуг признается возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации, оказание услуг одним лицом другому лицу на безвозмездной основе.

Из изложенного следует, что для целей применения Налогового кодекса Российской Федерации передача имущественных прав относится к оказанию (реализации) услуг. Данный вывод подтверждается, в частности нормами главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Так, объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость согласно пункту 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации, в частности, является реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

При этом глава 21 Налогового кодекса Российской Федерации содержит нормы, определяющие особенности налогообложения передачи различных видов имущественных прав.

Статья 148 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает порядок определения места реализации работ (услуг). Согласно подпункту 4 пункта 1 данной статьи местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если покупатель работ (услуг) осуществляет деятельность на территории Российской Федерации. При этом указано, что положение настоящего подпункта применяется, в частности, при передаче в собственность или переуступке патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав или иных аналогичных прав.

Учитывая, что авторские права, которые могут быть переданы, являются имущественными правами (статья 16 Закона Российской Федерации от 09.07.1993 № 5351-1 «Об авторском праве и смежных правах»), следовательно, статья 148 Налогового кодекса Российской Федерации прямо называет имущественные права реализацией работ (услуг).

О передаче имущественных прав как объекте налогообложения налогом на добавленную стоимость говорится также в пункте 8 статьи 167 Налогового кодекса Российской Федерации (как в старой, так и в новой редакции). Так, пункт 8 указанной статьи как в редакции, действовавшей до 01.01.2006 года, так и в новой уточненной редакции устанавливает порядок определения налоговой базы при передаче имущественных прав при уступке денежного требования.

Следует отметить, что передача имущественных прав при исчислении налога на добавленную стоимость относилась к оказанию услуг и до принятия Федерального закона от 29.05.2002 № 57-ФЗ, и, следовательно, признавалась объектом налогообложения в соответствии со статьей 146 Налогового кодекса Российской Федерации.

Подтверждается это, в частности действовавшими до принятия Федерального закона № 57-ФЗ редакциями следующих статей Налогового кодекса Российской Федерации.

Статьей 148 «Место реализации работ (услуг)» Налогового кодекса Российской Федерации, согласно подпункту 4 пункта 1 которой в целях настоящей главы местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если покупатель работ (услуг) осуществляет деятельность на территории Российской Федерации. Положение настоящего подпункта применяется при выполнении работ (оказании услуг) по передаче в собственность или переуступке патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав или иных аналогичных прав.

Пунктом 8 статьи 167 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающей дату реализации услуг при передаче имущественных прав при уступке права требования. Так, согласно данному пункту при реализации финансовым агентом услуг финансирования под уступку денежного требования, а также при реализации новым кредитором, получившим указанное требование, финансовых услуг дата реализации указанных услуг определяется как день последующей уступки данного требования или исполнения должником данного требования.

Статьей 155 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающей особенности определения налоговой базы при договорах финансирования под уступку денежного требования или уступки требования (цессии). Согласно данной статье при уступке требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (не освобождаются от налогообложения в соответствии со статьей 149 настоящего Кодекса), или переходе указанного требования к другому лицу на основании закона налоговая база по операциям реализации указанных товаров (работ, услуг) определяется в порядке, предусмотренном статьей 154 настоящего Кодекса, (пункт 1) Налоговая база при реализации новым кредитором, получившим требование, финансовых услуг, связанных с уступкой требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению, определяется как сумма превышения сумм дохода, полученного новым кредитором при последующей уступке требования или прекращении соответствующего обязательства, над суммой расходов на приобретение указанного требования, (пункт 2) Налоговая база при реализации новым кредитором, получившим требование, иных финансовых услуг, связанных с требованиями, являющимися предметом уступки, определяется в порядке, установленном статьей 154 настоящего Кодекса, (пункт 3).

Глава 21 устанавливает порядок определения налоговой базы, применения налоговых вычетов и т.д. при передаче (реализации) нематериальных активов, которые представляют собой исключительные имущественные права на объекты интеллектуальной собственности, то есть один из видов имущественных прав.

Учитывая изложенное, как до принятия Федерального закона от 29.05.2002 № 57-ФЗ, так и после внесения данным законом изменений, передача имущественных прав являлась объектом налогообложения как реализация (оказание) услуг.

Таким образом, довод ЗАО «НДС не имеют обратной силы, в связи с чем вступают в законную силу согласно пункту 1 статьи 5 Налогового кодекса Российской Федерации, суд считает неотносимым к существу рассматриваемого спора.

Более того, в соответствии со статьей 16 Федерального закона № 57-ФЗ от 29.05.2002 «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации» положения о включении передачи имущественных прав в перечень объектов подлежащих налогообложению по НДС, содержащийся в подпункте 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации, распространяются на правоотношения, возникшие с 01.01.2002. Данная норма указанного Федерального закона является специальной и имеет приоритетное значение над нормой общего характера, которой является статья 5 Налогового кодекса Российской Федерации.

В отношении довода ЗАО «НДС в сумму платежа, ссылка на договор, а также адрес квартиры, за уступку прав на которую лицо перечисляет (передает) денежные средства.

Проверяющими были проанализированы в том числе аналитические счета бухгалтерского учета, представленные обществом к проверке и книги покупок, а также первичные документы, полученные в ходе проведения контрольных мероприятий.

Было установлено, что по строительным адресам, содержащимся в платежных документах:

- г.Москва, ул.Амундсена, вл. 19-21, г.Москва, проспект Вернадского, д.86 права на получение в собственность квартир принадлежат ЗАО «НДС со всего оборота как передача (реализация) имущественных прав, так как инвестор фактически передает новым участникам инвестирования свои имущественные права. В этом случае уступка прав, по сути, приравнивается к перепродаже товаров.

Агентские договоры, первичные документы, подтверждающие выполнение агентских обязательств (отчеты, акты, счета, счета-фактуры) Заявителем ни в ходе проверки, ни в суд не представлены. Анализ банковских выписок подтверждает получение денежных средств от физических лиц на расчетные счета ЗАО «НДС, в других документах было указано, что денежные средства по договору перечисляются включая НДС. Данные обстоятельства нашли свое отражение в сводной таблице на стр.22 решения инспекции (в таблице приведен также и расчет неуплаченной суммы налога на добавленную стоимость - НДС по ставке 20% к сумме указанной в платежных документах без НДС, и НДС по ставке 16,67% к сумме указанной в платежных документах включая НДС). Указанные суммы не были включены заявителем в расчет налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость.

В ходе проверки по данному эпизоду было установлено, что сумма реализации имущественных прав за 2002 год составила 1 057 058 160 руб., в том числе за январь – 48 436 020 руб., за февраль – 38 487 385 руб., за март – 93 909 355 руб., за апрель – 54 853 567 руб., за май – 22 401 948 руб., за июнь – 44 946 384 руб., за июль – 103 885 802 руб., за август – 92 356 793 руб., за сентябрь – 107 922 077 руб., за октябрь – 159 667 210 руб., за ноябрь – 127 137 275 руб., за декабрь – 163 054 346 руб.

Сумма реализации имущественных прав за 2003 год составила 562 223 815 руб., в том числе за январь – 93 951 214 руб., за февраль – 63 557 519 руб., за март - 46 027 919 руб., за апрель – 50 978 678 руб., за май – 37 572 659 руб., за июнь - 23 636 992 руб., за июль – 11 770 003 руб., за август – 7 352 218 руб., за сентябрь - 33 834 404 руб., за октябрь – 84 289 594 руб., за ноябрь – 50 510 907 руб., за декабрь -58 741 708 руб.

Вышеуказанные действия заявителя привели к неуплате в бюджет налога на добавленную стоимость за налоговые периоды 2002г. в размере 211 411 629 руб., в том числе: за январь – 9 687 204 руб., за февраль – 7 697 477 руб., за март – 18 781 871 руб., за апрель – 10 970 713 руб., за май – 4 480 390 руб., за июнь – 8 989 277 руб., за июль – 20 777 160 руб., за август – 18 471 356 руб., за сентябрь – 21 584 415 руб., за октябрь – 31 933 442 руб., за ноябрь – 25 427 455 руб., за декабрь – 32 610 869 руб. и за налоговые периоды 2003 г. в размере 112 444 763 руб., в том числе: за январь – 18 790 243 руб., за февраль – 12 711 504 руб., за март – 9 205 584 руб., за апрель – 10 195 736 руб., за май – 7 514 532 руб., за июнь – 4 727 399 руб., за июль – 2 354 001 руб., за август – 1 470 444 руб., за сентябрь – 6 766 881 руб., за октябрь – 16 857 919 руб., за ноябрь – 10 102 181 руб., за декабрь – 11 748 342 руб.

В ходе проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля установлено, что в части заявлений физических лиц на перевод денежных средств в российских рублях на счета в ЗАО «НДС». При этом ЗАО «НДС.

В этих случаях сумма реализации имущественных прав (включая НДС) за 2002 год составила 149 456 958 руб., в том числе за январь – 35 643 113 руб., за февраль – 66 572 847 руб., за март – 12 623 568 руб., за апрель – 2 881 386 руб., за май – 2 493 084 руб., за июнь – 6 573 896 руб., за июль – 1 274 632 руб., за август – 6 868 248 руб., за сентябрь – 7 414 770 руб., за октябрь – 2 996 964 руб., за ноябрь – 1 592 265 руб., за декабрь – 2 522 184 руб.

Сумма реализации имущественных прав (включая НДС) за 2003 год составила 136 304 538 руб., в том числе за январь – 37 545 598 руб., за февраль – 32 794 385 руб., за март – 15 009 683 руб., за апрель – 8 847 961 руб., за май – 14 233 350 руб., за июнь – 8 182 144 руб., за июль – 8 214 931 руб., за август – 5 883 161 руб., за сентябрь – 460 098 руб., за октябрь - 0 руб., за ноябрь - 0 руб., за декабрь – 5 133 228 руб.

Вышеуказанные действия общества привели к неуплате в бюджет налога на добавленную стоимость за налоговые периоды 2002 г. в размере 24 909 493 руб., в том числе: за январь – 5 940 519 руб., за февраль – 11 095 474 руб., за март – 2 103 928 руб., за апрель – 480 231 руб., за май – 415 514 руб., за июнь – 1 095 649 руб., за июль – 212 439 руб., за август – 1 144 708 руб., за сентябрь – 1 235 795 руб., за октябрь – 499 494 руб., за ноябрь – 265 378 руб., за декабрь – 420 364 руб. и за налоговые периоды 2003 г. в размере 22 717 423 руб., в том числе: за январь – 6 257 600 руб., за февраль – 5 465 731 руб., за март – 2 501 614 руб., за апрель – 1 474 660 руб., за май – 2 372 225 руб., за июнь – 1 363 691 руб., за июль – 1 369 155 руб., за август – 980 527 руб., за сентябрь – 76 683 руб., за октябрь - 0 руб., за ноябрь - 0 руб., за декабрь – 855 538 руб.

Помимо этого, в ходе проведения повторной выездной налоговой проверки установлено, что в 2002-2003 гг. ЗАО «НДС как поставщикам, так и в бюджет не подтверждается.

В нарушение п. 1 ст. 172, п. 1 ст. 173 НК РФ неправомерно отнесена к вычету сумма НДС по приобретенным и оплаченным услугам, предъявленная налогоплательщику в 2002-2003 гг., 1 450 797 руб.

По факту выявленных налоговым органом и описанных выше налоговых правонарушений заявителю был доначислен штраф по п.3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации и пункт 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации.

Судом установлено, что НДС за октябрь 2003 г.

Налоговый орган посчитал, что в регистрации выпуска ценных бумаг – акций обществу было отказано, следовательно и налог на операции с ценными бумагами в размере 400 000 руб., уплаченный налогоплательщиком, в силу ст. 3 Закона РФ «О налоге на операции с ценными бумагами», возврату (зачету) не подлежал.

Поэтому ИМНС РФ № 33 г. Москвы неправомерно произвела зачет указанного налога в счет уплаты организацией НДС в бюджет за октябрь 2003 г.

Кроме того, НДС за октябрь 2003 г.

Налоговый орган - ИМНС № 33 СЗАО г. Москвы, руководствуясь п. 4 ст. 78 НК РФ, заявление налогоплательщика удовлетворил и произвел такой зачет 28.10.2003 г.

Что касается применения к заявителю ответственности за непредставление налоговой декларации по налогу на операции с ценными бумагами по п.2 ст.49 НК РФ, оснований для признания решения налогового органа незаконным не имеется.

В этой связи несостоятелен довод заявителя об отсутствии формы декларации по налогу на операции с ценными бумагами и, следовательно, обязанности представлять в документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно под. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ налогоплательщики вправе к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, учитываемым в целях определения налоговой базы по счета-фактуры (т.9 л.д. 114, т.10 л.д. 1-6), платежные поручения (т. 9 л.д. 115). Указанные затраты по услугам связи, которые подтверждаются этими документами, налоговым органом приняты.

Кроме того, счета-фактуры (т. 7 л.д. 14, 16, 18); платежное поручение (т. 7 л.д. 12); акты об оказании услуг (выполнении работ) (т. 7 л.д. 13, 15, 17).

Что касается использования услуг интернета, то организацией заключены с договоры на оказание интернет-услуг со следующими провайдерами: ЗАО «Телетон» (договор № 2168 от 26.03.2003г.); ООО «СЦС СОВИНТЕЛ» (договор № V0341 от 03.03.2003 г.) (т. 3 л.д. 93-109). Основанием для заключения таких договоров явился приказ руководителя общества о заключении договоров с провайдером № 0302/02 от 03.02.03 г. (т. 10 л.д. 67).

В суде заявитель пояснил, что интернет необходим сотрудникам общества для контактов с потенциальными клиентами посредством сайта «Поддержка клиента» и соответствующих подразделов «Горячая линия», позволяющих срочно связаться со специалистами общества.

Кроме того, один из сайтов содержит постоянно обновляющуюся в режиме реального времени базу предложений по недвижимости, которая поддерживается сотрудниками общества.

Согласно таблице (т. 3 л.д. 92) услуги интернета были оказаны обществу полностью, что подтверждается актами оказания услуг (т. 3 л.д. 110).

Списание затрат по услугам интернета производилось ежемесячно, что подтверждается соответствующими документами - справками, имеющимися в материалах дела (т. 10 л.д. 7-18).

Между тем, обоснованность расходов по международной связи заявителем в суде не мотивированна и соответственно не доказана, в связи с чем в этой части выводы оспариваемого решения правомерны.

Материалами дела установлено, что в 2002-2003 гг. общество отнесло на затраты расходы по подписке периодических печатных изданий.

Как указывает документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

При этом расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с подп. 49 п.1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, уменьшающим налоговую базу по НДС по которым в размере 197 000 рублей предъявило к вычету в налоговой декларации за февраль 2003 г.

Налоговый орган при проведении проверки потребовал от общества предоставить документы о том, что пластиковые карты были использованы для предоставление скидок. Поскольку такие документы обществом предоставлены не были, НДС в указанном размере заявлен обществом к вычету неправомерно.

Суд полагает, что НДС, пени и штраф по данному эпизоду налоговой проверки. В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на суммы НДС, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг).

При этом в соответствии со ст.ст. 171, 172 НК РФ предусмотрены следующие условия для принятия НДС к вычету: налогоплательщик должно являться плательщиком НДС, и товары (работы, услуги) должны быть приобретены для перепродажи или осуществления операций, подлежащих обложению НДС; вычет должен производиться на основании счетов-фактур, выставленных продавцами; уплата НДС продавцу должна быть подтверждена документально; приобретенные товары (работы, услуги) должны быть приняты на учет. Никаких иных условий налоговое законодательство не содержит.

Довод налогового органа о том, что ЗАО «НДС товарами (работами, услугами), реализуемыми ЗАО «МИАН» и судом принят быть не может.

При таких обстоятельствах суд пришел к выводу о правомерности заявленных требований общества в части непринятия затрат по мобильной (за исключением международного роуминга), пейджинговой связи и Интернету, по подписке периодических печатных изданий и доначисления в связи с этим налогов, штрафа, пени, в части непринятия к вычету налога на добавленную стоимость по пластиковым карточкам, приобретенным у ООО «Дан-Кард Медиа», а также в части восстановления 400 000 руб. налога на операции с ценными бумагами за 2003 г.

Ввиду удовлетворения требований заявителя в части уплаченная заявителем при подаче заявления в арбитражный суд государственная пошлина в размере 500 руб. на основании Информационного письма Президиума Высшего арбитражного суда РФ №117 от 13.03.2007 г. подлежит возврату непосредственно с государственного органа, как стороны по делу в соответствии с пунктом 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 137, 138 НК Российской Федерации, статьями 167-170, 197, 198, 200, 201 АПК Российской Федерации, суд

РЕШИЛ:



Признать недействительным как не соответствующее Налоговому кодексу РФ принятое Управлением федеральной налоговой службы России по г. Москве решение № 17-34/8 от 21.08.2006 г. «О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения» в части непринятия затрат по мобильной (за исключением международного роуминга), пейджинговой связи и Интернету, по подписке периодических печатных изданий и доначисления в связи с этим налогов, штрафа, пени, в части непринятия к вычету налога на добавленную стоимость по пластиковым карточкам, приобретенным у ООО «Дан-Кард Медиа», а также в части восстановления 400 000 руб. налога на операции с ценными бумагами за 2003 г.

В оставшейся части в удовлетворении заявления о признании недействительным решения отказать.

Взыскать с Управления федеральной налоговой службы России по г. Москве в пользу ЗАО «МИАН» 500 руб. расходов по государственной пошлине.

Решение может быть обжаловано в течение 1 месяца со дня принятия в Девятый арбитражный апелляционный суд.

Разместить:

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться  

   

Легкая судьба электронных документов в суде

Бухгалтерские документы отражают важную информацию о хозяйственной деятельности организации.

Суфиянова Татьяна
Суфиянова Татьяна

Российский налоговый портал

Как открыть для себя «Личный кабинет налогоплательщика»?

Если у вас нет еще доступа в ваш «Личный кабинет», то советую сделать

Инвестиционный договор
  • 17.05.2009   Поскольку возможность изменения суммы инвестиционных взносов с учетом фактически сложившейся стоимости строительства была прямо предусмотрена договорами об инвестиционной деятельности, то общество правомерно уменьшило свои налоговые обязательства по НДС в том периоде, в котором возникли соответствующие права и обязанности
  • 18.02.2009   Денежные средства, перечисляемые инвесторами на строительство объектов, не связаны с реализацией товаров (работ, услуг), не являются выручкой и не подлежат обложению налогом на добавленную стоимость
  • 02.02.2009   Заключение дополнительного соглашения к договору инвестирования не является основанием для утраты налогоплательщиком права на корректировку налоговых обязательств в предыдущих налоговых периодах в случае изменения площади строящегося здания, которая после окончания строительства перейдет в собственность застройщика

Вся судебная практика по этой теме »

МИАН
  • 12.11.2007   Дело ЗАО "МИАН". Налоговый орган пришел к выводу о том, что взаимно согласованные действия ряда юридических лиц направлены на создание схемы ухода от налогообложения, посредством осуществления между собой проводок вне какой-либо связи с реальными денежными расчетами самостоятельно хозяйствующих субъектов.

Вся судебная практика по этой теме »