Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 16.02.2018 г. № А26-1881/2016

АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 16.02.2018 г. № А26-1881/2016

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Родина Ю.А., судей Васильевой Е.С., Соколовой С.В., при участии от общества с ограниченной ответственностью "Север-Нефтепродукт" Бирючевой Е.А. (доверенность от 11.01.2018), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Карелия Максимовой Н.А. (доверенность от 12.02.2018 N 15), рассмотрев 15.02.2018 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Север-Нефтепродукт" на постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.10.2017 по делу N А26-1881/2016 (судьи Згурская М.Л., Дмитриева И.А., Третьякова Н.О.),

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Север-Нефтепродукт", место нахождения: 186930, Республика Карелия, город Костомукша, Советская улица, дом 11, квартира 57, ОГРН 1121031001200, ИНН 1004017536 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Карелия, место нахождения: 186610, Республика Карелия, город Кемь, улица Гидростроителей, дом 16 А, ОГРН 1041000699970, ИНН 1002004080 (далее - Инспекция), от 18.11.2015 N 16 в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль), начисления соответствующих сумм пеней и штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 119 и пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Решением суда первой инстанции от 12.05.2016, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 27.09.2016, в удовлетворении требований отказано.

Арбитражный суд Северо-Западного округа постановлением от 22.02.2017 отменил указанные судебные акты и направил дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Карелия.

После нового рассмотрения дела решением суда первой инстанции от 20.07.2017 (судья Васильева Л.А.) признано недействительным решение налогового органа в части предложения уплатить НДС в размере, превышающем 1 620 496 руб., налог на прибыль в сумме, превышающей 279 193 руб., пени в общей сумме, превышающей 272 392 руб. 50 коп., и штраф, предусмотренный пунктом 1 статьи 119 и пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в сумме, превышающей 50 000 руб.; в удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением апелляционного суда от 31.10.2017 решение от 20.07.2017 отменено, в удовлетворении заявленных Обществом требований отказано.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на несоответствие выводов апелляционного суда фактическим обстоятельствам и имеющимися в деле доказательствам, просит отменить постановление от 31.10.2017 и оставить в силе решение суда первой инстанции от 20.07.2017. По мнению подателя жалобы, в данном случае в связи с утратой Обществом права на применение упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) его налоговые обязательства по НДС необходимо определять расчетным путем, т.е. в соответствии с пунктом 4 статьи 164 НК РФ, путем выделения из цены, по которой покупатели приобрели товар. При этом налогоплательщик считает, что апелляционный суд при рассмотрении дела не учел норму пункта 6 статьи 168 НК РФ, согласно которой при реализации товаров населению по розничным ценам соответствующая сумма налога включается в указанные цены. Как полагает заявитель, из представленной им в материалы дела сравнительной таблицы розничной (потребительской) и расчетной (фактической) цены реализации нефтепродуктов в г. Костомукша и пгт. Пяозерский Лоухского района следует, что средняя розничная цена за 1 литр топлива, применяемая Обществом, была в пределах средней потребительской цены на нефтепродукты. Также податель жалобы считает, что представленные в материалы договоры поставки нефтепродуктов, заключенные с оптовыми покупателями, содержат сведения о включении в цену топлива НДС, ни одни из договоров не имеет условия, прямо указывающего на то, что цена не включает в себя налог. Кроме того, по мнению Общества, суд апелляционной инстанции неправомерно отменил решение суда первой инстанции в части снижения размера наложенных по решению налогового органа штрафных санкций.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция, считая обжалуемое постановление законным и обоснованным, просит оставить его без изменения.

В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы кассационной жалобы, а представитель Инспекции возражал против ее удовлетворения по мотивам, изложенным в отзыве.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Инспекция по результатам проведенной в отношении Общества за период с 16.11.2012 по 30.04.2015 выездной налоговой проверки составила акт от 03.09.2015 N 14 и приняла решение от 18.11.2015 N 16, которым, в частности, доначислила налогоплательщику 3 573 149 руб. НДС и 2 448 808 руб. налога на прибыль, а также начислила 910 243 руб. 18 коп. пеней за нарушение срока уплаты этих налогов. Кроме того, Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 и пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

Управление Федеральной налоговой службы по Республике Карелия решением от 04.02.2016 N 13-11/01054@ оставило без удовлетворения апелляционную жалобу налогоплательщика на решение налогового органа.

Общество оспорило решение Инспекции в судебном порядке.

После нового рассмотрения дела суд первой инстанции удовлетворил заявленные требования частично.

Апелляционный суд отменил решение суда первой инстанции и отказал в удовлетворении заявленных требований.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, считает, что обжалуемое постановление подлежит отмене с оставлением в силе решения суда первой инстанции.

Из материалов дела усматривается, что Общество, занимающееся розничной торговлей топливом (бензином, дизельным топливом) и осуществляющее торговлю этим товаром по договорам комиссии, в рассматриваемом периоде применяло УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов".

В ходе проверки Инспекция пришла к выводу, что Общество, не отразив в налоговой декларации выручку от реализации товаров (бензина, дизельного топлива) в рамках договоров комиссии, включая комиссионное вознаграждение комиссионера, занизило налогооблагаемый доход на 6 758 559 руб. 28 коп. и установила, что сумма дохода Общества за 2014 год составила 66 127 974 руб. 46 коп., что превышает величину предельного размера дохода, установленного пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ. Таким образом, как указал налоговый орган, налогоплательщиком утрачено право на применение УСН с IV квартала 2013 года и, соответственно, в период с 01.10.2013 по 31.12.2014 Обществом необоснованно применялась УСН, поэтому доходы, полученные им в этот период, и расходы по осуществляемой деятельности за указанный период должны учитываться и облагаться по общему режиму налогообложения.

Определяя размер налоговых обязательств Общества по НДС, Инспекция произвела доначисление налога по ставке 18% на сумму выручки, полученной от покупателей товаров (бензина, дизельного топлива), поскольку в проверяемый период, применяя УСН, Общество не включало в стоимость реализуемых товаров сумму НДС. Оснований для применения расчетной ставки НДС 18/118, установленной пунктом 4 статьи 164 НК РФ, к выручке от розничной реализации товара, по мнению налогового органа, также не имеется, поскольку доказательства включения налога в розничную цену товаров налогоплательщиком не представлены, в регистрах бухгалтерского учета (оборотно-сальдовых ведомостях, карточках счетов и др.), первичных документах выручка от реализации топлива указана без НДС.

Признавая недействительным решение Инспекции в части доначисления НДС в сумме, превышающей 1 620 496 руб., начисления соответствующих сумм пеней и штрафа, суд первой инстанции при новом рассмотрении дела указал на необходимость применения при исчислении НДС расчетной ставки 18/118. Принимая такое решение, суд исходил из того, что согласно представленным Обществом договорам цена товара включает в себя все предусмотренные законодательством налоги и сборы. Также суд отметил, что по общему правилу, обязательному для применения налогоплательщиками, розничные цены на реализуемые товары должны включать НДС.

Апелляционный суд, отменяя решение суда первой инстанции в этой части и отказывая в удовлетворении заявленных требований, признал правомерным определение налоговым органом размера подлежащего перечислению в бюджет НДС по ставке 18%. В подтверждение данного вывода суд апелляционной инстанции сослался на то, что из буквального толкования условий представленных Обществом договоров, заключенных между лицами, которые не являлись плательщиками НДС, следует, что в цену товара НДС не включен. В данном случае стороны договоров купли-продажи нефтепродуктов (поставщик и покупатели) применяли УСН и не являлись плательщиками НДС, соответственно, Общество, не считающее себя плательщиком НДС, не исчисляло и не уплачивало его в бюджет, а покупатели не претендовали на реализацию товара с НДС, поскольку налоговые вычеты ими не могли быть заявлены. Вывод суда первой инстанции об обязательном включении НДС в розничные цены на топливо апелляционный суд посчитал неправомерным, поскольку он сделан без учета того, что Общество, применяющие УСН, не считало себя плательщиком НДС.

Кассационная инстанция считает, что суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о необходимости применения в данной ситуации расчетной ставки 18/118 к выручке от реализации нефтепродуктов в розницу.

При реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик (налоговый агент, указанный в пунктах 4 и 5 статьи 161 НК РФ) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к уплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога (пункт 1 статьи 168 НК РФ).

В соответствии с пунктом 6 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) населению по розничным ценам (тарифам) соответствующая сумма налога включается в указанные цены (тарифы). При этом на ярлыках товаров и ценниках, выставляемых продавцами, а также на чеках и других выдаваемых покупателю документах сумма налога не выделяется.

Из обжалуемого судебного акта усматривается, что апелляционным судом при рассмотрении дела не опровергнут вывод суда первой инстанции о неподтвержденности налоговым органом установленными в ходе проверки обстоятельствами и материалами дела факта не включения Обществом в розничную цену товара НДС.

Бесспорных доказательств того, что розничная цена, по которой Общество реализовывало на автозаправочных станциях топливо физическим лицам, не учитывала НДС, материалы дела не содержат, доказательств обратного налоговым органом не представлено.

Также суд первой инстанции, исследовав материалы дела и оценив доводы участвующих в деле лиц, обоснованно посчитал, что у налогового органа не имелось правовых оснований для исчисления НДС по операциям оптовой реализации нефтепродуктов с применением расчетной ставки 18/118.

Как разъяснено в пункте 17 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость", по смыслу положений пунктов 1 и 4 статьи 168 НК РФ сумма налога, предъявляемая покупателю при реализации услуг, должна быть учтена при определении окончательного размера указанной в договоре цены и выделена в расчетных и первичных учетных документах, счетах-фактурах отдельной строкой. При этом бремя обеспечения выполнения этих требований лежит на продавце как налогоплательщике, обязанном учесть такую операцию по реализации при формировании налоговой базы и исчислении подлежащего уплате в бюджет налога по итогам соответствующего налогового периода. В связи с этим, если в договоре нет прямого указания на то, что установленная в нем цена не включает в себя сумму налога и иное не следует из обстоятельств, предшествующих заключению договора, или прочих условий договора, судам надлежит исходить из того, что предъявляемая покупателю продавцом сумма налога выделяется последним из указанной в договоре цены, для чего определяется расчетным методом (пункт 4 статьи 164 НК РФ).

По смыслу приведенных разъяснений в гражданско-правовых отношениях продавца и покупателя сумма НДС является частью цены связывающего их договора, которая вычленяется (если иное не следует из условий сделки) из этой цены для целей налогообложения.

Из представленных Обществом в материалы дела документов усматривается, что цена реализованного топлива (бензина и дизельного топлива) включала в себя НДС. Так, в договоре купли-продажи нефтепродуктов от 11.05.2013 N 06/05 (том дела 1, листы 119 - 122), заключенном Обществом с обществом с ограниченной ответственностью (далее - ООО) "Эксклин", указано, что цена на продукцию устанавливается в размере отпускной цены продавца и включает в себя все предусмотренные законодательством налоги и сборы. Согласно спецификации от 11.05.2013 N 1-05 к договору (том дела 1, лист 123) цена литра бензина А-95 с НДС составляет 37 руб. 90 коп., дизельного топлива с НДС - 36 руб. 90 коп. В имеющихся в материалах дела товарных накладных цена за литр продукции соответствует ценам, указанным в спецификации. Из договора поставки нефтепродуктов от 20.05.2014 N 02/05 (том дела 1, листы 125 - 128), заключенного Обществом с ООО "Пяйнур", также следует, что цена на продукцию устанавливается в размере отпускной цены поставщика и включает в себя все предусмотренные законодательством налоги и сборы. Согласно спецификации к договору цена за литр продукции включает налоги. В пункте 4.1 договора от 11.05.2013 N 02/05 (том дела 1, листы 129 - 131), заключенного Обществом с компанией "EAST OIL OY", прямо предусмотрено, что в цену поставляемых нефтепродуктов включен НДС. Согласно спецификации к договору комиссии от 01.05.2013 N 04/05, заключенному Обществом с индивидуальным предпринимателем Смирновым Сергеем Николаевичем, цена за литр топлива включает налоги. Из отчетов представленных к этому договору топливо, переданное на комиссию Смирнову С.Н., реализовано ООО "КТК", компании "EAST OIL OY" и ООО "ВСК". В договоре от 01.03.2011 с компанией "EAST OIL OY" прямо указано на то, что в цену включен НДС. Из договора от 01.03.2014 N 01/01 с ООО "КТК" усматривается, что в цену продукции включены все предусмотренные законодательством налоги и сборы.

Инспекция - ни при первоначальном, ни при новом рассмотрении дела - не представила в материалы дела доказательства не включения НДС в установленные в договорах с оптовыми покупателями цены на бензин и дизельное топливо.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что в спорном случае размер НДС, подлежащего уплате, определен Инспекцией неверно.

Как следует из статьи 247 НК РФ, прибылью в целях главы 25 названного Кодекса для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с этой главой Налогового кодекса Российской Федерации.

Пункт 1 статьи 248 НК РФ предусматривает, что при определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с названным Кодексом налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Соответственно, в состав доходов, подлежащих обложению налогом на прибыль, включается выручка от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС.

Исходя из представленного налоговым органом перерасчета налоговых обязательств Обществ по налогу на прибыль за 2013 - 2014 годы, суд первой инстанции установил, что по итогам проверки Инспекция необоснованно доначислила налогоплательщику 2 169 615 руб. налога на прибыль за 2013 - 2014 годы.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции считает, что решение Инспекции по эпизоду связанному с исчислением НДС сверх цены товаров и доначисления НДС, налога на прибыль, пеней и штрафа, обоснованно признано судом первой инстанции недействительным в части.

В кассационной жалобе Общество оспаривает постановление апелляционного суда в части вывода о необоснованном снижении судом первой инстанции размера штрафа, наложенного по решению налогового органа на основании пункта 1 статьи 119 и пункта 1 статьи 122 НК РФ.

Как следует из обжалуемого постановления, делая вывод об отсутствии оснований для снижения Обществу налоговых санкций, суд апелляционной инстанции исходил из отсутствия заявления Общества о снижении штрафных санкций. Также суд указал, что учтенные судом первой инстанции обстоятельства уже были приняты во внимание налоговым органом, который при вынесении решения учел положения статей 112, 114 НК РФ, на основании которых размер подлежащего взысканию штрафа снижен до 500 000 руб.

Между тем судом апелляционной инстанции при рассмотрении дела не учтено следующее.

В соответствии со статьей 114 НК РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных главами 16 и 18 названного Кодекса. При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Кодекса за совершение налогового правонарушения.

В статье 112 НК РФ приведен перечень смягчающих ответственность обстоятельств, который не является исчерпывающим.

Согласно пункту 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Таким образом, в силу указанной нормы правом на снижение штрафа при наличии смягчающих ответственность обстоятельств обладает не только налоговый орган, но и суд.

Следовательно, при рассмотрении спора, касающегося применения налоговой санкции, суд может учитывать неограниченный круг обстоятельств, смягчающих размер ответственности налогоплательщика, исходя из фактических обстоятельств дела.

При новом рассмотрении дела Общество в судебном заседании суда первой инстанции, состоявшем 17.07.2017, заявило ходатайство о применении смягчающих обстоятельств, что следует из протокола судебного разбирательства (том дела 5, листы 98 - 99).

Как указано в пункте 16 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", если при рассмотрении дела, связанного с применением санкции за налоговое правонарушение, будет установлено наличие хотя бы одного из смягчающих ответственность обстоятельств (пункт 1 статьи 112 НК РФ), суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой названного Кодекса.

Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания более чем в два раза.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 30.07.2001 N 13-П, правоприменитель при наложении санкции должен учитывать характер совершенного правонарушения, размер причиненного вреда, степень вины правонарушителя, его имущественное положение и иные существенные обстоятельства. В противном случае несоизмеримо большой штраф может превратиться из меры воздействия в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, чрезмерного ограничения свободы предпринимательства и права собственности, что в силу Конституции Российской Федерации недопустимо.

На основании изложенного при определении размера штрафных санкций по пункту 1 статьи 119 и пункту 1 статьи 122 НК РФ суд первой инстанции, исходя из принципа соразмерности привлечения к налоговой ответственности, применив положения статей 112, 114 НК РФ, правомерно снизил штраф до 50 000 руб., а у апелляционного суда не имелось правовых оснований для отмены решения суда первой инстанции в этой части.

Решение суда первой инстанции вынесено в соответствии с правильно установленными обстоятельствами дела, подтвержденными имеющимися в деле доказательствами, и с учетом подлежащих применению норм материального и процессуального права, поэтому у апелляционного суда не имелось правовых оснований для его отмены.

Поскольку выводы суда апелляционной инстанции не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и основаны на неправильном применении норм материального права, суд кассационной инстанции в соответствии с пунктом 5 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации считает, что постановление апелляционной инстанции подлежит отмене, а решение суда первой инстанции - оставлению в силе.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 5 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.10.2017 по делу N А26-1881/2016 отменить.

Решение Арбитражного суда Республики Карелия от 20.07.2017 по делу N А26-1881/2016 оставить в силе.

Председательствующий

Ю.А.РОДИН

Судьи

Е.С.ВАСИЛЬЕВА

С.В.СОКОЛОВА

Комментарии

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться  

Имя *

Комментарий *    

Добавить комментарий