Логин или email Регистрация Пароль Я забыл пароль


Войти при помощи:

Судебные дела / Решения / Решение Арбитражного суда Москвы от 27.09.2012 г. № А40-62131/12

Решение Арбитражного суда Москвы от 27.09.2012 г. № А40-62131/12

British American Tobacco проиграла спор российским налоговикам на 187,5 млн руб.Компания заплатит налог за консультации, которые российские фирмы группы получали от британской.

19.07.2013Российский налоговый портал 

АРБИТРАЖНЫЙ СУД ГОРОДА МОСКВЫ

Р Е Ш Е Н И Е

г. Москва      

Дело №  А40-62131/12

27 сентября 2012 года  91-355

Резолютивная часть решения объявлена 20 сентября 2012 года Полный текст решения изготовлен 27 сентября 2012 года

Арбитражный суд в составе судьи Шудашовой Я.Е.

при ведении протокола помощником судьи Бабаевой И.-Е.Т.

рассмотрел в судебном заседании дело по заявлению ЗАО «МУМТ» (ОГРН 1027739152902, дата регистрации 21.12.1995г., 125124, г.Москва, ул.Ямского Поля 3-я, 9) к Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 3 (ОГРН 1047702057732; 129110, г.Москва, ул. Б. Переяславкая, д.66, стр.1) о признании недействительным решения № от 30.12.2011г. № 04-1-31/25 в части, в судебное заседание явились:

от заявителя - Никонов А.А., доверенность от 03.05.2012г., Литвинова К.Ю., доверенность от 03.05.2012г., Федоренко И.Е., доверенность от 18.01.2011г., Пепеляев С.Г,, доверенность от 23.07.2012г.

от ответчика - Тимофеева Ю.М., доверенность от 04.10.2011г., Терехов А.Ю., доверенность от 16.02.2012г., Стрельцова И.Г., доверенность от 06.08.2012г., Корешкова О.А., доверенность от 12.09.2012г., Шмытов А.А., доверенность от 25.01.2012г.,

УСТАНОВИЛ:

Закрытое акционерное общество «Международные услуги по маркетингу табака» (далее - заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд г.Москвы с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 3 (далее - ответчик, Инспекция) от 30.12.2011г. № 04-1-31/25 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль за 2009 год в сумме 187 917 858 руб. по пунктам 2, 3, 4 решения, а также приходящихся на эту сумму пени и штрафов.

Заявитель в судебном заседании требования поддержал в полном объеме, указал, что решение Налогового органа не соответствует законодательству, нарушает права и законные интересы Общества.

Налоговый орган заявленные требования не признал по доводам, изложенным в оспариваемом решении, отзыве и письменных пояснениях, указал, что решение вынесено законно и обоснованно.

Рассмотрев материалы дела, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, исследовав письменные доказательства, суд установил, что заявленные требования подлежат удовлетворению в части по следующим основаниям:

Из материалов дела следует, что инспекцией в период с 28.03.2011г. по 06.12.2011г. проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов, а также страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2008г. по 31.12.2009г., по итогам которой составлен акт проверки № 04-1-30/19 от 06.12.2011г. (т.2 л.д.1-124).

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, а также представленных Обществом возражений от 27.12.2011г. (т.1 л.д.50), Налоговым органом вынесено решение № 04-1-31/25 от 30.12.2011г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т.3 л.д.1-150, т.4 л.д1-70), в соответствии с которым Общество привлечено к ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ за неуплату или неполную уплату сумм налога на прибыль в виде штрафа в размере 13 927 498 руб. (пункт 1 резолютивной части решения); организации начислены пени по состоянию на 30.12.2011г. по налогу на прибыль в размере 7 797 171 руб. (пункт 2 резолютивной части решения); предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль в размере 187 920 785 руб., штраф и пени (пункт 3 резолютивной части решения), а также внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (пункт 4 резолютивной части решения).

Общество, не согласившись с указанным решением Налогового органа, обратилось с апелляционной жалобой в ФНС России (т.4 л.д.71-115), рассмотрев которую вышестоящий налоговый орган решением от 11.04.2012г. № СА-4-9/6063@ (т.4 л.д.116- 139) оставил решение Инспекции без изменения в полном объеме.

В отношении единовременного включения в состав расходов затрат на НИОКР (п. 2 на стр. 3 -13 решения) судом установлено следующее:

Ответчик посчитал, что заявитель в нарушение п. 1, 2 ст. 262 НК РФ единовременно включил в базу по налогу на прибыль за 2009 г. расходы на сравнительное исследование адсорбционных материалов в размере 1 866 090 руб. В результате чего, недоплата налога на прибыль за 2009 г. составила 373 218 руб.

Общество указывает, что заявителем по договору от 11.02.2008 г. № 01­11/02/2008/24-08 (т. 5 л. 134-137) были приобретены научно-исследовательские работы (НИР), направленные на поиск новых эффективных сорбентов для улавливания вредных продуктов сгорания табака. Стоимость работ составила 5 598 269 руб. Факт выполнения НИР по теме «Перспективные адсорбционные материалы» подтверждается актом сдачи- приемки от 30.04.2009 г. № 1 (т. 5 л. 138). Затраты по указанным работам заявитель включил в состав расходов единовременно в 2009 г.

Из представленных документов следует, что между ЗАО «МУМТ» (Заказчик) и Институтом биохимической физики имени Н.М. Эммануэля Российской академии наук (далее ИБХФ РАН) (Исполнитель) заключен договор на выполнение научно - исследовательских работ от 11.02.2008г. № 01-11/02/2008/24-08 (далее - Договор).

В соответствии с пунктом 1 Договора Исполнитель обязуется выполнить научно - исследовательские работы (далее - НИР), направленные на поиск новых эффективных сорбентов для улавливания вредных продуктов сгорания табака, а Заказчик обязуется принять и оплатить указанные работы.

В соответствии с дополнительным соглашением от 01.05.2008 № 02-16/06/2008 к Договору на выполнение научно - исследовательских работ от 11.02.2008 № 01­11/02/2008/24-08 будет выполнено исследование по теме «Перспективные адсорбционные материалы». Предполагаемое исследование представляет собой сравнительный анализ способности различных материалов удалять вредные составляющие из табачного дыма. С этой целью предполагается провести скрининг как используемых в настоящее время, так и потенциальных ингредиентов сигаретных фильтров. Проект планируется выполнить за 12 месяцев в два этапа. Первый этап (7 месяцев) будет посвящен разработке методов быстрого скрининга потенциальных добавок для фильтров и изучению ограниченного числа адсорбентов (материалы биологического происхождения, такие, как компоненты отрубей и зерна, водоросли, мох, лишайники, зеленый чай, а также морской грунт). На втором этапе (5 месяцев) планируется провести скрининг большего числа материалов (материалы для фильтров - углеродные, синтетические материалы, биосорбенты, минеральные адсорбенты).

Основная задача научно - исследовательских работ состоит в поиске новых потенциальных адсорбентов, способных снизить вредное воздействие сигаретного дыма. Табачный дым содержит два вида химических веществ, опасных для организма курильщика. Первый - это химически устойчивые молекулы, удаление которых из дыма являлось целью всех предшествующих попыток усовершенствования сигаретных фильтров, второй вид вредных химических соединений - это агрессивные окислители.

Таким образом, затраты связанные с поиском новых эффективных сорбентов следует рассматривать как расходы, связанные с усовершенствованием производимой продукции (товаров, работ, услуг) - усовершенствование сигаретных фильтров.

Довод Заявителя о том, что результаты исследований не будут использоваться ЗАО «МУМТ» при производстве продукции, а будут служить основанием для взаимодействия с государственными органами не принимается судом как не обоснованный и не соответствующий фактическим обстоятельствам дела.

Довод Заявителя о том, что указанные работы могут быть квалифицированы как консультационные услуги также не принимается судом, поскольку в соответствии со статьей 769 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее ГК) по договору на выполнение научно - исследовательских работ исполнитель обязуется провести обусловленные техническим заданием научные исследования, а заказчик обязуется принять работу и оплатить ее.

Договором от 11.02.2008 № 01-11/02/2008/24-08 предусмотрено проведение научно­исследовательских работ.

Согласно акту сдачи-приемки выполненных работ от 30.04.2009 № 1 по договору от 11.02.2008 № 01-11/02/2008/24-08 выполнены научно-исследовательские работы по теме «Перспективные адсорбционные материалы». Краткое описание выполненных работ: отработана методика быстрого скрининга адсорбционных материалов для сигаретных фильтров и на ее основе проведено сравнительное исследование способности потенциальных адсорбентов различного происхождения удалять вредные составляющие из табачного дыма.

При этом, как из договора, так и из акта выполненных работ следует, что проведены научно-исследовательские работы.

Таким образом, в соответствии с пунктами 3-5 статьи 262 Кодекса, расходы на НИОКР равномерно включаются в состав прочих расходов в течение одного года с 1 -го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены такие исследования (отдельные этапы исследований).

В связи с тем, что акт сдачи-приемки выполненных работ № 1 подписан 30.04.2009, следовательно, понесенные расходы подлежат включению в состав прочих расходов равномерно с 01.05.2009 в течение одного года.

С учетом вышеизложенного, суд считает, что инспекция обоснованно исключила из состава затрат Общества, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций, сумму расходов, приходящихся на научно-исследовательские работы за 2009 год в размере - 1 866 090 рублей.

Начисление инспекцией налога на прибыль организаций за 2009 год в размере 373 218 рублей является обоснованным и соответствующим законодательству Российской Федерации о налогах и сборах.

В отношении несвоевременного признание в доходах процентов по договору займа (п. 3 на стр. 13-19 решения) судом установлено следующее:

Налоговый орган посчитал, что в нарушение п. 6 ст. 271 НК РФ заявитель не включил в базу по налогу на прибыль за 2009 г. доходы в виде процентов по договору займа на сумму 66 883 562 руб. и доначислил сумму налога на прибыль за 2009 г. в размере 13 376 712 руб.

В обоснование таких выводов ответчик ссылается на п. 6 ст. 271 и п. 2 ст. 285 НК РФ, согласно которому доход по договорам займа должен быть признан на конец каждого месяца, а также на ст. 328 НК РФ, в силу которой сумма процентов относится непосредственно к периоду пользования заемными средствами; в регистре налогового учета № 303 «Доходы в виде процентов» не отражены доходы, полученные по договору займа № СПБ1 от 29.06.2009 г.

Суд считает указанные выводы ответчика необоснованными в силу следующего:

Как было установлено в ходе проверки, заявителем (заимодавцем) с ЗАО «БАТ- СПб» (заемщиком) был заключен договор займа от 29.06.2009 г. № СПБ1 (т. 6 л. 18-19). В соответствии с п. 1.4 этого договора «проценты по настоящему договору выплачиваются один раз за период предоставления займа в день возврата суммы займа». В соответствии с п. 1.2 договора «заем представляется на срок один год (до 1 июля 2010 г.)».

Во исполнение условий договора ЗАО «БАТ-СПб» вернуло заявителю сумму займа в размере 1 750 000 000 руб. и проценты в размере 135 996 575,34 рублей 30.06.2010 г., что подтверждается платежным поручением от 30.06.2010 г. № 30061 (т. 6 л. 20), а также выписками по счету заявителя и ЗАО «БАТ СПб» (т. 6 л. 21 -29). Расчет процентов по договору займа был представлен ответчику в письме от 02.12.2010 г. № 536/ф (т. 6 л. 30).

Полученный доход в виде процентов заявитель учел в составе доходов в 2010 г., что подтверждается налоговым регистром № 1 «Доходы» за январь - декабрь 2010 г. (т. 6 л. 31), регистром № 303 «Доходы в виде процентов» (т. 6 л. 32-38).

Согласно п. 1 ст. 271 НК РФ «доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления)».

В соответствии с п. 6 этой статьи «по договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях настоящей главы доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на конец соответствующего отчетного периода».

Пунктом 1 ст. 328 НК РФ предусмотрено, что «в аналитическом учете налогоплательщик самостоятельно отражает сумму доходов (расходов) в сумме причитающихся в соответствии с условиями указанных договоров процентов отдельно по каждому виду долгового обязательства с учетом статьи 269 настоящего Кодекса».

Из указанных норм следует, что при применении метода начисления доход учитывается налогоплательщиком в целях налогообложения прибыли в том периоде, в котором возникает обязанность по оплате процентов в соответствии с условиями договора.

Из условий договора следует, что обязанность ЗАО «БАТ-СПб» по выплате процентов возникла в день возврата займа, т.е. 30.06.2010 г. Следовательно, именно по состоянию на 30.06.2010 г. соответствующая сумма должны была включаться в состав доходов заявителя.

При этом, ЗАО «БАТ СПб» (заемщик), руководствуясь аналогичными положениями ст. 272 и 328 НК РФ, также не учитывал сумму выплачиваемых процентов в расходах 2009 г., т.е. до момента наступления обязанности по их уплате в соответствии с условиями договора. Соответствующая сумма процентов было учтена ЗАО «БАТ-СПб» в составе расходов по состоянию на 30.06.2010 г., что подтверждается данными регистра № 401 «Расходы в виде процентов по долговым обязательствам» за январь-декабрь 2010 г. (т. 6 л. 14-17, т. 8 л. 7-10).

Такой порядок признания доходов и расходов в виде процентов по договору займа соответствует сложившейся судебной практике.

Так, Президиум ВАС РФ, рассмотрев дело о порядке признания расходов в виде процентов, выплаченных по договору займа, в Постановлении от 24.11.2009 г. № 11200/09 со ссылкой на положения ст. 272, 252, 328 НК РФ указал, что «налогоплательщик формирует налогооблагаемую базу конкретного налогового периода с учетом доходов и расходов, относящихся к данному периоду, а также исходя из того, когда такие расходы и доходы должны у него возникнуть в силу условий договора или иных особенностей, предусмотренных главой 25 НК РФ. Поскольку расходы по уплате процентов не могли возникнуть у общества ранее срока, установленного договором займа, их отнесение в уменьшение налогооблагаемой базы 2005 - 2006 годов неправомерно».

Ответчик на стр. 19 решения (т. 3 л. 19) указывает на то, что «в письме ФНС России от 17.03.2010 г. № 3-2-06/22 приведен анализ данного Постановления. Согласно данному письму, Постановление основано на выборочном применении отдельных норм ст.ст. 272 и 328 НК РФ».

В то же время наличие противоположной позиции ФНС России не свидетельствует о неправомерности порядка учета доходов, применяемого заявителем.

Письмо ФНС России содержит только толкование норм НК РФ. При этом наличие двух различных толкований одних и тех же норм свидетельствует о наличии неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов законодательства о налогах и сборах, которые в силу положений п. 7 ст. 3 НК РФ «толкуются в пользу налогоплательщика».

Ответчиком не учтено, что до момента возврата суммы займа (т.е. до момента наступления обязанности ЗАО «БАТ-СПб» (заемщик) по уплате процентов в соответствии с условиями договора) сумма подлежащих уплате процентов не могла быть определена.

Объясняется это тем, что в соответствии с п. 1.3 договора от 29.06.2009 г. № СПБ1 заявитель «имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размере ставки рефинансирования, установленной Центральным Банком РФ на день выплаты процентов по займу». Поскольку день выплаты процентов определен как день возврата займа, до этого момента отсутствовала возможность рассчитать сумму причитающихся процентов.

В свою очередь, в соответствии со ст. 41 НК РФ «доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить». Поскольку до наступления момента возврата займа (30.06.2010 г.) сумма подлежащих выплате процентов не могла быть оценена, доход, учитываемый в целях налогообложения прибыли, в силу положений ст. 41 НК РФ у заявителя не возник.

По п. 4 (стр. 19-145 решения) судом установлено следующее:

Ответчик посчитал, что в нарушение ст. 40, 252 НК РФ, с учетом Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. № 53, заявитель занизил базу по налогу на прибыль за 2009 г. на сумму 870 839 640 руб. В результате чего, недоплата налога на прибыль за 2009 г. составила 174 167 928 руб.

В обоснование таких выводов ответчик в решении сослался на следующие обстоятельства.

В ходе проверки было установлено, что заявитель заключил:

-                     договор оказания стратегических консультационных услуг № 1А-2009 от

15.04.2009       г. (т. 13 л. 1-27), согласно которому БАТ (Инвестментс) Лимитед обязуется оказать заявителю стратегические консультационные услуги по вопросам глобальных политик, принципов и методов, разработанных и внедренных на международном уровне в группе компаний «Бритиш Американ Тобакко», с целью повышения эффективности деятельности заявителя в результате применения передовых инновационных достижений Группы БАТ. Конкретный состав услуг определен в приложении 1 к договору;

-                     договор оказания вспомогательных услуг № 2В-2009 от 23.03.2009 г. (т. 13 л. 95-130), по которому БАТ (Инвестментс) Лимитед обязуется оказать заявителю консультационные услуги, направленные на поддержку и совершенствование хозяйственной деятельности общества. Конкретный перечень услуг также определен в приложении 1 к договору;

-                     договоры на оказание консультационных услуг с табачными фабриками (ОАО «БАТ-Ява» - от 03.01.2002 г. № 001 и дополнительное соглашение б/н к нему, ЗАО «БАТ-СПб» от 03.01.2002 г. б/н и дополнительное соглашение б/н к нему и ОАО «БАТ- СТФ» - от 01.01.2004 г. № 11 и дополнительное соглашение б/н к нему) (т. 14 л. 21-25, т. 15 л. 28-35, т. 16 л. 31-37), согласно которым ЗАО «МУМТ» оказывает услуги, связанные с процессом производства табачной продукции.

Ответчик указал на то, что договоры на аналогичные услуги были заключены и в 2008 г., но стоимость этих услуг по договорам 2009 года существенно возросла. Для того, чтобы установить, в каком году стоимость оказанных услуг соответствовала рыночной, а в каком нет, ответчик проверил соответствие цены 2009 года рыночной стоимости оказанных услуг. Соответствие рыночной цене стоимости услуг, оказанных в 2008 году, ответчик не проверял.

Для проверки правильности применяемых заявителем цен в 2009 году ответчиком был привлечен оценщик ООО «Инком-Эксперт». Установленная оценщиком рыночная цена услуг, оказанных по договорам с БАТ (Инвестментс) Лимитед, оказалась меньше их фактической стоимости (т. 8 л. 66-125). Разница составила 2 126 007 662 руб. (2 216 007 662 руб. - 90 000 000 руб.). На эту сумму ответчик уменьшил расходы ЗАО «МУМТ». Рыночная стоимость услуг, оказанных ЗАО «МУМТ» фабрикам, указанная в отчетах ООО «Инком- Эксперт» (т. 9 л. 1-149, т. 10 л. 1-75), оказалась ниже, чем цены, фактически примененные в сделках. Сумма завышения составила в совокупности по трем фабрикам 1 255 168 022 руб. (1 579 168 022 руб. - 108 млн. руб. х 3). На указанную сумму ответчик уменьшил доходы ЗАО «МУМТ». В результате база по налогу на прибыль была увеличена на сумму 870 839 640 руб. (2 126 007 662 руб. - 1 255 168 022 руб.). Уменьшение заявителем базы по налогу на прибыль на эту сумму, по мнению ответчика, противоречит ст. 40 и ст. 252 НК РФ, а также не соответствует Постановлению Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. № 53.

Ответчик также указал, что завышение цены по указанным договорам заявителя с фабриками преследовало цель прикрыть сделку по безвозмездной передаче денежных средств из фабрик в ЗАО «МУМТ», а затем по их безвозмездной передаче из ЗАО «МУМТ» в БАТ (Инвестментс) Лимитед. Соответственно, исполнение сделки в части превышения над рыночной ценой, указанной ответчиком, квалифицировано ответчиком в решении как исполнение притворной сделки, призванной прикрыть договором на оказание услуг безвозмездную передачу денежных средств (стр. 120 решения, первый абзац после таблицы, т. 3 л. 120).

При этом в ходе судебного разбирательства ответчик изменил аргументацию, приведенную в решении, указав, что притворной является не только сделка по уплате цены, превышающей определенный ответчиком рыночный уровень, но и та часть, которая рыночную стоимость услуг, определенную самим ответчиком, не превышала. Это изменение в описании вменяемого нарушения ответчик объясняет тем, что договоры оказания услуг прикрывали передачу затрат, понесенных БАТ (Инвестментс) Лимитед при осуществлении деятельности в интересах заявителя и фабрик. Передача же затрат, понесенных головным офисом, допускается лишь в том случае, когда деятельность в РФ осуществляется через филиал, а не через самостоятельные юридические лица.

Кроме того, в решении ответчик привел ряд дополнительных доводов, никак не повлиявших на осуществление доначислений и не положенных в основу таких доначислений, а именно: консультационные услуги, оказанные ЗАО «МУМТ» фабрикам в 2009      г., по количеству (объему) и качеству существенно не отличались от консультационных услуг, оказанных в 2008 г., при этом стоимость увеличилась более чем: в 4 раза - для ОАО «БАТ-Ява», в 3,5 раза - для ОАО «БАТ-СТФ», в 8 раз - для ЗАО «БАТ- СПб». Стоимость услуг, оказанных БАТ (Инвестментс) Лимитед, выросла почти в 25 раз по сравнению с 2008 г.; договоры ЗАО «МУМТ» с фабриками содержат описание услуг общего характера, не ясны услуги, перечисленные в договорах; допрошенные сотрудники ЗАО «МУМТ» Фадеев Д.Н. и Гривин К.А. пояснили, что существенного отличия услуг, оказанных ЗАО «МУМТ» фабрикам в 2008 и 2009 гг., не было.

Однако, ни законодательство о налогах и сборах (включая ст. 40 и ст. 252 НК РФ), ни Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. № 53 не содержат положений, позволяющих исключить из расходов увеличение стоимости того же объема услуг. Из п. 3 ст. 40 Кодекса следует, что из расходов следует исключать разницу между фактической ценой и рыночной стоимостью, а не разницу между стоимостью услуг, оказанных в разных периодах. Поэтому, ответчик исключил из расходов не разницу в стоимости услуг 2008 и 2009 гг., а разницу между установленной им рыночной стоимостью услуг и их фактической ценой.

Давая описание вменяемого правонарушения, ответчик также не включил в него каких-либо претензий относительно реальности осуществляемых операций. Более того, ответчик в решении прямо подтвердил, что таких претензий у него нет, а ссылка заявителя на их наличие ошибочна. Так, на стр. 135 решения (т. 3 л. 135) ответчик указывает следующее: «Общество ошибочно считает, что налоговым органом в ходе проверки поставлен под сомнение факт оказания услуг от ЗАО «МУМТ» в адрес ОАО «БАТ-Ява», ОАО «БАТ-СТФ», ЗАО «БАТ-СПб», также как и факт оказания услуги от БАТ (Инветментс) Лимитед. БАТ (Инвестментс) Лимитед оказывало услуги по консультированию ЗАО «МУМТ» как в 2008 году, так и в 2009 году. ЗАО «МУМТ» оказывало услуги по консультированию ... ОАО «БАТ-СТФ», ОАО «БАТ-Ява», ЗАО «БАТ-СПб» как в 2008, так и в 2009 гг. Налоговый орган не опровергает факт оказания/получения консультационных услуг». На стр. 136 решения ответчик указал следующее: «В данном случае инспекция не ставит под сомнение оказание/получение услуг».

Недостаточная, по мнению ответчика, конкретность операций также не была положена ответчиком в обоснование исключения из расходов разницы между рыночной и фактической стоимостью оказанных услуг, поскольку «общий смысл договора понятен, это оказание консультационных услуг по любым вопросам финансово-хозяйственной деятельности Общества» (стр. 136 решения). Указанная ответчиком «неясность в конкретности получаемых (оказанных) услуг» там же объяснена ответчиком ссылкой на полученные в ходе рассмотрения материалов проверки сведения: «Исполнитель фактически осуществлял полное сопровождение хозяйственной деятельности (бизнес- процессов) налогоплательщика по всем поименованным в договоре сферам деятельности на регулярной основе...».

Доводы, положенные ответчиком в основу решения, а также дополнительные доводы, приведенные ответчиком в ходе судебного разбирательства, суд считает ошибочными в силу следующих причин:

Ответчиком в нарушение требований ст. 40 НК РФ не было доказано, что цена услуг, оказанных в 2009 г. не соответствовала рыночной стоимости. Представленные ответчиком отчеты оценщика от 21.11.2011 г. №№ 100205 (т. 8 л. 66), 100205-2 (т.9 л.1), 100205-3 (т.9 л.74), 100205-4 (т.10 л.1) не могут быть приняты в качестве надлежащего доказательства в связи со следующим:

Судом в ходе судебного разбирательства установлено, что Оценщик не обладал всей полнотой информации о контролируемых сделках, которая позволяла бы найти на рынке идентичные (однородные) сделки. Так, согласно Отчету оценщика № 100205 от 21.11.2011 г., объектом оценки являлась «рыночная стоимость консультационных услуг, оговоренных в договоре по оказанию стратегических консультационных услуг № 1А-2009 от 15.04.2009 г., заключенный между ЗАО «МУМТ» и БАТ (Инвестментс) Лимитед, и № 2В-2009 от 23.03.2009 г., подписанным между ЗАО «МУМТ» и БАТ (Инвестментс) Лимитед на оказание вспомогательных услуг» (стр. 4 Отчета) (т. 8 л. 69).

Для определения рыночной стоимости консультационных услуг, оказанных БАТ (Инвестментс) Лимитед в адрес ЗАО «МУМТ», ответчиком были переданы оценщику следующие документы: договор оказания стратегических консультационных услуг № 1А- 2009 (т. 13 л. 15); приложение № 1 к договору № 1А-2009 (т. 13 л. 16-25); приложение № 2 к договору № 1А-2009 (т. 13 л. 26-27); дополнительное соглашение № 1 от 14.12.2009 г. к договору № 1А-2009 (т. 13 л. 28-31); приложение № 1 к дополнительному соглашению № 1 от 14.12.2009 г. к договору № 1А-2009 (т. 13 л. 32-44); договор оказания вспомогательных услуг № 2В-2009 (т. 13 л. 95-109); приложение № 1 к договору оказания вспомогательных услуг № 2В-2009 (т. 13 л. 110-118); приложение № 2 к договору оказания вспомогательных услуг № 2В-2009 (т. 13 л. 119-120); дополнительное соглашение № 1 от 14.12.2009 г. к договору оказания вспомогательных услуг № 2В-2009 (т. 13 л. 121-131).

Для определения рыночной стоимости консультационных услуг, оказанных ЗАО «МУМТ» фабрикам, ответчиком были переданы оценщику следующие документы:

По взаимоотношениям ЗАО «МУМТ» с ОАО «БАТ-Ява»: договор от 03.01.2002 г. № 001 (т. 16 л. 32-37); дополнительное соглашение б/н от 14.12.2009 г. к договору от 03.01.2002 г. № 001 (т. 16 л. 38-53); приложение № 1 к договору от 03.01.2002 г. № 001 (т. 16 л. 54-65); приложение № 2 к договору от 03.01.2002 г. № 001 (т. 16 л. 66-67); дополнительное соглашение № 1 к договору от 03.01.2002 г. № 001; акт приемки услуг от 15.12.2009 г. к договору от 03.01.2002 г. № 001 (т. 16 л. 90-100); акт приемки услуг от 31.12.2009 г. к договору от 03.01.2002 г. № 001 (т. 16 л. 110-122).

По взаимоотношениям ЗАО «МУМТ» с ОАО «БАТ-СТФ»: договор от 01.01.2004 г. № 11 (т. 15 л. 28-35); дополнительное соглашение б/н от 14.12.2009 г. к договору от 01.01.2004 г. № 11 (т. 15 л. 36-51); приложение № 1 к договору от 01.01.2004 г. № 11 (т. 15 л. 52-63); приложение № 2 к договору от 01.01.2004 г. № 11 (т. 15 л. 64-65); дополнительное соглашение № 1 к договору от 01.01.2004 г. № 11 (т. 15 л. 66-73); акт приемки услуг от 15.12.2009 г. к договору от 01.01.2004 г. № 11 (т. 15 л. 96-108, 110-122, 124-136, 140-152, т. 16 л. 18-30); акт приемки услуг от 31.12.2009 г. к договору от 01.01.2004 г. № 11 (т. 16 л. 2­14).

По взаимоотношениям ЗАО «МУМТ» с ЗАО «БАТ-СПб»: договор от 03.01.2002 г. б/н (т. 14 л. 21-25); дополнительное соглашение б/н от 14.12.2009 г. к договору от 03.01.2002 г. б/н (т. 14 л. 26-41); приложение № 1 к договору от 03.01.2002 г. б/н (т. 14 л. 42-53); приложение № 2 к договору от 03.01.2002 г. б/н (т. 14 л. 54-55); дополнительное соглашение № 1 к договору от 03.01.2002 г. б/н (т. 14 л. 56-63); акт приемки услуг от 15.12.2009 г. к договору от 03.01.2002 г. б/н (т. 14 л. 89-101, 106-118, 120-131, 132-145, т. 15 л. 1-13); акт приемки услуг от 31.12.2009 г. к договору от 03.01.2002 г. б/н (т. 15 л. 15-27).

В письмах от 12.12.2011 г. № 18-12/19871 (т. 5 л. 131-133), № 18-12/19869, № 18­12/19870, № 18-12/19872 ответчик указал, что никакие иные документы и информация, за исключением вышеперечисленных, ответчиком оценщику не передавались. Соответственно, исключительно приведенный выше перечень документов служил основанием для расчетов, произведенных оценщиком, о чем указано также в абз. 2 на стр. 2 Отчета (т. 8 л. 67).

Вместе с тем, переданная ответчиком информация (документы) не позволяли оценщику в полной мере установить объем оказанных услуг и их фактическое содержание, а также иные факторы, которые могли оказать влияние на цену, в частности, частота и периодичность оказания, их результат, их глубина, количество и уровень задействованных при оказании услуг специалистов, продолжительность оказания услуг и т.д. Тот факт, что оценщик не устанавливал всех аспектов контролируемой сделки и используемых для определения рыночных цен идентичных (однородных) сделок, подтверждается непосредственно текстом Отчета, в котором: прямо указано на то, что «заказчиком была предоставлена не вся информация, необходимая для проведения оценки стоимости Объекта оценки. Оценщик принял при оценке ряд существенных допущений и ограничивающих условий» (см. п. 2.5 на стр. 12 Отчета) (т. 8 л.77); на стр. 33 Отчета оценщиком подтверждено, что он не обладал необходимой информацией о контролируемой сделке. Так, оценщиком указано, что «из-за отсутствия у специалиста-оценщика достаточной развернутой информации о составе, глубине, форме и детализации объекта оценки, специалист принял решение отказаться от доходного подхода» (т. 8 л. 98); оценщиком не определялись какие-либо аспекты контролируемых сделок, существенные для применения выбранного им метода определения рыночной цены. Для поиска сделки на оказание идентичных или однородных услуг оценщик должен был исследовать переданную ответчику в ходе проверке рабочую документацию, оформлявшуюся в ходе оказаний услуг, данные об объеме, количестве и содержании переписки в ходе оказания услуг, презентаций, данные об объемах телефонных переговорах и прочую существенную информацию, полученную ответчиком при проверке, но не переданную оценщику. Поиск сделок без учета этой информации нарушает п. 6, п. 7 и п. 9 ст. 40 НК РФ; представлены противоречивые сведения. С одной стороны, самим оценщиком на стр. 33 Отчета подтверждено, что он не обладал информацией о глубине объекта оценки, с другой стороны, на стр. 48 Отчета указано, что «поправка на глубину исследования (оказанных услуг) вводится, когда глубина исследований по объектам - аналогам значительно отличается от глубины оцениваемых услуг. В данном случае услуги имеют одинаковую глубину, поэтому корректировка на глубину исследования не вводилась»; на стр. 15 Отчета оценщиком указано, что «другие факторы и характеристики, относящиеся к объекту оценки и существенно влияющие на его стоимость, не выявлены» (т. 8 л. 80). Однако, в контролируемой сделке имеются такие иные факторы, влияющие на стоимость услуг. В частности, БАТ (Инвестментс) Лимитед по договору об оказании стратегических консультационных услуг № 1А-2009 в адрес заявителя оказывались услуги по вопросам глобальных политик, принципов и методов, разработанных и внедренных на международном уровне в группе компаний БАТ с применением передовых инновационных достижений группы. Иными словами, на стоимость рассматриваемых услуг влияет тот факт, что консультант обладает всей полнотой информации о достижениях и опыте группы, обрабатывает ее и предоставляет заказчику, исходя из его конкретных условий деятельности, что делает данные услуги уникальными. Набор, частота консультаций, необходимые специалисты, задействованные в оказании услуг, все эти параметры непосредственно влияют на стоимость услуг по договору и могут варьироваться от холдинга к холдингу, и от периода их оказания. Очевидно, что независимые компании, не могут оказать комплекс таких услуг, т.к. не обладают соответствующей информацией, следовательно, возможный набор таких услуг, а соответственно и их цена у независимых компаний будет отличаться.

Не установив верно существенные параметры контролируемых сделок оценщик, не смог найти и установить сделки с идентичными (однородными) услугами.

Как следует из таблицы 8-1 на стр. 48 Отчета от 21.11.11 г. № 100205 (т. 8 л. 126) оценщиком с контролируемой сопоставлялась цена «стратегических консультационных услуг по сопровождению бизнеса». При этом Отчет в принципе не содержит какого-либо описания объектов-аналогов, на основании которых оценщиком производилось определение рыночных цен. Из Отчета не ясно, какие именно услуги анализировались оценщиком и информация о каких услугах запрашивалась оценщиком у компаний Deloitte, KPMG, Emst&Young, PWC.

Более того, заявителем были направлены запросы в консалтинговые компании KPMG, PricewaterhouseCoopers, Emst&Young о том, поступали ли данным компаниям запросы от ООО «Инком-Эксперт» о сделках в сфере консультирования производственных предприятий (т. 8 л. 21, т. 21 л. 75, 77), а также о возможности оказания данными компаниями услуг, аналогичных оказанных заявителем фабрикам (т. 5 л. 103-108). Как следует из ответов KPMG от 27.12.2011 г. (т. 5 л. 113), Ernst&Young (т. 5 л. 130), PricewaterhouseCoopers от 27.12.2011 г. (т. 21 л. 76) какие-либо запросы от ООО «Инком- Эксперт» не поступали. Помимо этого, компании KPMG, PWC и Ernst&Young указали (т. 5 л. 109-112, 114-115, 126-129), что значительная часть услуг, оказываемых по спорным договорам, не может быть оказана данными компаниями, поскольку оказание таких услуг требует технического опыта в области производства табачной продукции и тесно связанных с ней областях, а также предполагает интеграцию аудиторских компаний в ежедневную деятельность группы компаний «Бритиш Американ Тобакко», в частности, в деятельность центрального аппарата управления группой.

Кроме того, в Отчете не приведены описание договоров оказания услуг, по которым оценщиком установлена рыночная стоимость, выбранная для сравнения с примененной заявителем стоимостью, условия таких договоров, позволяющие установить идентичность или однородность оказываемых услуг с полученными (оказанными) ЗАО «МУМТ». В описательной части Отчета содержится информация о макроэкономических тенденциях в РФ, данные по 50 ведущим мировым компаниям розничной торговли, осуществляющим торговлю продуктами питания, одеждой и обувью, аптечной сети. Однако связь таких данных с предметом исследования отсутствует. В Отчете также приведена оценка состояния российского рынка по данным информационно-аналитической службы Ассоциации «Табакпром» по состоянию на 2010-2011 гг. (стр. 29-31 Отчета), при том, что проверяемым периодом являлся 2008-2009 гг., а сделки оценивались по состоянию на 15.12.2009 г.

Таким образом, в Отчете полностью отсутствует информация о том: какие именно услуги входили в объем сравниваемых «консультационных услуг по сопровождению бизнеса»; учитывалась ли специфика табачной отрасли; специфика услуг, оказываемых по производственной части и т.д.; каков был объем услуг (с учетом того обстоятельства, что объем контролируемой сделки с достоверностью не был известен оценщику); каковы были условия платежей за сравниваемые услуги; каковы период и периодичность оказания услуг; какова квалификация, опыт и репутация на рынке исполнителя оказываемых услуг, а также используемые им товарные знаки; иные условия договоров, влияющие на цену.

В то же время, очевидно, что в силу самой специфики заключенных договоров (внутригрупповой характер оказываемых услуг) характеристики иных договоров оказания услуг могут существенно разниться между собой. При этом с уверенностью можно утверждать, что в свободном доступе отсутствует информация об аналогичных сделках с тем же набором услуг и существенными условиями договора.

Оценщик пришел к выводу, что «как внешнее Агентство-консультант все эти услуги могут взять на себя аудиторские компании из большой четверки» (стр. 41 Отчета, т. 8 л. 106), т.е. оценщик сравнивал контролируемую сделку с услугами, оказываемыми аудиторскими компаниями - Deloitte, Emst&Young, KPMG, PWC.

При этом в Отчете оценщик такой выбор не обосновал. В свою очередь, из письма KPMG от 27.12.2011 г. (т. 5 л. 109-112) следует, что «значительная часть услуг... не может быть оказана компанией КПМГ по причине того, что оказание таких услуг требует технического опыта в области производства табачной продукции и тесно свызанных с ней областях, а также предполагает интеграцию компании КМПГ в ежедневную деятельность Группы компании «Бритиш Американ Тобакко», в частности, в деятельность центрального аппарата управления Группой. Такого рода услуги предполагают не только консультирование, но и связанное с ним управление отдельными подразделениями хозяйствующего субъекта, т.е. не только представление рекомендаций и консультаций, но и наблюдение за их последующим применением, предполагают корректировку деятельности российской организации в соответствии с внутригрупповыми стандартами. Кроме того, вопросы, требующие разрешения, не могут быть определены заранее. Помимо прочего, с нашей точки зрения, для оказания таких услуг также необходимо обладать полномочиями, которыми компания КМПГ не располагает, в частности, полномочиями в сфере управления организацией группы «БАТ». Также для предоставления таких услуг необходимо владеть информацией об опыте деятельности всех компаний Группы «БАТ» и обладать доступом к внутренним информационным ресурсам Группы. К таким услугам, с нашей точки зрения, относятся:

-                     предоставление консультаций, информации и регулярной отчетности по следующим направлениям: различные научные проблемы, включая купаж и переработку табака; химический состав и дизайн сигарет, анализ дыма, оценка машинного оборудования, гигиена, контроль качества, присадки к табаку и испытания материалов;

-                     сбор, обработка и предоставление информации, полученной в результате обширной и постоянной работы в научно-исследовательском центре Консультанта в Саутгемптоне, Англия, и в других местах по следующим направлениям: опытно­конструкторские работы, исследование новых материалов для курения, исследование потребительских свойств товаров, изучение мнений курильщиков, дизайн, купаж и состав табачной продукции в соответствии с международными нормами;

-                     предоставление консультаций, информации и отчетов по вопросам выращивания, заготовки, сушки, закупки и купажа табака;

-                    консультирование и выдача рекомендаций по производственным технологиям;

-                    составление отчетов и проведение оценки по процедуре сбора, конструкции помещений, печи и типам топлива;

-                    регулярное предоставление производственных бюллетеней, протоколов производственных конференций, прейскурантов на имеющееся оборудование и сырье вместе с оценками тенденций изменения цен, а также регулярных отчетов о работе в области энергосбережения;

-                    подготовка и предоставление предварительных чертежей предложенных проекта и планировок зданий и оборудования, буклетов об оборудовании, перечня запасных частей, технических бюллетеней и сравнительных оценок доступного оборудования, информации о модернизации и рационализации существующего оборудования;

-                    консультирование и предоставление информации об уровнях поставки, рыночных исследованиях, образцах и презентации оберточного и упаковочного материала, методах сбыта, дизайне и производстве рекламных и информационных материалов, проведение статистических опросов и оценок;

-                    исполнение региональной информационно-технической политики и циклических планов;

-                    отношения с информационно-техническими поставщиками, привлечение поставщиков, передача информационно-технических решений, управление и контроль над информационно-техническими активами;

-                    поддержка курительных достоинств выпускаемых сигарет в соответствии с установленными стандартами, развитие существующих и разработка новых рецептур мешек с целью достижения и поддержания высокого качества выпускаемой продукции и ее конкурентноспособности на рынке, планирование производства соусированного Берлея и взорванной жилки;

-                    контроль и поддержка однородных курительных свойств выпускаемых табачных изделий, отвечающих установленным стандартам, и создание новых мешек для достижения и поддержания конкурентноспособности производимой продукции;

-                    проведение оценки мешек и вкусовых добавок для достижения соответствия качества и курительных свойств утвержденным спецификациям и требованиям потребителя;

-                    оказание помощи исследовательскому отделу в разработке новых мешек и добавок;

-                    контроль за качеством принимаемого табачного сырья и технологических материалов;

-                   обеспечение наличия необходимого для производства ассортимента табаков и технологических материалов;

-                   оценку и хранение образцов табака;

-                   отслеживание цен на местные и импортируемые сорта табаков и вкусовых добавок в целях поддержания экономической эффективности;

-                   рекомендации и контроль технологических режимов табачных цехов;

-                   контроль соблюдения правил хранения табака;

-                   оценка предлагаемых к продаже табаков и принимать решения о закупке;

-                   организация входящего контроля качества закупаемых табаков;

-                     обеспечение постоянства курительных характеристик производимых табачных изделий, поиск путей улучшения табачных мешее и сокращения затрат при условии сохранения качества продуктов;

-                   консолидация потребностей в готовом продукте и заказов на поставку от покупателей;

-                   координация производственных планов (как часть процесса планирования производства и продаж);

-                   консультирование по планированию производства на уровне единицы складского хранения с тем, чтобы обеспечить удовлетворение прогнозируемого спроса для локальных марок и выполнение прогнозируемых экспортных заказов, опираясь на имеющиеся и планируемые производственные мощности;

-                   оперативное планирование производства на уровне единицы складского хранения (SKU) с тем, чтобы обеспечить уровень запасов готовой продукции, необходимой для выполнения цепочки поставок для локальных SKU и экспортных заказов;

-                   обеспечение оптимальных сроков доставки закупаемых материалов, табака и полуфабрикатов, их стоимости и качества;

-                   организация и осуществление контроля закупок запасных частей и оборудования во избежание затоваривания и нехватки запасных частей. Для этого Исполнитель осуществляет следующие действия:

-                   создание эксплуатационно-пригодной системы минимальных/ максимальных складских запасов запасных частей для фабрики Заказчика в сотрудничестве с инженерно­техническим отделом, производителями оборудования и отделом по закупке запасных частей;

-                   организация проверки и тестирования запасных частей, полученных от новых поставщиков;

-                   организация контроля поставляемых запасных частей и оборудования совместно с инженерно-техническим отделом и складами запасных частей и оборудования фабрики и др.».

Аналогичным образом на запрос заявителя о возможности оказания услуг, закрепленных в договорах, цены по которым анализировались оценщиком, компания PWC в письме от 27.12.2011 г. сообщила следующее: «изучив детально приложенный перечень, на наш взгляд, значительный объем перечисленных в перечне услуг вряд ли может быть выполнен силами какого-либо внешнего (не входящего в группу БАТ) консультанта. Более того, на наш взгляд, привлечение не входящего в состав группы внешнего консультанта на оказание всего перечня услуг было бы экономически не целесообразно, т.к. консультант должен был бы привлечь значительное число своих сотрудников для изучения большого количества вопросов в области табачной индустрии, по которым нет общедоступной быстро обрабатываемой информации, а значит потребуется значительное время для анализа ... » (т. 5 л. 114-115).

Неправильно была определена оценщиком и сфера, в области которой оказывались указанные услуги. В таблице 8-1 в иных Отчетах от 21.11.2011 г. №№ 100205-2, 100205-3 и 100205-4 говорится о том, что сравнение производилось с «консультационными услугами по сопровождению бизнеса по производству табака». Однако табак не производится ни ЗАО «МУМТ», ни фабриками, а лишь закупается последними. Из отчета также видно, что оценщик использовал при расчете рыночной цены такие показатели, которые никакого отношения к оцениваемой деятельности не имели. Так, им принималась в расчет «скорректированная стоимость всего здания, руб.» или определялась «скорректированная цена 1 кв. м, руб.». (табл. 8-1 на стр. 48 Отчета). На стр. 50 Отчета оценщиком указано, что примененный им «сравнительный подход основывается на реальной конъюнктуре рынка и использует текущую информацию. Реальные цены подвергались соответствующим корректировкам, это привело к более достоверному результату оценки. Таким образом, сравнительный подход при наличии большого объема доступной информации и отражающий действительную реальную ситуацию на рынке недвижимости может претендовать на большой весовой коэффициент. Для целей данного отчета весовой коэффициент принят равным 1».

Таким образом, оценщиком не могли быть выявлены заключенные на рынке сопоставимые сделки и не была с достоверностью определена рыночная стоимость аналогичных услуг. Изложенное подтверждает, что понятия идентичности и однородности услуг толковались оценщиком произвольно, в связи с чем им не были соблюдены требования п. 6 и п. 7 ст. 40 НК РФ. Аналогичным образом решение ответчика не содержит информации о том, что им или оценщиком определялась стоимость услуг по идентичному (однородному) комплексу оказываемых услуг, фактические данные по сопоставимым договорам не приведены. То обстоятельство, что аудиторские компании, информация по которым была использована оценщиком в отчете, не обладают соответствующими знаниями и ресурсами для оказания подобных услуг, свидетельствует о том, что оценщиком рыночная стоимость определена не на основании сделок с идентичными или однородными услугами.

Оценщик нарушил также требования Федерального стандарта оценки (ФСО № 1) «Общие понятия оценки, подходы к оценке и требования», поскольку данный стандарт требует, чтобы объектом - аналогом для целей оценки признавался объект, сходный объекту оценки по основным экономическим, материальным, техническим и другим характеристикам, определяющим его стоимость.

Вышеизложенное позволяет суду сделать следующие выводы: оценщик не определил параметры контролируемой сделки и не установил те экономические факторы, которые ее отличительным образом характеризуют; не установив параметры контролируемой сделки, оценщик не мог определить идентичные (однородные) услуги, имеющие сходные характеристики; предоставленные БАТ (Инвестментс) Лимитед в адрес ЗАО «МУМТ», а также ЗАО «МУМТ» фабрикам комплексы услуг являются уникальными, и оценщиком проводился анализ несопоставимых сделок; те организации, услуги которых оценщик посчитал идентичными (однородными) контролируемой сделке на самом деле спорных услуг не оказывают.

Такие нарушения положений ст. 40 НК РФ вне зависимости от наличия иных оснований свидетельствуют о том, что рыночная стоимость услуг, оказанных БАТ (Инвестментс) Лимитед в адрес ЗАО «МУМТ», а также ЗАО «МУМТ» фабрикам в течение 2009 г., ответчиком (оценщиком) определена не была.

Оценщиком неправильно определен рынок оказываемых услуг, что вне зависимости от иных оснований свидетельствует о неправильном определении рыночной цены услуг. Так, на стр. 49 Отчета оценщиком определялась рыночная цена услуг, оказанных заявителем фабрикам, указано, что «поправка на регион исследований (оказанных услуг) вводится, когда регион исследований значительно отличается от оцениваемого. В данном случае регион один - весь мир, поэтому корректировка на регион не вводилась». Вместе с тем, из приложения 1 к договорам между ЗАО «МУМТ» и фабриками следует, что услуги ЗАО «МУМТ» в адрес трех фабрик по данным договорам оказывались на территории РФ. То обстоятельство, что рынок оказываемых услуг оценщиком не исследовался и не определялся, подтверждается также выводами, изложенными на стр. 13, 17 Отчета (т. 8 л. 78, т. 9 л. 17, 90, т. 10 л. 17). Применительно к анализу рынка оценщик указывает, что на этапе сбора общих данных «были проанализированы данные, характеризующие природные, экономические, социальные и другие факторы, влияющие на рыночную стоимость объекта в масштабах района (региона) расположения объекта», на этапе сбора специальных данных «была собрана более детальная информация, относящаяся как к оцениваемому объекту, так и к сопоставимым с ним другим объектам, недавно построенным, проданным или сданным в аренду». Оказываемые услуги не относятся к объектам, которые можно построить, сдать в аренду, соответственно, данные по объектам, рынок по которым анализировался оценщиком, никак не сопоставимы с анализируемыми услугами.

Оценщиком при определении рыночных цен не использовалась информация о конкретных сопоставимых сделках. Как следует из Отчета, выводы оценщика сделаны на основе информации о ценах предложения (стр. 8 и 48 Отчета). Цена предложения не может использоваться для определения рыночной цены, поскольку в соответствии с п. 8 и п. 9 ст. 40 НК РФ при определении рыночной цены во внимание должна приниматься цена заключенной сделки. Цена сделки - это цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения (п. 4 ст. 40 НК РФ). При этом в Решении ВАС РФ от 09.11.2004 г. № 8971/04 указано, что под заключением сделки понимают заключение договора. Следовательно, при определении рыночной цены во внимание могли приниматься только цены, установленные в фактически заключенных договорах по оказанию идентичных (однородных) услуг на соответствующем рынке. Сам ответчик на стр. 110 решения указывает, что «оценка с помощью сравнительного подхода может оказаться наиболее объективной, но лишь в том случае, когда имеется достаточно достоверной сопоставимой информации по прошедшим на рынке сделкам». Однако при этом, производя доначисления исключительно на основании отчета оценщика, ответчик не учел, что рыночная цена оценщиком определена не на основе сопоставимой информации по прошедшим на рынке сделкам.

Ответчиком и привлеченным им оценщиком не были соблюдены требования, установленные п. 9 ст. 40 НК РФ, так как при определении сопоставимых сделок не учитывались условия, предусмотренные данной нормой.

К условиям сделок, сопоставимость которых должна быть обеспечена согласно п. 9 ст. 40 НК РФ, относятся количество (объем) оказанных услуг, сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены. Условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.

На необходимость определения сопоставимости сделок для возможности сравнения цен указывает ВАС РФ в Определении от 28.11.2007 г. № 15254/07. В постановлении 9ААС от 10.10.2011 г. № 09АП-24440/2011-АК суд указал, что «инспекция, принимая в качестве «рыночных» цен цены, определенные специалистом, не удостоверились, были ли сравнимые объекты идентичными (однородными) по всем необходимым характеристикам, соответственно, выполнены ли положения ст. 40 НК РФ».

Отчет оценщика не содержит информации об условиях сделок, по которым производилось сравнение цен, на предмет их сопоставимости с условиями контролируемых сделок. Как было указано выше, оценщиком не могли быть достоверно определены физические показатели анализируемых сделок, способы оказания услуг и т.п.

При этом примененная оценщиком на стр. 48 Отчета поправка к цене в размере 3% ничем не обоснована. Ссылки на какие-либо официальные источники информации, обосновывающие такой размер поправки к цене и ее соответствие условиям контролируемых сделок, ответчиком и привлеченным оценщиком не приведены. Оценщик ссылается на использование при корректировке информации о конкретных сделках из базы «Росэкспертиза», PriceWaterhouseCoopers, «Топ-аудит», однако, не приводит данные (информацию) из этих баз. Доступные сайты указанных компаний не содержат ссылок на какие-либо базы данных, тем более по конкретным сделкам, т.к. это нарушило бы правила конфиденциальности. Из письма ответчика от 12.12.2011 г. № 18-12/19871 (т. 5 л. 131-133) также следует, что никаких иных документов, обосновывающих произведенные расчеты, оценщик не использовал; вся информация, использованная в отчете, указана в тексте самого отчета.

Таким образом, использованные оценщиком данные для расчета поправки не обоснованны и документально не подтверждены, в силу чего не могут быть положены в основание определения рыночной стоимости услуг. Более того, размер поправки в 3% не мог быть использован оценщиком при определении рыночной стоимости оказываемых услуг, поскольку такой размер, как это следует из отчета, «характерен для рынка коммерческой недвижимости» (стр. 48 Отчета), к которому анализируемые сделки не относятся.

В Отчете оценщик увеличивает стоимость найденной цены предложения на 15-30% «с учетом того, что 1 агентство заказывает услуги у субподрядчиков за комиссию». Потом на общий бюджет оценщик дополнительно прибавляет еще 15-30% за то, что «агентство (координирующее) берет на себя взаимодействие со всеми подрядчиками, плюс дополнительно чистая прибыль 15-30%» (стр. 35 Отчета). При этом оценщиком никак не обосновывается величина добавленных процентов, не указываются источники информации, из которых оценщиком был определен такой уровень процентов, с учетом того, что разброс в 15 процентных пунктов является достаточно большим.

Ответчиком и оценщиком в нарушение п. 11 ст. 40 НК РФ при определении рыночной цены не использовались официальные источники информации о сделках с идентичными (однородными) услугами.

Как следует из Отчета (стр. 35, т. 8 л. 100) «специалисты - оценщики произвели самостоятельный мониторинг рынка аналогичных услуг. На этапе сбора и анализа исходных данных были использованы информационные материалы агентства Ассоциации «Табакпром» и ряда других». При этом в Отчете не раскрывается информационные материалы каких именно «других» агентств были использованы оценщиком. Также в Отчете (стр. 40, т. 8 л. 105) указано, что:

«3. по рекламе, дизайну и мировым новостям наши специалисты обратились в крупное креативное/рекламное/дизайнерское/PR агентства и они собрали информацию и смогут регулярно мониторить новинки.

4. По зарплатам, безопасности и финансам информацию собирать пришлось очень сложно.

По кускам пришлось собрать обрывочные данные, но сложно представить, чтобы какое-то внешнее агентство смогло составить полную картину по всему рынку. Слишком много инсайдерской инфо нужно, причем из разных компаний, разных отделов и это инфо знают только менеджеры высокого уровня».

Из приведенной цитаты суд делает вывод, что установить источники информации, которые использовал оценщик, не представилось возможным. Данные Отчета не позволяют объективно оценить правильность сделанной оценки с учетом того, что в Отчете не содержится информации об использованных информационных материалах, а также данные организаций, в которых такая информация запрашивалась (более того, невозможно определить одно это было агентство или несколько). При этом на стр. 11 Отчета указано, что оценщик не отвечает за точность сведений, взятых из использованных источников. Кроме того, оценщик не смог найти идентичные (однородные) услуги, поскольку самим оценщиком подтверждена невозможность сбора инсайдерской информации, которая используется при оказании услуг по анализируемым оценщиком договорам.

Оценщик ссылается на следующие источники информации, на основании которых им устанавливалась рыночная цена, которые можно исследовать и проверить (стр. 35-48 Отчета):

1)                  http://tabakprom.ru - ассоциация табачников России. Статья Ф. Шауффа «Результаты исследований некоторых ограничительных мер в области розничной торговли табачными изделиями»;

2)                  http://www.acnielsen.ru - «компания занимается всеми рыночными показателями производителей и по брендам на основе данных из розничных магазинов»;

3)                  http://marketingbase.com - «по табачным дистрибуторам и цепочкам продаж».

Проанализировав данные источники, оценщик пришел к выводу, что «как внешнее

Агентство - консультант все эти услуги могут взять на себя аудиторские компании из большой четверки» (стр. 41 Отчета). Как следует из таблицы 8-1 на стр. 48 Отчета такими источниками, на основании которых устанавливались рыночные цены, послужили данные из Википедии по компаниям Deloitte и KPMG, а также интернет-страница компании Ernst&Young:

- PWC (используемый оценщиком по этой компании источник в Отчете не указан);

- Ernst&Young (источник, используемый оценщиком - http://ey.com/global/content.nsf/Russia/Home);

- KPMG (используемый оценщиком источник - ru.wikipedia.org>KPMG);

- Deloitte (используемый оценщиком источник - ru.wikipedia.org>Deloitte).

При этом обоснование возможности оказания идентичных (однородных) услуг только указанными аудиторскими компаниями Отчет не содержит. Анализируемые по тексту Отчета до такого вывода источники не имеют никакого отношения к оказанию подобных услуг. Кроме того, как было показано выше, вывод оценщика о возможности аудиторских компаний оказать все услуги ошибочен: комплекс услуг, связанных с производством, такие компании оказать не могут в силу специфики услуг.

В результате оценщиком «было отобрано от 6-ти источников информации, три источника, которые предоставили наиболее развернутую информацию о возможной рыночной цене (стоимости) оцениваемых стратегических консультационных услугах (объекте оценки)» (стр. 47 Отчета). Однако данные источники информации вообще не содержат необходимой для оценки информации, что подтверждается содержанием самого отчета оценщика, где не приведены данные о параметрах сделок, с которыми производилось сравнение. Это также подтверждается следующими обстоятельствами:

1)       http://ey.com/global/content.nsf/Russia/Home - данная страница в интернете не найдена, что подтверждается соответствующим скрин-шотом (т. 10 л. 5). Перечень услуг, оказываемых компанией «Эрнст энд Янг», приведен на стр. 43 Отчета (адрес в интернете http://www.ey.com/RU/ru/Services). Из информации с сайта Emst&Young следует, что они оказывают консультационные услуги, в основном в области бизнес-рисков, управления финансами, цепочкой поставок и взаимоотношений с клиентами (в части определения наиболее ценных клиентов и повышения качества предоставляемых услуг), аудиторские услуги, услуги по сделкам слияния и поглощения и услуги в области налогообложения. Таким образом, сфера деятельности компании Ernst&Young в принципе не охватывает ряд услуг, которые оказывались по договору заявителю со стороны БАТ (Инвестментс) Лимитед (также как и ЗАО «МУМТ» в адрес фабрик). Компания Ernst&Young не оказывает, в частности, такие услуги как: консультации в области производственной деятельности; борьба с незаконной торговлей; услуги по ведению баз данных; услуги по кадровым вопросам; услуги по связи с общественностью; по вопросам безопасности; в области маркетинга; управления и реализации стратегических планов.

Кроме того, сайт «Эрнст энд Янг» не содержит информации ни о конкретных условиях договоров об оказании услуг, ни об определенных заключенных договорах на оказание таких услуг, ни какой-либо оценки стоимости таких услуг (даже на уровне коммерческих предложений).

Согласно Заявлению об ограничении ответственности, размещенному на главной странице сайта компании, указано, что «содержание данного сайта и все услуги, оказываемые с его помощью, предоставляются без каких-либо гарантий относительно их полноты, точности и своевременности, а также без заверений, поручительств или каких- либо других прямых или подразумеваемых договорных условий. Информация, представленная на данном сайте, не может рассматриваться в качестве профессиональных рекомендаций или услуг в области права, налогообложения, бухгалтерского учета и других услуг. Прежде чем принять какое-либо решение, Вы должны обратиться за консультацией по налоговым и прочим вопросам к специалисту фирмы «Эрнст энд Янг» или другому профессиональному консультанту, знакомому с особенностями Вашей конкретной ситуации». Очевидно, что эта оговорка исключает использование информации, полученной с сайта компании, в качестве официального источника информации о цене сделок, или цене предложений;

2)                  ru.wikipedia.org>KPMG. В качестве источника информации в таблице 8-1 на стр. 48 Отчета оценщиком указан интернет-ресурс виртуальной энциклопедии Википедия. Очевидно, что такой ресурс не может использоваться в качестве официального источника, т.к. сами разработчики данного ресурса указывают, что ресурс не является источником информации, «любая статья может содержать неточности, ошибки, а также просто ложную информацию» (любой пользователь интернета может самостоятельно редактировать информацию в данном ресурсе). Указанный интернет-ресурс также не содержит информации о рыночной стоимости идентичных (однородных) сделок.

Из информации с официального сайта KPMG следует, что компания оказывает услуги только в области аудита, уплаты налогов, бухгалтерские услуги, услуги по управлению финансами, консультирует в информационных технологиях, проводит судебно-бухгалтерскую экспертизу, реструктуризацию, набор кадров и ряд других. Но точно также как «Эрнст энд Янг» данная компания не может оказывать услуги в области производства табачной продукции. Интернет-сайт компании KPMG также не содержит какой-либо информации о стоимости оказываемых услуг, их объеме и условиях оказания. Более того, компания указывает, что разрабатывает предложения услуг для каждого конкретного случая;

3)                  ru.wikipedia.org>Deloitte. Данный интернет-ресурс не содержит указания на оказываемые компанией услуги. Сайт компании Делойт www.deloitte.com содержит перечень оказываемых услуг, но ограничивается лишь их общим описанием. Более того, в Отчете оценщика указано, что «ДТТЛ не оказывает услуги клиентам напрямую».

При этом ни один из использованных оценщиком интернет-сайтов компаний Делойт, «Эрнст энд Янг» и КПМГ не содержит информации ни о конкретных сделках, ни даже о ценах предложения на оказываемые услуги.

Ответчиком в письме от 12.12.2011 г. указано, что никакие иные источники информации оценщиком не использовались. Следовательно, оценщик указал цены на «стратегические консультационные услуги по сопровождению бизнеса» в размере 83 905 000 руб. по компании Делойт, 89 240 000 руб. по компании КПМГ и 97 000 000 руб. по компании «Эрнст энд Янг» вообще без использования каких-либо источников.

Иные поименованные в отчете ресурсы также не могли быть использованы в качестве источников информации, поскольку их содержание позволяет утверждать, что они не содержат информации ни об условиях конкретных договоров оказания услуг, ни о рыночных ставках таких договоров:

1)                http://tabakprom.ru - ассоциация табачников России. Статья Ф. Шауффа «Результаты исследований некоторых ограничительных мер в области розничной торговли табачными изделиями», приведенная в Отчете не имеет никакого отношения к оценке рыночной стоимости услуг, поскольку касается исключительно принятия ограничительных мер в области розничной торговли табачными изделиями;

2)                http://www.acnielsen.ru - компания АС Нильсен, действительно, занимается мониторингом розничной торговли. Но основная цель компании - исследования потребительского поведения. Компания оказывает ряд услуг для розничных сетей, но такие услуги касаются управления ассортиментом и торговым пространством;

3)                http://marketingbase.com - данный интернет-ресурс не содержит информации ни о каких-либо сделках, ни о ценах предложений.

Кроме того, ссылка оценщика на данные Ассоциации «Табакпром» опровергается представленным заявителем ответом «Табакпром» от 19.01.2012 г. № 1 на адвокатский запрос от 14.12.2011 г. № AN/1027, направленный в эту Ассоциацию (т. 5 л. 122-125). В нем Ассоциация «Табакпром» указала, что цену по соответствующим услугам «по сделкам с не взаимозависимым (не аффилированным) лицом, сообщить не можем. Суть указанной деятельности как раз и состоит в использовании опыта и ресурсов группы аффилированных лиц. Поэтому, рыночная стоимость таких услуг не может быть определена исходя из цены сделки между независимыми компаниями. Для определения цены в таких сделках, как правило, определяют общую сумму затрат соответствующей компании холдинга (исполнителя), распределяют ее пропорционально прибыли, выручке или иному обоснованному показателю, и добавляют к ней обычную норму прибыли». В письме Ассоциации также указано, что она «не располагает текстом договоров (контрактов) между иностранными компаниями холдинга и его российскими организациями в отношении подобных услуг. Условия таких контрактов составляют коммерческую тайну их участников и, как правило, не разглашаются, поэтому, в общедоступных источниках их обнаружить нельзя. В связи с этим, сопоставить условия таких контрактов с существенными условиями сделок, указанными в Вашем запросе, не представляется возможным. Кроме того, такое сопоставление мы считаем неуместным, в силу причин, указанных в предыдущем пункте настоящего письма». Таким образом, оценщик не мог использовать данные указанной Ассоциации для определения цены по сделкам между невзаимозависимыми лицами, поскольку таких данных у Ассоциации нет.

В свою очередь, ЗАО «Эй Си Нильсен» в ответ на адвокатский запрос от 15.12.2011 г. № AN/1034 (т. 10 л. 1-4) указало, что информацией о ценах аналогичных услуг в других табачных холдингах не располагает, а также отметило, что у него нет информации о фактически заключенных сделках, ценах и иных существенных условий по ним.

Таким образом, ссылаясь на указанные информационные ресурсы, оценщик нарушил п. 11 ст. 40 НК РФ.

Оценщиком не были установлены сделки, заключенные между невзаимозависимыми лицами, на реализацию комплекса услуг, предусмотренных договорами ЗАО «МУМТ» с фабриками.

Из описания услуг в договорах и актах, а также писем Ассоциации «Табакпром» (т. 5 л. 122-125), ЗАО «Эй Си Нильсен» (т. 10 л.1-2), «Прайс Вотерхаус Куперс» (т. 5 л. 114­115), «КПМГ» (т. 5 л. 109-112) и «Эрнст энд Янг» (т. 5 л. 126-129) следует, что данные услуги по своей природе могут быть оказаны только в рамках группы, т.е. одним взаимозависимым лицом другому взаимозависимому лицу.

В соответствии с п. 10 ст. 40 НК РФ в случае отсутствия на соответствующем рынке сделок с идентичными (однородными) товарами или из-за отсутствия предложений на этом рынке товаров, либо при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия или недоступности информационных источников для определения рыночной цены налоговый орган должен использовать предусмотренные НК РФ метод цены последующей реализации или затратный метод, что не было сделано ни ответчиком, ни оценщиком.

В качестве обоснования невозможности применения затратного метода оценщиком в Отчете указывается на то, что «этот подход не учитывает очень многие факторы, влияющие на стоимость такого объекта оценки, в том числе такие, как покупательная способность населения, конъюнктура рынка и т.п. Другими словами - стоимость воспроизведения не отражает реальную рыночную стоимость оцениваемого объекта» (стр. 33 Отчета). Учитывая изложенное, «специалисты - оценщики сочли нецелесообразным использование затратного подхода при оценке рыночной стоимости Объекта оценки». Указанные оценщиком основания не могут оправдывать его отказ от применения п. 10 ст. 40 НК РФ, поскольку:

1)                  в рассматриваемом случае на стоимость услуг, оказываемых БАТ (Инвестментс) Лимитед в адрес ЗАО «МУМТ», также как на услуги, оказываемые заявителем в адрес фабрик, никак не влияет покупательная способность населения и конъюнктура рынка;

2)                  п. 10 ст. 40 НК РФ не предполагает отказ от применения предусмотренных им методов по мотиву нецелесообразности;

3)                  в рассматриваемом случае именно затратный метод отражает реальную стоимость объекта оценки. Суть рассматриваемых услуг состоит в использовании опыта и ресурсов группы аффилированных лиц. Денежным выражением этого опыта как раз и являются затраты консультанта.

При этом суд отмечает, что обоснованность использования ЗАО «МУМТ» затратного метода по соответствующим услугам подтверждается решением Арбитражного суда г. Москвы от 03.06.2008 г. № А40-18689/08-75-55 (т. 22 л. 1-20) (оставлено без изменения постановлением ФАС Московского округа от 26.12.2008 г. № КА-А40/12250-08 - т. 22 л. 45-50) по спору между ответчиком и ОАО «БАТ-Ява», при рассмотрении которого было установлено, что «оплата услуг производилась исходя из стоимости понесенных по договору затрат, увеличенных на 5%. Таким образом, объем платежа не различался в зависимости от вида оказанных услуг, но был привязан к их фактическому объему через те реальные затраты, которые ЗАО «МУМТ» понесло в связи с деятельностью по договору». При этом, «судом было установлено, что услуги заявителя оплачивались исходя из фактически оказанного объема услуг, измеряемого через затраты исполнителя на их оказание. При таком порядке определения стоимости невозможна ситуация, когда заказчик оплатит исполнителю те из услуг, которые фактически не были оказаны». В отношении услуг БАТ (Инвестментс) Лимитед невозможность применения метода определения рыночной стоимости по цене сделки с идентичными (однородными) услугами между невзаимозавимимыми лицами также подтверждается решением суда по спору ОАО «БАТ-Ява» с инспекцией. Девятый арбитражный апелляционный суд в постановлении от 16.09.2008 г. № 09АП-9358/2008-АК, в частности, указал, что инспекцией «специфика оказания БАТ Инвестментс услуг по Соглашению, обусловленная сферой производства и реализации табачной продукции, исключает возможность определения рыночной цены путем сравнения с ценами идентичных (однородных) услуг в связи с их отсутствием на российском рынке». В такой ситуации подлежит применению метод, указанный в п. 10 ст. 40 НК РФ, т.е. затратный метод. Однако, данное обстоятельство никак не было учтено ни оценщиком, ни непосредственно ответчиком при вынесении оспариваемого решения.

Таким образом, отчеты оценщика не могут являться основанием для доначислений, поскольку оценщиком были нарушены установленные ст. 40 НК РФ правила. Указанные нарушения не позволяют признать рыночной установленную оценщиком цену, поскольку она определена на основании данных, достоверность которых опровергается указанными выше доказательствами. В ст. 11 Закона от 29.07.1998 г. № 135-ФЗ «Об оценочной деятельности в РФ», определяющей общие требования к содержанию отчета об оценке, указано, что «отчет об оценке объекта оценки не должен допускать неоднозначного толкования или вводить в заблуждение». Вышеизложенное подтверждает, что указанные Отчеты таким требованиям не отвечают.

Иные доводы налогового органа, в том числе, относительно представленных заявителем непосредственно в ходе судебного разбирательства рецензий НП «Сообщество оценочных компаний «СМАО» от 16.01.2012 г. №№ 2012/01-КУ, 2012/02-КУ, 2012/03-КУ, 2012/04-КУ (т. 8 л. 22-65), а также относительно экспертного заключения от 30.06.2012 г. - оценены судом, однако, вне зависимости от результата их рассмотрения, указанные доводы не могут повлиять на вывод суда о пороках оценки рыночной стоимости консультационных услуг, положенной налоговым органом в обосновании выводов о занижении цены и применении положений ст. 40 НК РФ.

Кроме того, суд отмечает, что факт соответствия данных о затратах данным первичных документов ответчик мог проверить, воспользовавшись правом, предоставленным п. 1 ст. 26 Конвенции между Правительством РФ и Правительством Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии от 15.02.1994 г. "Об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и прирост стоимости имущества", позволяющим ему обмениваться «информацией, необходимой для выполнения положений» ст. 9 данной Конвенции о корректировке доходов или внутреннего законодательства Договаривающихся Государств... в частности в отношении предотвращения уклонения от налогов... Любая полученная... информация... может быть сообщена только лицам или органам (включая суды и административные органы), связанным с определением, взиманием, принудительным взысканием, ... или рассмотрением апелляций в отношении налогов, на которые распространяется Конвенция. Такие лица или органы используют информацию только для таких целей. Они могут раскрывать эту информацию в ходе открытого судебного заседания или при принятии судебных решений».

Следовательно, ответчик имел возможность запросить информацию о фактическом размере затрат БАТ Инвестментс Лимитед для того, чтобы убедиться о соответствии или несоответствии его смете, однако ошибочно не сделал этого. В результате факт налогового правонарушения не был доказан ответчиком вопреки п. 1 ст. 40, п. 6 ст. 108 НК РФ и ч. 5 ст. 200 АПК РФ. В ситуации, когда ответчик в ходе выездной налоговой проверки имел право/возможность собрать необходимую для налогового контроля информацию, но не воспользовался этим правом/возможностью, законодательство РФ не возлагает на налогоплательщика обязанность по сбору таких документов и представлению их в суд. В п. 2.2 Определения КС РФ от 12.07.2006 г. № 267-О указано, что полномочия налогового органа носят публично-правовой характер, что не позволяет налоговому органу произвольно отказаться от необходимости истребования дополнительных сведений, объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления налогов. При осуществлении возложенной на него функции выявления налоговых правонарушений налоговый орган во всех случаях сомнений в правильности уплаты налогов и тем более обнаружения признаков налогового правонарушения обязан воспользоваться предоставленным ему правомочием истребовать необходимую информацию. Невыполнение этой обязанности, равно как и истребование необходимых документов по истечении установленных для проверки сроков, влекут признание решения инспекции недействительным (Постановление Президиума ВАС РФ от 17.11.2009 г. № 10349/09).

Ответчик в пояснениях дополнительно ссылается на то, что распределение общегрупповых расходов пропорционально выручке для определения суммы вознаграждения за оказание услуг не предусмотрено ни законом, ни договором, ни учетной политикой. Однако, ответчик вопреки ст. 40 НК РФ не доказал, что полученный в результате такого распределения результат отличается от рыночной цены услуг более, чем на 20%. Кроме того, доводы ответчика противоречат правовой позиции Президиума ВАС РФ, выраженной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 18 мая 2010 г. № 17795/09. В нем распределение затрат между несколькими компаниями группы для определения сумы вознаграждения признано правомерным. При этом, Президиум указал, что «расчетный метод определения затрат, допустимых к учету при налогообложении, в принципе не противоречит законодательству. В данном деле такой метод являлся наиболее оптимальным и оправданным, а следовательно, экономически обоснованным». Ссылка ответчика на отсутствие указанного метода расчета в учетной политике заявителя также является необоснованной, поскольку цена услуг и способы ее подсчета является результатом соглашение сторон, а не элементом учетной политики.

Дополнительные доводы, приводимые ответчиком в решении, но не послужившие основанием для доначисления заявителю налога, пени, штрафов, также являются несостоятельными и опровергаются фактическими обстоятельствами дела.

Так, ответчик указывает, что объем услуг, оказанных в 2009 г. БАТ (Инвестментс) Лимитед в адрес ЗАО «МУМТ», не изменился по отношению к 2008 году, как и не изменился объем услуг, оказанных в 2009 г. ЗАО «МУМТ» в адрес фабрик, по отношению к 2008 году, в то время как их стоимость существенно возросла в 25 раз. Эти доводы не могут оправдывать сделанные доначисления, поскольку:

S во-первых, как будет указано ниже, ответчиком допущены ошибки в подсчете суммы увеличения, за счет которых сумма увеличения существенно завышена;

S во-вторых, основанием для доначисления может стать отклонение стоимости услуг 2009 года от рыночной стоимости услуг в этом году. Ответчик рыночную стоимость услуг за 2008 год не проверял, а потому цена сделки 2008 года не может быть принята за основу в качестве рыночной стоимости услуг, оказанных в следующем году.

Более того, из представленного в материалы дела письма аудиторской компании PricewaterhouseCoopers от 11.01.2012 г. (т. 5 л. 116-121) следует, что проверенная ею цена по спорным договорам № 1А-2009 и № 2B-2009 соответствовала правилам Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) о трансфертном ценообразовании. Эти правила призваны установить цену, которая подлежала бы применению по сделкам между невзаимозависимыми лицами в сопоставимых рыночных условиях, т.е. именно ту цену, которая определена в п. 4 ст. 40 НК РФ в качестве рыночной. Из этого письма также следует, что рыночная цена определялась в 2009 г. посредством суммирования затрат, относящихся к спорным договорам, и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом, на стр. 3 этого письма, сказано, что в 2008 г. при определении цены большая часть затрат БАТ (Инвестментс) Лимитед не была учтена. Это несоответствие правилам ОЭСР о трансфертном ценообразовании было устранено, начиная с 2009 года, т.е. цену 2008 года нельзя использовать в качестве рыночной стоимости услуг, оказанных в этом или последующем годах.

Ошибки при подсчете суммы увеличения стоимости, а также ошибочность вывода о неизменности объема услуг подтверждаются следующим:

1)       как установлено ответчиком в ходе проверки, основным видом деятельности фабрик ОАО «БАТ-СТФ», ОАО «БАТ-Ява», ЗАО «БАТ-СПБ» является производство табачной продукции. В свою очередь, функции по сбыту и продвижению данной продукции на рынке, а также контроль и координация работы (действий) трех фабрик в рамках группы компаний БАТ возложены на ЗАО «МУМТ» (стр. 22 обжалуемого решения, т. 3 л. 22). Действительно, в той или иной степени, данные функции осуществлялись заявителем как в 2008 г., так и в 2009 г., однако в 2009 г. перечень функций, возложенных на заявителя в рамках группы, существенно расширился, что не было учтено ответчиком. В частности, кроме непосредственного расширения перечня услуг, оказываемых до 2009 г. самим заявителем в адрес фабрик, та часть консультационных услуг по производственной деятельности фабрик, которая до 31.12.2008 г. оказывалась фабрикам со стороны БАТ (Инвестментс) Лимитед, с 2009 г. в полном объеме стала оказываться заявителем в рамках общего договора с фабриками. Данное обстоятельство обусловило необходимость приобретения заявителем у БАТ (Инвестментс) Лимитед дополнительных услуг, необходимых для оказания услуг фабрикам, так как такие услуги не могли быть оказаны самим заявителем в силу отсутствия у него в штате необходимых специалистов должного уровня квалификации. К таким услугам, в частности, относятся: консультирование в сфере ИТ-систем, финансовых рисков и страхования, консультирование по вопросам безопасности (информационная безопасность и управение рисками делового характера, борьба с незаконной торговлей, антикризисное управление и планирование бизнес- процессов и пр.), консультирование по юридическим вопросам, вопросам казначейства и налогообложения, кадровым вопросам, корпоративным отношениям и вопросам связей с общественностью и т.п. Подтверждением тому, что в 2009 г. перечень и объем оказанных ЗАО «МУМТ» услуг увеличился по сравнению с 2008 г., является содержание актов сдачи- приемки услуг соответственно за 2008 и 2009 гг. (т. 14 л. 64-146, т. 15 л. 1-27, 74-152, т. 16 л. 1-30, 68-123);

2)                  в материалы дела заявителем представлены таблицы сопоставления видов услуг, фактически оказанных заявителем фабрикам в 2008 и 2009 гг. (т. 6 л. 39-94), которые свидетельствуют о том, что такие виды услуг существенно различались между собой, и в 2009 г. видов оказываемых услуг стало больше;

3)                  кроме того, в рамках группы компаний БАТ была внедрена многоуровневая система поддержки и консультирования. Действовавшая ранее операционная модель деятельности группы БАТ претерпела существенные изменения, перейдя от саморегулирования и самодостаточности компаний, работающих на конечных рынках (в т.ч. российских компаний группы), в сторону большей централизации на глобальном и региональном уровнях.

Под уровнем управления в рассматриваемом случае понимается совокупность действий и бизнес-решений, оказывающих существенное влияние на деятельность группы БАТ, выделенных и сгруппированных в соответствии с иерархическим и территориальным принципами, исходя из целей и задач, стоящих перед БАТ.

Так, в качестве ключевого выступает Глобальный уровень, основной целью которого является использование масштаба (БАТ ведет свою деятельность в 183 странах) и достижения эффекта синергии, получение максимальной эффективности, оперативности в принятии управленческих решений, а также снижения издержек группы БАТ в целом. На этом уровне вырабатывается долго- и среднесрочная стратегия БАТ с основным фокусом на долгосрочную перспективу и развитие. На глобальном уровне разрабатываются процедуры, бизнес-стратегия, происходит процесс консультирования и постановки задач для регионального уровня. Ключевым преимуществом деятельности глобального уровня является унификация бизнес-процессов в рамках группы БАТ, разработка стандартов, получение рекомендаций на основе наилучшей международной практики в рамках выработанной глобальной стратегии группы. Глобальный уровень управления представлен компаниями БАТ Инвестментс Лтд. и БАТ Холдингс Лтд., находящимися в Великобритании.

Региональный уровень создается на уровне группы стран, объединенных по территориальному признаку, имеющих сопоставимые рыночные условия и способы ведения бизнеса (в 2008 г. в группе выделялись 4 региона: Европа, Америка, Азиатско- Тихоокеанский, Африка и Ближний Восток). Целью создания регионального уровня является выработка бизнес-стратегии для каждого конкретного региона на основе разработанных на глобальном уровне принципов, в результате чего региональный уровень выступает связующим звеном между глобальным уровнем и конечными рынками. На региональном уровне совершенствуются методы работы конечных рынков, расставляются приоритеты, агрегируется и внедряется передовой опыт различных стран с учетом особенностей и конкретных условий деятельности компаний региона, происходит консолидация ключевых знаний с учетом особенностей конкретного конечного рынка. Сотрудники регионального уровня несут ответственность за выполнение согласованных глобальных стратегий. В ряде случаев компания группы на региональном уровне может осуществлять деятельность по управлению компаниями конечных рынков.

Локальным уровнем признается уровень конечных рынков (бизнес-юнитов), задачей которого является выполнение тех стратегий, принципов работы, которые разработаны на глобальном и региональном уровне.

В связи с изменением операционной модели, завершенным к началу 2009 г., в рамках группы БАТ были перераспределены существовавшие ранее управленческие функции (сферы ответственности) между отдельными участниками группы, в результате чего большая часть услуг в отношении конечных рынков стала оказываться с регионального и глобального уровней. В ходе налоговой проверки в качестве одного из доказательств приводимых заявителем доводов, ответчику было передано письмо директоров регионов Восточная Европа и Западная Европа от 12.12.2008 г. в отношении заключительной части назначений в регионах Восточная и Западная Европа в рамках процесса реструктуризации в группе БАТ (т. 8 л. 11 -19).

Кроме того, с 2009 г. существовавший ранее регион Европа был разделен на два региона - Западная Европа и Восточная Европа, что привело к усилению роли регионального уровня в европейских странах. Так, если до 2009 г. региональный уровень в регионе Европа выполнял в основном контролирующую функцию, обеспечивая соблюдение глобальных стратегий и стандартов, то после выделения двух новых регионов данный уровень стал играть более активную роль в деятельности конечных рынков. Региональный уровень, по существу, стал центром принятия решений и управления всеми ключевыми процессами, протекающими на уровне конечных рынков (в первую очередь, в отношении производственной деятельности). Вопросы планирования спроса, поставок, направления развития марок, дистрибуции, единства отчетности и т.п. с уровня конечных рынков были переданы на региональный уровень. На локальном уровне были сохранены лишь функции поддержки (с учетом особенностей конкретного конечного рынка), обеспечения и фактической реализации тех инициатив, управленческих решений, которые были приняты, в первую очередь, на региональном уровне.

Дополнительно на региональном уровне произошло разделение функций, осуществляющих поддержку и управление торговой (коммерческой) и производственной деятельностью компаний группы.

Так, в области продвижения и сбыта продукции (маркетинга) были выделены следующие уровни:

-         Глобальный уровень поддержки и консультирования Региональных структур Группы;

-         Региональный уровень, включающий в себя поддержку и консультирование Бизнес Юнитов;

-         Бизнес-юнит уровень, включающий в себя поддержку и консультирование конечных рынков, стран в которых осуществляется продвижение и сбыт табачной продукции производства Группы.

В области производства и перемещения продукции (производственной деятельности) в рамках группы были выделены:

-         Глобальный уровень поддержки и консультирования Производственных Объединений;

-         уровень Производственных Объединений, включающий в себя поддержку и

консультирование конечных рынков стран, в которых осуществляется производство и перемещение табачной продукции производства Группы.

Если в сфере торговой деятельности локальный уровень сохранил определенную степень самостоятельности (с регионального уровня осуществлялось лишь консультирование по вопросам подготовки унифицированной отчетности, стратегии управления марками, способы и методы стимулирования и развития дистрибуции), то в части производственной деятельности управление всеми ключевыми процессами было передано на региональный уровень.

Применительно к региону Восточная Европа в качестве регионального уровня управления был создан так называемый Восточно-Европейский кластер (производственное объединение) - ВЕПО, которое взяло на себя решение всех основных вопросов, связанных с производством. Фабрики организационно являлись конечным рынком в составе ВЕПО.

До 2009 г. российские фабрики группы БАТ самостоятельно определяли производственные возможности, управляли поставками сырья и материалов, проводили оценку страховых запасов, анализировали структуру спроса, принимали решения в области логистики, проводили исследования курительных характеристик продукции БАТ (ЗАО «МУМТ» осуществляло лишь консультационную поддержку).

В то же время в результате создания ВЕПО подавляющая часть этих вопросов была передана в региональные структуры, созданные на базе ЗАО «МУМТ». ВЕПО объединило в себе фабрики в Санкт-Петербурге (ЗАО «БАТ-СПб», РФ), Саратове (ОАО «БАТ-СТФ», РФ), Москве (ОАО «БАТ-Ява», РФ), Прилуках (Украина), Самарканде (Узбекистан), Ургуте (Узбекистан), Вранье (Сербия).

Указанные изменения были направлены на повышение эффективности и качества управления процессами производства в рамках группы и сбыта продукции на конечных рынках, обеспечение более эффективного взаимодействия между компаниями группы и, соответственно, увеличение их доходов. Эти изменения и преобразования привели к существенному изменению видов и интенсивности оказания услуг, необходимых заявителю для реализации возложенных на него в рамках группы функций, как в рамках оказания соответствующих услуг фабрикам, так и в рамках собственной хозяйственной деятельности заявителя.

Иными словами, в результате описанных выше изменений с 2009 г. заявитель фактически в полном объеме стал осуществлять функции по управлению производственной деятельностью российских табачных фабрик - не ограничиваясь консультациями и предоставлением информации, стандартов и пр., а также контролем, как это было в 2008 г. ЗАО «МУМТ» с 2009 г. самостоятельно выполняет соответствующие производственные функции в интересах фабрик. Кроме того, заявитель начал оказывать поддержку и консультирование зарубежных (расположенных за пределами РФ) компаний группы БАТ:

-         в области маркетинга - на Региональном уровне для Бизнес-юнитов региона

Восточная Европа (регион Восточная Европа объединяет следующие страны: Россия, Казахстан, Узбекистан, Таджикистан, Киргизстан, Туркменистан, Белоруссия, Украина, Молдавия, Румыния, Албания, Черногория, Болгария, Грузия, Армения, Азербайджан);

-         в области производственной деятельности - на уровне Производственного

Объединения для конечных рынков Восточно-Европейского Производственного Объединения (ВЕПО).

Данные услуги, оказываемые заявителем в интересах иностранных компаний группы, осуществлялись на основании договора оказания услуг от 14.12.2009 г. № б/н, заключенного между заявителем-исполнителем и БАТ (Инвестментс) Лимитед-заказчиком (условия данного договора распространяются на отношения сторон, возникшие с

01.01.2009       г.). При этом, делая вывод о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды и «выведении денежных средств» с территории РФ, ответчик не учел факт получения заявителем в 2009 году 456 662 369,54 руб. (9 505 304 фунтов стерлингов) от БАТ (Инвестментс) Лимитед в качестве платы за оказание услуг по вышеназванному договору, что подтверждается соответствующими платежными документами (т. 11 л. 55­58) и письмом БАТ Холдингз Лимитед (т. 21 л. 78);

4)       ответчиком ошибочно не были установлены и сопоставлены результаты оказанных услуг для проверки утверждения проверяющих о неизменности объемов 2008 и 2009 гг. Так, по итогам 2009 г. БАТ стала единственной компанией, увеличившей свое присутствие в премиальном сегменте рынка. К декабрю 2009 г. доля сегмента, занимаемого БАТ, побила исторический рекорд и достигла 38,8% (л. 23 т. 17). Увеличение доли в наиболее прибыльном сегменте рынка свидетельствует об увеличении усилий, направленных на достижение этого результата. Кроме того, в десятке самых распространенных в РФ марок сигарет КЕНТ вышел со 2 места (2008 г.) на первое в 2009 г., Альянс с 8 поднялся на 6 место, Ява - с 10 на 8 место, PALL MALL не только впервые вошел в 10-ку (его там раньше не было), но и поднялся на 5 место (л. 26 т. 17). В 2009 г. был осуществлен запуск новых марок сигарет Кент HD, Кент Surround, Pall Mall Nanokings, Capri, Золотое руно (л. 41 т. 17). В 2009 г. произошло изменение внешнего вида марок сигарет Dunhill, Vogue, Pall Mall Superslims, Viceroy, Семейство Ява (л. 41 т. 17). В 2009 г. произошло завершение программы расширения производственных мощностей на 170 млн. долл. и начало их эксплуатации (л. 41 т. 17). Реализация программы позволила увеличить производственные мощности с 86 млрд сигарет до 115 млрд. "Существенно вырос ассортимент выпускаемой продукции".

Кроме того, в 2009 г. было дополнительно инвестировано 90 млн. долл. на:

- оборудование для производства инновационной продукции (KENT Nanotek, Pall Mall Nanokings, KENT HD);

- внедрение технологии по сокращению влияния фабрик на окружающую среду. В частности в ОАО «БАТ-СТФ» установлено уникальное очистительное оборудование, не имеющее аналогов в РФ. Оно позволило снизить уровень запаха и объемы выбросов в атмосферу (стр. 41-42 отчета ЦПО, т. 17).

Ответчиком также зафиксирован в решении рост выручки заявителя в 2009 г. по сравнению с 2008 г.

5)                  кроме того, из представленных в материалы настоящего дела ответов на адвокатские запросы следует, что в рамках осуществления функций, связанных с производственной деятельностью фабрик, в 2009 г. заявителем был реализован ряд проектов, обеспечивших дополнительный положительный экономический эффект фабрикам. В частности, только за счет реализации проектов связанных с изменением технологии производства продукции (сокращение окружности, гармонизация ширины нарезки табачного листа, изменение рецептуры за счет смены компонента, изменение типа табака, смеси и модификации полуфабриката, уменьшение веса табака):

S фабрикой «БАТ-СТФ» получен положительный эффект в размере 3 183 357 английских фунтов стерлингов, в т.ч. 2 198 191 английских фунтов стерлингов за 2009 г., 985 165,81 английских фунтов стерлингов за 2010 г.

S фабрикой ОАО «БАТ-Ява» получен положительный эффект в размере 1 301 096,89 английских фунтов стерлингов, в т.ч. 733 770,21 английских фунтов стерлингов за 2009 г., 521 066,45 английских фунтов стерлингов за 2010 г. и др.;

6)                  допрошенные по данному вопросу сотрудники показали, что по ряду направлений объем услуг, оказанных ЗАО «МУМТ» фабрикам, существенно увеличился. Ссылка ответчика на то, что свидетели (сотрудники заявителя и фабрик в 2008 - 2009 гг.) пояснили, что существенного отличия услуг, оказанных заявителем в адрес трех фабрик в 2009 г., от услуг, оказанных заявителем в 2008 г., не было, прямо опровергается протоколами допроса свидетелей. Так, свидетель Наумов А.В. при ответе на вопрос о том, стал ли получать в 2009 г. больше услуг ЗАО «МУМТ», указал, что «да, больше», и затем пояснил, что «стал получать больше информации, инструкций, презентаций» (протокол допроса от 15.11.2011 г.) (т. 11 л. 41-54). Работавший в 2008 - 2009 гг. в ЗАО «МУМТ» свидетель Мизинин С.А. (протокол допроса от 15.11.2011 г.) (т. 11 л. 6-12) указал, что объем услуг, оказываемых ЗАО «МУМТ» фабрикам, в 2009 г. значительно вырос в связи с созданием отдела по работе с ключевыми клиентами Восточно-Европейского производственного объединения. В частности, изменились количество услуг (перешли с ежемесячного планирования на еженедельное), перечень услуг (планирование фильтропалочек и материалов стало централизованно), качество услуг (количество остановок производства по причине нехватки материалов стало существенно меньше, т.е. качество значительно увеличилось). При этом свидетель Мизинин С.А. также указал, что им названы только примеры видов оказанных услуг, но не приведен их исчерпывающий перечень. При этом, ссылаясь на то, что двое из допрошенных сотрудников ЗАО «МУМТ» (Фадеев Д.Н. и Гривин К.А.) пояснили, что существенного отличия услуг, оказанных заявителем в адрес фабрик в 2008 и 2009 гг., не было, ответчик не дает никакой оценки показаниям других сотрудников, свидетельствующих об обратном;

7)       кроме того, как следует из протоколов допроса от 15.11.2011 г. Огородновой Л.И. и Николаевой О.В. (т. 7 л. 1-122), в процессе допросов выяснилось, что свидетели не располагают точной информацией по количеству мероприятий, встреч, совещаний, телефонных звонков, переписки, претензий, объему действий, усилий либо времени ЗАО «МУМТ», затраченных на переговоры с поставщиками, на контроль за качеством продукции на внешних складах, на разработку новых форм или политик, их обновление, на сертификацию сырья, поддержку систем хранения документов, образцов и др.

Учитывая изложенное, свидетели указали, что сопоставить объем услуг в 2008 и 2009 гг. они, как правило, не могут. Согласно протоколам допроса свидетели по большинству вопросов пояснили, что услуги оказывались одинаково качественно и информативно как в 2008, так и в 2009 гг. На вопрос о том, идет ли здесь речь об объеме (количестве) качественно и информативно оказанных услуг, свидетели указали, что под объемом оказания услуг «количество [конкретных действий консультанта] не подразумевается (подразумевается наличие всей необходимой для соответствующей услуги информации и отсутствие претензий по качеству)». Таким образом, ссылки в протоколах допроса на то, что услуги оказаны в одинаковом объеме либо ссылка на то, что качество и информативность были на одном уровне, не предполагают, что:

-            «количество мероприятий, встреч, совещаний, телефонных звонков,

переписки, претензий» были одинаковыми в 2008-2009 гг.»;

-            «объем централизованно выполненных через ЗАО «МУМТ» поставок в

2008-2009 гг. были одинаковыми»;

-            «объем действий, усилий либо времени ЗАО «МУМТ», затраченных на

переговоры с поставщиками, на контроль за качеством продукции на внешних складах, на разработку новых форм или политик, их обновление, на сертификацию сырья, поддержку систем хранения документов, образцов и др. в 2008-2009 гг. не различались».

Ответы свидетелей об одинаковом объеме были вызваны тем, что ответчиком при допросах не были даны критерии для сопоставления объемов. В случаях, когда при допросах такие критерии задавались, допрашиваемые, как правило, не подтверждали неизменность объемов;

8)      на стр. 97 решения ответчик ссылается на то, что анализ представленных заявителем «документов (трудовых договоров и должностных инструкций) показал, что внесение изменений (дополнений), связанных с существенным увеличением должностных обязанностей сотрудников не происходило». Однако ответчик не учел, что увеличение объема и направлений работы сотрудников в рамках уже закрепленных в должностных инструкциях обязанностей не должно сопровождаться изменением в должностных инструкциях. Неизменность должностных инструкций не свидетельствует о сохранении «объема» услуг неизменным. В инструкциях указано, что должен делать работник, а не в каком объеме работник должен это делать;

Учитывая изложенное, состав, объем и интенсивность оказания услуг, приобретенных заявителем у БАТ (Инвестментс) Лимитед в 2008 и 2009 гг., существенно различались между собой, в силу чего выводы ответчика в данной части являются необоснованными.

Ответчик ссылается на то, что отчет оценщика и письмо PWC «дезавуирует свой довод о том, что рост стоимости услуг в 2009 году объясняется увеличением объема оказанных услуг в связи с перераспределением активностей оказываемых на глобальном, региональном и локальном уровнях. В отчете указывается, что якобы эти расходы существовали всегда, но не распределялись на конечные рынки». Однако, этот довод не соответствует содержанию отчета ЦПО, из которого следует (стр. 116), что увеличение стоимости услуг произошло не только в связи с переходом на рыночный механизм определения их цены (необходимые для их оказания затраты плюс прибыль), но и в связи с «изменением структуры оказания услуг на глобальном и региональном уровнях», т.е. именно теми обстоятельствами, ни которые указывал заявитель ответчику. Кроме того, на той же странице отчета указано следующее: «Такое увеличение было связано, в первую очередь, с производственной необходимостью, вызванной ростом потребности в объемах оказания услуг на фабриках группы компаний БАТ Россия, а, соответственно, с необходимостью дополнительной поддержки со стороны центральных и региональных функций компании БАТ Инвестментс Лтд».

Ответчик также в пояснениях ссылается на то, что отчет ЦПО и письмо PWC подтверждают возникновение у заявителя в 2008 г. внереализационного дохода, поскольку часть затрат на оказание ему услуг не была учтена БАТ (Инвестментс) Лимитед при определении стоимости услуг. Однако, нарушение п. 8 ст. 250 НК РФ, предусматривающего включение в доходы безвозмездно полученных услуг, решением не установлено. Более того, из указанных ответчиком доказательств следует, что заявитель отнес на расходы в 2008 г. стоимость услуг меньшую, чем их рыночная стоимость. Применение рыночных цен для оценки этой операции влечет не возникновение дохода, а отнесение на расходы заявителя большей суммы затрат по 2008 году, и, соответственно, уменьшение налога, подлежащего уплате. Из пункта же 3 ст. 40 НК РФ следует, что применение нерыночных цен лишь в том случае влечет неблагоприятные последствия для налогоплательщика, если им занижен налог. Если налог завышен за счет применения нерыночной цены, то доначисления не производятся.

В соответствии с п. 2 ст. 425 ГК РФ стороны вправе установить, что условия заключенного ими договора применяются к их отношениям, возникшим до заключения договора. При этом в разделе II Дополнительных соглашений от 14.12.2009 г. к договорам оказания услуг с фабриками от 03.01.2002 б/н, от 03.01.2002 г. № 001, от 01.01.2004 г. № 11 стороны прямо указали, что данное дополнительное соглашение «применяется к отношениям Сторон, возникшим с 1 января 2009 года». Кроме того, в п. 2.9 раздела I указанных дополнительных соглашений стороны закрепили порядок подписания акта приемки услуг в «отношении Услуг, оказанных в течение трех первых кварталов 2009 года». Документально подтвержденные фактические отношения ЗАО «МУМТ» с фабриками в период с 01.01.2009 г. по 14.12.2009 г. (дата заключения дополнительных соглашений к договорам) свидетельствуют об оказании ЗАО «МУМТ» фабрикам услуг по установленному в Приложениях № 1 к дополнительным соглашениям от 14.12.2009 г. перечню. В материалы дела представлены соответствующие документы (т. 11 л. 59-150, т. 12 л. 1-143). При этом необходимо учитывать, что в 2009 г. произошло существенное расширение перечня услуг, оказываемых ЗАО «МУМТ» фабрикам, за счет включения в него указанных выше услуг, которые до 31.12.2008 г. не оказывались в рамках договоров от

03.01.2002       б/н, от 03.01.2002 г. № 001, от 01.01.2004 г. № 11. Соответственно, получение фабриками таких услуг с начала 2009 г. прямо свидетельствует о наличии между сторонами реальных отношений по оказанию ЗАО «МУМТ» услуг на условиях, закрепленных в дополнительных соглашениях от 14.12.2009 г.

При этом довод ответчика о том, что ранее не предусмотренные договорами с фабриками услуги не могли быть оказаны ЗАО «МУМТ» до 14.12.2009 г., поскольку дополнительные соглашения на них были заключены только в этот день, противоречит установленным самим ответчиком фактам. Так, на стр. 135-136 решения (т. 3 л. 135-136) ответчик указывает: «общество ошибочно считает, что налоговым органом в ходе проверки поставлен под сомнение факт оказания услуг... ЗАО «МУМТ» оказывало услуги по консультированию ... ОАО «БАТ-СТФ», ОАО «БАТ-Ява», ЗАО «БАТ-СПб» как в 2008, так и в 2009 гг. Налоговый орган не опровергает факт оказания/получения консультационных услуг». Такой довод ответчика опровергается также содержанием актов оказанных услуг, в которых такие дополнительные услуги, поименованные в дополнительных соглашениях от

14.12.2009        г., предусмотрены. Практика заключения дополнительных соглашений, в которых указываются услуги, фактически оказанные за определенный период, но не поименованные в договоре, является общепринятой, тем самым стороны приводят в соответствие существо операций и их форму.

Ответчик указывает, что заявитель злоупотребил правом, заключив с БАТ (Инвестментс) Лимитед дополнительные соглашения к договорам с уточненным перечнем услуг и уточненной ценой в конце года. Вместе с тем, договоры с БАТ (Инвестментс) Лимитед были заключены не в конце года, а 23.03.09 г. и 15.04.09 г. (т. 13 л. 1-27, 95-120), в конце года были заключены дополнительные соглашения с фабриками. Ответчик также не учитывает, что у сторон договора есть право распространить на предыдущий период действие соглашения (п. 2 ст. 425 ГК РФ). Ответчик не пояснил, в чем именно состоит злоупотребление этим правом, при том, что представленные в материалы дела и собранные при проверке доказательства подтверждают, что услуги указанные в соглашении фактически оказывались с начала 2009 года.

Ответчик указывает, что в актах приема-передачи услуг указан неконкретный перечень услуг (например, управление стратегическими активами, финансы) (стр. 70, 77 решения, т.3 л.70, 77). Однако в описании услуги содержится достаточно информации для ее сопоставления с нормами НК РФ и проверки на предмет соответствия специальной норме ст. 264 и общим нормам п. 1 ст. 252 НК РФ. Ответчик также указывает, что несмотря на общее и неконкретное описание «общий смысл договора ясен, это оказание консультационных услуг» и «общий смысл договора понятен, это оказание консультационных услуг по любым вопросам финансово-хозяйственной деятельности общества». Ответчик также в подтверждение этому ссылается на то, что «Исполнитель фактически осуществлял полное сопровождение хозяйственной деятельности (бизнес- процессов) налогоплательщика по всем поименованным в договоре сферам деятельности на регулярной основе...» (стр. 136 решения). Вместе с тем консультационные услуги по сопровождению хозяйственной .деятельности прямо упомянуты в подп. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ. Таким образом, описание услуг в договоре и актах позволило ответчику установить соответствие услуг требованиям указанной нормы.

Доводы ответчика опровергаются его же утверждением о том, что «в данном случае инспекция не ставит под сомнение факт оказания/получения консультационных услуг» (стр. 136 решения, предпоследний абзац). Сделать вывод о том, что услуги оказаны нельзя без уяснения в чем они заключались. Доводы ответчика опровергаются и тем, что из расходов исключена не вся стоимость не конкретно описанных в договоре, по мнению ответчика, услуг, а только та их часть, превышающая рыночную цену.

При этом, ответчик проигнорировал полученные при проверке пояснения и рабочую документацию, оформлявшуюся при оказании услуг (стр. 126 решения): презентации, протоколы встреч, переписка, внутренняя документация и др. Такая документация передавалась ответчику в ответ на те требования, которые ответчиком приобщены к материалам дела по ходатайству ответчика. Так, в ответ на требование от

13.10.2011       г. № 7 заявителем письмом от 07.11.2011 г. № ВНП/17-т были переданы документы, подтверждающие фактическое оказание услуг, т.е. соответствие действительности тех сведений, которые указаны в первичных документах: переписка, презентации, протоколы, итоги встреч, переговоров, внутренняя документация, акты и счета от провайдера телефонной связи и др. в количестве 9 124 листов. В акте проверки ответчик высказал конкретные претензии только по услугам, связанным с управлением стратегическими активами, и услугами по направлению финансы. В связи с этим заявителем была дополнительно представлена одновременно с возражениями документация по этим услугам. Эта документация также была проигнорирована ответчиком. Ответчиком также были получены списки специалистов, принимавших участие в оказании услуг, как со стороны исполнителя, так и со стороны заказчика. Проведенные им допросы некоторых лиц из этих списков не выявили расхождений в фактической информации об оказанных услугах и их описанием в актах.

Ссылка ответчика на отсутствие в актах информации о ставках, фактически отработанном специалистами БАТ (Инвестментс) Лимитед времени, о конкретных сотрудниках, оказавших и потребивших услуги, объемах хозяйственной операции и т.п. является несостоятельной в силу следующих причин:

1)                 в соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ «под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ.». Вопрос о том, могут ли акты приемки оказанных услуг служить документальным подтверждением расходов, и какая информация в них должна содержаться, был рассмотрен Президиумом ВАС РФ в Постановлении от

20.01.2009       г. № 2236/07. В этом деле консультационные услуги иностранной организации группы оформляли «акты приема-передачи работ, составленные за второй, третий и четвертый кварталы 2002 года, в которых указаны виды услуг, период времени, в течение которого они оказаны, и их стоимость согласно условиям договора», т.е. оформление услуг совпадало с порядком, применявшимся ЗАО «МУМТ». Суды согласились с доводами налогового органа о том, что такие акты не могут служить документальным подтверждением расходов, поскольку:

S в них «не раскрыто содержание хозяйственной операции., либо содержание хозяйственных операции носит обобщающий (абстрактный) характер»;

S в них «отсутствуют количественные и качественные показатели» (почасовые ставки персонала и времени, затраченного персоналом)»;

S в них «не указаны детальный характер оказанных услуг с расчетом затрат рабочего времени сотрудников, выполнивших данные работы, а содержание операций указано как "консультационные услуги", в то время как по утверждению Общества и Компании, они оказывали разные виды услуг, которые требуют различной детализации...»;

S из них «нельзя определить вопросы, по которым осуществлялись консультации, объем, характер и направленность оказанных услуг, правильность формирования фактической стоимости услуг».

Таким образом, претензии налогового органа в указанном деле совпадают с претензиями ответчика, предъявляемыми к актам заявителя в настоящем деле. Поэтому, оценка этих претензий Президиумом ВАС РФ имеет непосредственное отношение к настоящему делу. Отменяя судебные акты и признавая решение инспекции недействительным, Президиум ВАС РФ указал следующее: «Форма таких актов не предусмотрена в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а все обязательные реквизиты, установленные статьей 9 Закона о бухгалтерском учете, в них имеются. Поэтому предъявление инспекцией дополнительных требований к их содержанию неправомерно. Согласно пункту 5 статьи 38 Кодекса под услугой для целей налогообложения понимается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности. Из названной нормы следует, что результаты оказанных услуг не имеют единиц измерения, в связи с чем их стоимость общество и компания могли подтвердить актами приема- передачи работ, составленными в соответствии с условиями договора. Доказательств, свидетельствующих о том, что услуги, названные в актах приема-передачи работ, компания обществу не оказала, инспекцией не представлено».

В ходе проверки ответчиком не было установлено отсутствие в актах каких-либо из обязательных реквизитов, предусмотренных Федеральным законом «О бухгалтерском учете». Также как и в деле, рассмотренном Президиумом ВАС РФ, акты оформлены по форме, согласованной сторонами при подписании договора. Имеющееся в актах описание услуг позволяет получить из актов информацию для проверки затрат на соответствие всем необходимым критериям для признания расходов: наличие или отсутствие связи с деятельностью направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ), соответствие услуг перечню прочих и материальных затрат, данных в подп. 6 п. 1 ст. 254 и п. 1 ст. 264 НК РФ, отсутствие спорных услуг в перечне расходов, не принимаемых к вычету при исчислении налога на прибыль (п. 1 ст. 270 НК РФ). При таких обстоятельствах ссылки ответчика в настоящем деле на то, что в актах дано обобщенное описание услуг и отсутствует детальное описание вопросов, по которым даны консультации (оказано содействие) и других деталей оказания спорных услуг, противоречат правовой позиции Президиума ВАС РФ, выраженной в Постановлении от 20.01.2009 г. № 2236/07. Противоречат доводы проверяющих и судебной практике окружных судов по данному вопросу. Суды признают неправомерными доводы налоговых органов о невозможности подтверждения расходов на консультационные услуги актами об оказании услуг, которые содержат только обобщенные сведения и не имеют конкретного описания услуг. При этом, суды указывают, что ст. 9 ФЗ «О бухгалтерском учете» «не предусмотрена необходимость подробного перечисления в первичных документах всех фактических действий, составляющих хозяйственную операцию»;

2)                  кроме того, детали оказания соответствующих услуг проверяющие могли установить из рабочих документов и переписки, оформлявшихся в ходе исполнения спорных договоров. С сопроводительным письмом от 07.11.2011 г. № ВНП /17-т по требованию проверяющих от 13.10.2011 г. № 7 им была представлена часть таких документов, в частности:

^ презентации, протоколы, итоги встреч, переговоров, переписка, внутренняя документация и т.п. по договору № 1А-2009 от 15.04.2009 г.;

^ распечатки страниц информационно-технологической системы «Interact», отражающие содержание отдельных разделов системы.

Какие-либо несоответствия между услугами, оформленными вышеуказанными документами, и услугами, перечисленными в актах об оказании услуг проверяющими установлены не были;

Ответчик также ссылается на то, что отсутствие указания в актах на объем услуг нарушает п. 3.3. и п. 3.5 заключенных договора (т. 13 л.4-5). В них предусмотрено, что сумма причитающегося консультанту вознаграждения за услуги зависит от фактического объема услуг, оказанных компании в течение одного квартала. Вознаграждение за услуги включает компенсацию всех затрат и расходов, понесенных консультантом в связи с оказанием услуг по настоящему договору. Сумма вознаграждения за услуги за соответствующий квартал, выверяется, корректируется и указывается в Акте приемки услуг. Однако, из этих пунктов не следует, что объем услуг должен указываться в актах в не денежном выражении. Напротив, из них следует, что объем услуг измеряется через фактические затраты исполнителя: чем больше действий и усилий со стороны исполнителя, тем выше сопутствующие этим действиям затраты и размер вознаграждения.

В обоснование своих доводов ответчик в абз. 5 на стр. 140 решения (т. 3 л. 140) указывает, что не было экономического смысла менять в 2009 г. порядок предоставления услуг БАТ Инвестментс Лимитед, т.е. переходить на оказание услуг фабрикам через ЗАО «МУМТ». Вместе с тем, ответчик не учитывает следующие имеющие значение для разрешения настоящего спора обстоятельства:

1)                  ответчик не учитывает преследуемую цель изменения структуры, установленную им в процессе рассмотрения материалов проверки (стр. 128 решения, т. 3 л. 128): «Указанные изменения были направлены на повышение эффективности и качества управления процессами производства в рамках группы и сбыта продукции на конечных рынках, обеспечение более эффективного взаимодействия между компаниями группы, и соответственно, увеличение доходов». Этот факт подтверждается и преамбулой

Дополнительных соглашений (подп. «д») от 14.12.2009 г. (т. 14 л. 56, т. 15 л. 66, т. 16 л. 38) и п. 1.1. Дополнительных соглашений;

2)                  аналогичная претензия была оценена Президиумом ВАС РФ по спору ответчика с «Джи Т.И. Маркетинг и продажи» в Постановлении от 28.10.2010 г. № 8867/10. В этом деле фабрика платила роялти за рубеж до определенного момента, а затем бремя уплаты роялти было перенесено с фабрики на аналогичную ЗАО «МУМТ» компанию группы. Ответчик оспаривал наличие экономического смысла в таком переходе. Президиум ВАС РФ указал ответчику, что «обоснованность расходов . не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. Хозяйствующие субъекты самостоятельно по своему усмотрению выбирают способы достижения результата от предпринимательской деятельности. В полномочия же налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не вменение им доходов исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического эффекта с меньшими затратами, на что неоднократно указывал Президиум ВАС РФ (постановления от 26.02.2008 № 11542/07, от 18.03.2008 № 14616/07). Следовательно, изменение с 2003 года договорной структуры внутри холдинга, осуществляющего как производство, так и реализацию табачной продукции через организации, выступающие в качестве самостоятельных налогоплательщиков по законодательству Российской Федерации, и перенос бремени уплаты лицензионных платежей с завода на общество "Дж. Т.И. - МП", вызванных необходимостью повышения эффективности указанной деятельности, не противоречит требованиям налогового законодательства».

Суд принимает довод налогового органа, изложенный в письменных пояснениях, о том что «перекладывание расходов иностранной компаний на российские организации не предусмотрено нормами НК РФ». Однако, определение суммы вознаграждения за реально оказанные услуги исходя из фактически понесенных на их оказание затрат «перекладыванием затрат» не является.

Ответчик также указывает, что правила о трансфертном ценообразовании ОЭСР не применяются в РФ, в связи с чем, не являются относимыми доказательствами отчет ЦПО (т. 17) и письмо PWC от 11.01.2012 г. (т. 5 л. 116), в которых установлено соответствие цен по спорным сделкам рыночному уровню исходя из рекомендаций ОЭСР.

Такой вывод ответчика является необоснованным, поскольку использование рекомендаций ОЭСР для разрешения споров в сфере международного налогообложения с российским элементом санкционировано ВАС РФ в Постановлении от 15.11.2011 г. № 8654/11. Из текста Руководства ОЭСР по трансфертному ценообразованию для ассоциированных предприятий и налоговых органов, а также из Письма МФ РФ от 30.08.2011 г. № 03-08-05 следует, что «под сделкой, совершенной на основе принципа "вытянутой руки", понимается сделка ... при соблюдении принципа использования рыночных цен между независимыми участниками при аналогичных сделках и на аналогичных условиях». Определение рыночной цены в ст. 40 НК РФ базируется на том же принципе. Следовательно, соблюдение требования Руководства ОЭСР по трансфертному ценооборазованию не приводит к нарушению правил ст. 40 НК РФ.

Такого же подхода придерживается и судебная практика. Так, ФАС СЗО в постановлении от 19.04.2011 г. по делу № А56-94331/2009 указал: «Разрешая спор, суд обоснованно принял во внимание положения Рекомендаций Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) по трансфертному ценообразованию, которая объединяет 30 стран-участников и сотрудничает более чем с 70 странами, включая РФ, и Модельной налоговой конвенции ОЭСР...». В постановлении 13ААС от 15.12.2010 по этому делу также указано, что «способ ценообразования, учитывающий централизованные затраты, соответствует ... Рекомендациям ... ОЭСР ... по трансфертному ценообразованию... Применение указанных принципов определения стоимости услуг является экономически обоснованным». Следовательно, уплата цены, определенной по Рекомендациям ОЭСР, является экономически обоснованной операцией. Поэтому, использование доказательств, подтверждающих, что цена была определена по правилам ОЭСР, является допустимым, поскольку они опровергают приводимый по настоящему делу довод ответчика об экономической необоснованности спорных операций. Рекомендации и комментарии ОЭСР были использованы также в постановлениях ФАС МО от 02.08.2012 г. № А40-58575/11- 129-248, от 24.11.2003 г. № КА-А40/9307-03, ФАС СЗО от 08.02.2012 г. № А56-23858/2011, ФАС ЗСО от 31.12.2012 г. № А45-3310/2011.

Ответчик ссылается на то, что Руководящие принципы ОЭСР по трансфертному ценообразованию для многонациональных предприятий и налоговых администраций были приняты только в 2010 году. Этот вывод не соответствует действительности, поскольку Руководящие принципы были одобрены ОЭСР в 1995 году. Таким образом, ссылка оценщика на Руководящие принципы, является обоснованной. При этом, ответчик не представил доказательств тому, что гл. VII Руководящих принципов, специально посвященная вопросам трансфертного ценообразования для внутригрупповых услуг, подвергалась существенным изменениям с момента ее одобрения ОЭСР, т.е. тому, что редакция этой главы в 2009 г. существенно отличалась от редакции 2010 г., и что эти отличия могут повлиять на правильно применение ст. 40 НК РФ.

Однако, вне зависимости от ранее приведенных аргументов, ответчик неправильно определил последствия вменяемого им нарушения. В соответствии с п. 3 ст. 40 НК РФ «в случаях, . когда цены . услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) ... услуг., налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие ... услуги». Ответчик не учел, что часть услуг БАТ (Инвестментс) Лимитед была приобретена заявителем для последующего оказания услуг в интересах предприятий группы БАТ, расположенных за пределами территории РФ. Материалами дела подтверждается, что стоимость таких услуг была предъявлена к оплате БАТ (Инвестментс) Лимитед по договору от 14.12.2009 г. б/н и оплачена последним. В 2009 году доходы, полученные ЗАО «МУМТ» по этому договору, составили 456 662 369,54 руб. (9 505 304 фунтов стерлингов). Указанные отношения по реализации заявителем услуг в пользу БАТ (Инвестментс) Лимитед абсолютно идентичны отношениям по реализации заявителем соответствующих услуг фабрикам. При этом, определяя сумму занижения заявителем налоговой базы по налогу на прибыль, ответчик учел «завышение доходов» заявителя при оказании услуг фабрикам, но никак не учел идентичные по своему характеру доходы от оказания услуг БАТ (Инвестментс) Лимитед. Таким образом, определив результаты совокупности контролируемых сделок без учета доходов, полученных заявителем от БАТ (Инвестментс) Лимитед по договору от 14.12.2009 г. б/н, ответчик нарушил процитированную выше норму п. 3 ст. 40 НК РФ, поскольку неправильно определил фактические результаты контролируемой сделки.

Довод налогового органа о том, что им самостоятельно до привлечения оценщика были осуществлены действия, направленные на установление рыночной цены спорных услуг не имеют существенного значения для рассмотрения спора, поскольку, в оспариваемом решении налоговый орган использовал исключительно метод определения рыночной цены путем экспертной оценки.

На основании изложенного, требования Общества о признании недействительным решения от 30.12.2011г. № 04-1-31/25 о привлечении Закрытого акционерного общества «Международные услуги по маркетингу табака» к ответственности за совершение налогового правонарушения подлежат удовлетворению в части доначисления налога на прибыль за 2009г. в сумме 187.544.640 руб. по пунктам 3, 4 решения, а также приходящихся на эту сумму пени и штрафов, в удовлетворении остальной части требований суд отказывает Заявителю.

Уплаченная Обществом при обращении в арбитражный суд государственная пошлина в размере 2 000 руб. подлежит взысканию с Инспекции в качестве возмещения понесенных ей судебных расходов по уплате государственной пошлины на основании части 1 статьи 110 АПК РФ в полном объеме, поскольку законодательством не предусмотрен возврат заявителю по делу, в котором ответчиком является государственный орган, уплаченной государственной пошлины из бюджета в случае, если судебный акт принят в его пользу, а также не предусмотрено освобождение государственных органов от возмещения судебных расходов, отношения, по распределению которых, возникают между сторонами судебного разбирательства после уплаты заявителем государственной пошлины

на основании статьи 110 АПК РФ, данные отношения не регулируются главой 25.3 НК РФ (пункт 7 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 11.05.2010 г. № 139).

Учитывая изложенное и руководствуясь ст.ст. 137-139 Налогового кодекса Российской Федерации, ст.ст. 102, 110, 167-170, 180, 181, 198-201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

РЕШИЛ:

Признать недействительным, как несоответствующим законодательству о налогах и сборах, решение Межрегиональной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 3 от 30.12.2011г. № 04-1-31/25 о привлечении Закрытого акционерного общества «Международные услуги по маркетингу табака» к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль за 2009г. в сумме 187.544.640 руб. по пунктам 3, 4 решения, а также приходящихся на эту сумму пени и штрафов.

Требование ЗАО «МУМТ» к Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 3 о признании недействительным решения от 30.12.2011г. № 04-1­31/25 в части доначисления налога на прибыль за 2009г. в сумме 373.218 руб. по п. 2 решения, а также приходящихся на эту сумму пени и штрафов - оставить без удовлетворения.

Взыскать с Межрегиональной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 3 в пользу Закрытого акционерного общества «Международные услуги по маркетингу табака» расходы на оплату госпошлины в размере 2.000 (Две тысячи) руб.

Решение может быть обжаловано в Девятый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия.

Судья Шудашова Я.Е.

Разместить:

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться  

   

Легкая судьба электронных документов в суде

Бухгалтерские документы отражают важную информацию о хозяйственной деятельности организации.

Суфиянова Татьяна
Суфиянова Татьяна

Российский налоговый портал

Как открыть для себя «Личный кабинет налогоплательщика»?

Если у вас нет еще доступа в ваш «Личный кабинет», то советую сделать

Налог на прибыль
  • 06.12.2016   Суды правильно указали, что задолженность налогоплательщика по спорным долговым обязательствам перед иностранными компаниями является контролируемой (более чем в 3 раза превышает величину собственного капитала), что сторонами не оспаривается; следовательно, в соответствии с п. 1 ст. 23, подп. 2 п. 2 ст. 269 НК РФ заявитель был обязан на последнее число каждого отчетного периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой
  • 06.12.2016   Налогоплательщик, заключающий сделки по приобретению товара (выполнению работ, оказание услуг) несет не только гражданско-правовые последствия исполнения указанных сделок, но и налоговые последствия, связанные с возможностью отнесения сумм, уплаченных за товар поставщику на расходы по налогу на прибыль и налоговые вычеты, только в отношении добросовестных контрагентов (поставщиков, подрядчиков, исполнителей), осуществляющих реальную экономическую деятельно
  • 29.11.2016   Нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной если, налоговым органом будет доказано, что налогоплательщику должно быть известно о нарушениях допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированное налогоплательщика с контрагентом.

Вся судебная практика по этой теме »

Громкие дела по налогам

Вся судебная практика по этой теме »