Постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.12.2012 г. № А21-2994/2012

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 10.12.2012 г. № А21-2994/2012

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Блиновой Л.В., судей Морозовой Н.А., Пастуховой М.В., с ведением протокола помощником судьи Рябовой Г.А., при участии от общества с ограниченной ответственностью "Международное строительное предприятие "РОССБАН" Медешкина О.П. (доверенность от 24.08.2012 б/н), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области Вороновой А.А. (доверенность от 06.04.2012 б/н), Горбулиной С.В. (доверенность от 03.05.2012 б/н), рассмотрев 06.12.2012 в открытом судебном заседании, проведенном с использованием систем видеоконференц-связи (при содействии Арбитражного суда Калининградской области) кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области на решение Арбитражного суда Калининградской области от 04.06.2012 (судья Сергеева И.С.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.09.2012 (судьи Дмитриева И.А., Загараева Л.П., Згурская М.Л.) по делу N А21-2994/2012,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Международное строительное предприятие "РОССБАН", место нахождения: Калининградская область, Гурьевский район, п. Яблоневка, Берлинское шоссе, д. 1; ОГРН 1023902294591 (далее - Общество, ООО МСП "РОССБАН"), обратилось в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области (место нахождения: г. Калининград, ул. Мусоргского, д. 10 "А", ОГРН 1073905014325; далее - Инспекция) от 30.12.2011 N 1944866/32 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требование от 29.02.2012 N 531 в части доначисления и взыскания 222 032 руб. налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет, 1 998 283 руб. налога на прибыль, зачисляемого в бюджет субъекта Российской Федерации (с учетом уточнения предмета спора в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Решением суда первой инстанции от 04.06.2012 требования Общества удовлетворены.

Постановлением апелляционного суда от 11.09.2012 решение суда от 04.06.2012 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, просит судебные акты отменить и направить дело на новое рассмотрение.

По мнению подателя жалобы, доходы в виде положительной курсовой разницы от переоценки обязательств по кредитному договору, заключенному в целях реализации инвестиционного проекта, учитываются резидентами Особой экономической зоны в Калининградской области при формировании налоговой базы по налогу на прибыль в общеустановленном порядке.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы кассационной жалобы, а представитель Общества возражал против ее удовлетворения.

Законность судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2009 по 31.12.2010, о чем составлен акт от 01.12.2011 N 1897506/25.

По результатам рассмотрения материалов проверки Инспекцией принято решение от 30.12.2011 N 1944866/32, согласно которому налогоплательщик привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в виде штрафа в общей сумме 444 063 руб. Кроме того, ему предложено уплатить доначисленные по результатам проверки: налог на прибыль, зачисляемый в федеральный бюджет, в сумме 222 032 руб., налог на прибыль, зачисляемый в бюджет субъекта Российской Федерации, в сумме 1 998 283 руб., а также пени по налогу на прибыль в сумме 152 450 руб. 65 коп., транспортный налог в сумме 36 450 руб. и пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 30 425 руб. 20 коп.

В ходе проведения налоговой проверки Инспекция пришла к выводу о занижении Обществом внереализационных доходов на сумму 4 420 750 руб. за 2009 год, на сумму 13 426 333 руб. за 2010 год.

Общество обжаловало решение Инспекции в апелляционном порядке. Управлением Федеральной налоговой службы по Калининградской области было вынесено решение от 24.02.2012 N ЗС-05-10/02207 об изменении решения Инспекции от 30.12.2011 N 1944866/32 путем уменьшения подлежащего взысканию штрафа за неуплату налога на прибыль в сумме 444 063 руб. и пени по налогу на прибыль в сумме 152 450 руб. 65 коп. В остальной части решение налогового органа оставлено без изменения, а жалоба заявителя без удовлетворения.

На основании вступившего в силу решения Инспекция направила в адрес налогоплательщика требование от 29.02.2012 N 531 об уплате доначисленных по результатам выездной проверки налогов и пеней.

Не согласившись с принятым налоговым органом ненормативным актом по эпизоду доначисления налога на прибыль Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суды первой и апелляционной инстанции, оценив доводы заявителя и ссылку Инспекции на пункты 5 и 6 статьи 288.1 НК РФ, пришли к выводу о том, что общие правила формирования налоговой базы применяются в случае определения налоговой базы по налогу на прибыль резидентами Особой экономической зоны (далее - ОЭЗ), а установленные статьей 288.1 НК РФ особенности не должны противоречить общим правилам учета, установленным статьями 247 - 250, 272 и 274 НК РФ.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела и доводы жалобы, считает, что судебные акты отмене не подлежат по следующим основаниям.

Согласно статье 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с этой же главой.

В соответствии с пунктом 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Как указано в подпункте 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ, к внереализационным расходам, не связанным с производством и реализацией, относятся расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, за исключением авансов, выданных (полученных) в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации. Отрицательной курсовой разницей в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации признается курсовая разница, возникающая при уценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, выраженных в иностранной валюте, или при дооценке выраженных в иностранной валюте обязательств.

В соответствии с пунктом 1 статьи 288.1 НК РФ резиденты ОЭЗ в Калининградской области уплачивают налог на прибыль в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением случаев, предусмотренных статьей 288.1 НК РФ.

В силу пункта 2 статьи 288.1 НК РФ резиденты используют особый порядок уплаты налога на прибыль, установленный статьей 288.1 НК РФ, в отношении прибыли, полученной от реализации инвестиционного проекта в соответствии с Федеральным законом от 10.01.2006 N 16-ФЗ "Об особой экономической зоне в Калининградской области и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 16-ФЗ), при условии ведения резидентами раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) при реализации инвестиционного проекта, и доходов (расходов), полученных (произведенных) при осуществлении иной хозяйственной деятельности. В течение шести календарных лет со дня включения юридического лица в единый реестр резидентов Особой экономической зоны в Калининградской области налог на прибыль от реализации им товаров (работ, услуг), полученную при реализации инвестиционного проекта в соответствии с Федеральным законом об Особой экономической зоне в Калининградской области и определенную в соответствии с главой 25 Кодекса и Законом N 16-ФЗ, взимается по ставке 0% в отношении налога на прибыль (пункт 6 статьи 288.1 НК РФ).

Согласно пункту 4 данной статьи в целях ее применения налоговой базой по налогу на прибыль от реализации инвестиционного проекта в соответствии с Законом N 16-ФЗ в Калининградской области признается денежное выражение прибыли, полученной при реализации данного инвестиционного проекта и определяемой на основании данных раздельного учета доходов (расходов) (полученных (произведенных) при реализации этого инвестиционного проекта) и доходов (расходов) (полученных (произведенных) при осуществлении иной хозяйственной деятельности), к которым применяются положения настоящей главы.

Согласно пункту 5 названной статьи доходами, полученными при реализации инвестиционного проекта в соответствии с Законом N 16-ФЗ, признаются доходы от реализации товаров (работ, услуг), произведенных в результате реализации данного инвестиционного проекта, за исключением производства товаров (работ, услуг), на которые не может быть направлен инвестиционный проект.

Как следует из материалов дела Общество включено с 24.10.2006 в Единый реестр резидентов ОЭЗ в Калининградской области, как реализующее проект "Техническое перевооружение и модернизация ООО МСП "РОССБАН".

В соответствии с инвестиционной декларацией основными целями инвестиционного проекта являются: производство товарного бетона; дорожно-строительные и ремонтные работы. Фактически в проверяемый период заявитель осуществлял как деятельность, связанную с реализацией инвестиционного проекта, так и иную хозяйственную деятельность.

Обществом велся раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) при реализации инвестиционного проекта, и доходов (расходов), полученных (произведенных) при осуществлении иной хозяйственной деятельности.

В аналитических регистрах налогового учета "Внереализационные доходы" за 2009-2010 годы, Обществом отражены доходы: за 2009 год: положительные курсовые разницы, возникающие от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе положительные курсовые разницы по договору займа от 04.02.2009, заключенного с Бугровым В.П. (заимодавец), в размере 4 420 750 руб. (согласно договору заем предоставлен для целей осуществления финансово-хозяйственной деятельности Общества); за 2010 год: положительные курсовые разницы, возникающие от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в размере 2 658 988 руб.; доходы прошлых лет в размере 1 548 067 руб.; положительные курсовые разницы по договору займа, заключенного с Бугровым В.П., в размере 9 219 278 руб. Всего за 2010 год сумма внереализационных доходов составила 13 426 333 руб.

Налоговый орган посчитал, что в соответствии с положениями пункта 5 статьи 288.1 НК РФ доходы в виде положительной курсовой разницы от переоценки обязательств по кредитному договору (договору займа), заключенному в целях реализации инвестиционного проекта, подлежат учету Обществом - резидентом ОЭЗ в Калининградской области, при формировании налоговой базы по налогу на прибыль в общеустановленном порядке, в то время как отрицательная курсовая разница от переоценки обязательств по данному кредитному договору будет учитываться при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций от реализации инвестиционного проекта.

Суды, признавая вывод Инспекции ошибочным, руководствовались следующим.

В соответствии с пунктом 11 статьи 250 и подпункта 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ доходы (расходы) в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, за исключением авансов, выданных (полученных) в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации, признаются внереализационными доходами (расходами).

Пунктом 1 статьи 272 НК РФ предусмотрено правило о том, что расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика. Если же расходы относятся к определенному виду деятельности, законодатель исходит из того, что такие расходы должны быть учтены именно по данному виду деятельности.

То обстоятельство, что спорные внереализационные доходы в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей требований (обязательств), выраженных в иностранной валюте получены от реализации инвестиционного проекта в соответствии с Законом N 16-ФЗ в Калининградской области налоговым органом не оспаривается.

Системное толкование норм налогового законодательства, определяющих порядок формирования налоговой базы по налогу на прибыль, позволяет сделать вывод о том, что при определении ее итоговой величины учитываются все относящиеся к данной базе доходы (расходы), связанные с реализацией, а также все внереализационные доходы (расходы).

Поэтому в ходе реализации инвестиционного проекта Общество вправе было учитывать в составе внереализационных доходов при исчислении налога на прибыль курсовые разницы от переоценки полученных кредитных средств.

Кроме того, суд кассационной инстанции считает, что налоговым органом не учтены положения Федерального закона "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и статью 26 Федерального закона "О банках и банковской деятельности" от 06.06.2012 N 97-ФЗ.

В "Собрании законодательства Российской Федерации" 02.07.2012 N 27, статья 3588, опубликован текст Федерального закона "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и статью 26 Федерального закона "О банках и банковской деятельности" от 06.06.2012 N 97-ФЗ. Пункт 9 статьи 2 указанного Закона дополнил статью 288.1 НК РФ пунктом 5.1 следующего содержания: "В целях настоящей статьи при определении налоговой базы по налогу от реализации инвестиционного проекта в соответствии с федеральным законом об Особой экономической зоне в Калининградской области учитываются возникшие при реализации указанного проекта доходы (расходы) в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, возникающей от проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к валюте Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации, переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте), в том числе по валютным счетам в банках, требований (обязательств), выраженных в иностранной валюте, за исключением авансов, выданных (полученных), а также в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, возникающей вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса, установленного Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности на иностранную валюту. Указанные доходы (расходы) учитываются и определяются в порядке, установленном настоящей главой". Данной нормой устранены противоречия налогового законодательства и подтверждена правомерность действий Общества при исчислении налога на прибыль.

Оспариваемое решение противоречит положениям указанного закона в силу того, что налоговый орган, перенеся положительные курсовые разницы в общую налоговую базу, оставил в расчете базы по деятельности в рамках инвестиционного проекта отрицательные курсовые разницы, мотивировав свое решение тем, что нормы пунктов 5 и 6 статьи 288.1 НК РФ (в редакции, действовавшей на момент вынесения решения) позволяют учитывать в расчете налоговой базы по инвестиционной деятельности только доходы от реализации товаров (работ, услуг).

Пунктом 6 статьи 5 ФЗ N 97-ФЗ установлено, что положения пункта 5.1 статьи 288.1 НК РФ распространяют свое действие на правоотношения, возникшие с 1 января 2007 года, то есть на период, охваченный налоговой проверкой (2009 - 2010). Пункт 2 статьи 5 Закона определяет, что измененные положения статьи 288.1 НК РФ вступают в силу со дня официального опубликования настоящего Закона - то есть с 02.07.2012.

Несмотря на то, что на момент принятия оспариваемого решения данный Федеральный закон еще не действовал, при рассмотрении дела судами первой и апелляционной инстанции по существу данные положения подлежали применению, поскольку нормы названного закона законодателем распространены на проверяемый период.

При таких обстоятельствах решение налогового органа обоснованно признано недействительным в оспариваемой части.

Суд кассационной инстанции считает, что фактические обстоятельства дела установлены судебными инстанциями в результате полного и всестороннего исследования имеющихся в нем доказательств в их совокупности и взаимосвязи, в связи с чем оснований для отмены судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы Инспекции не имеется.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Калининградской области от 04.06.2012 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.09.2012 по делу N А21-2994/2012 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области - без удовлетворения.

Председательствующий

Л.В.БЛИНОВА

Судьи

Н.А.МОРОЗОВА

М.В.ПАСТУХОВА

Комментарии

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться  

Имя *

Комментарий *    

Добавить комментарий