Аналитика / Аналитические обзоры / Анализ судебной практики по вопросам, связанным с применением Главы 26 Налогового кодекса Российской Федерации

Анализ судебной практики по вопросам, связанным с применением Главы 26 Налогового кодекса Российской Федерации

17.01.2008

Арбитражный суд Республики Коми
АНАЛИЗ

судебной практики по вопросам, связанным

с применением Главы 26 Налогового кодекса

Российской Федерации

За период 2006 год - 1 полугодие 2007 года судебной коллегией по рассмотрению экономических споров, возникающих из административных и иных публичных правоотношений Арбитражного суда Республики Коми было рассмотрено 15 дел по спорам, связанным с применением главы 26 «Налог на добычу полезных ископаемых» Налогового кодекса Российской Федерации* в части определения объекта налогообложения, из них за 2006 год - 9 дел, за 1 полугодие 2007 года - 6 дел.

Указанный анализ судебной практики проводится на основании пункта 2.2. Плана работы административной коллегии арбитражного суда на II полугодие 2007 года.

Далее приводится анализ наиболее интересных дел.

I. Налогообложение технологических потерь по ставке ноль процентов невозможно в случае определения количества добытого полезного ископаемого косвенным методом.

Оспаривая решение налогового органа в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых,** ОАО не согласилось с выводами Инспекции о том, что: а) налогоплательщик осуществлял в проверяемом периоде добычу полезных ископаемых (нефти) на основании лицензий, по которым не утверждены в установленном порядке нормативы технологических потерь на соответствующий период; б) применение налоговой ставки ноль процентов в части нормативных потерь в случае применении косвенного метода определении количества добытого ископаемого невозможно.

Суд принял во внимание доводы заявителя о надлежащем утверждении нормативов технологических потерь полезного ископаемого, однако, признал правомерными выводы Инспекции о занижении налога на ДПИ в результате необоснованного применения Обществом налоговой ставки ноль процентов в отношении нормативных потерь. При этом суд руководствовался следующим.

В соответствии со статьей 338 НК РФ налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого, как стоимость добытых полезных ископаемых.

В силу пунктов 1 и 2 статьи 339 НК РФ количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком также самостоятельно. В зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема.
* - далее сокращенно - НК РФ.
** - далее сокращенно - налог на ДПИ.

Количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если этой статьей не предусмотрено иное. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.

Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется им в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого.

В соответствии с пунктом 1 статьи 342 НК РФ налогообложение по налогу на ДПИ производится по ставке ноль процентов при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых. Нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

Из материалов дела следует, что Общество при исчислении налога на ДПИ не включало в налогооблагаемую базу нормативные потери полезных ископаемых.

Между тем, пунктом 3 статьи 339 НК РФ предусмотрено, что, если налогоплательщик применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого.

Фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого.

Таким образом, при определении количества добытого полезного ископаемого косвенным методом, фактические потери полезного ископаемого не учитываются. В данном случае фактические потери при определении количества добытого полезного ископаемого уже включены в расчетные данные содержания полезного ископаемого в минеральном сырье.

Согласно Приказу об учетной политике Общества налог на ДПИ исчисляется и уплачивается ОАО в утвержденном Налоговым Кодексом РФ порядке по количеству добытого полезного ископаемого и определяется косвенным методом.

Суд установил, что Общество не имело возможности определять количество добытого полезного ископаемого прямым методом, поскольку у него отсутствовали необходимое оборудование по приведению нефти к государственному стандарту и измерительные средства и устройства.

На основании изложенного, суд пришел к выводу о том, что Общество не доказало наличие фактических потерь при добыче полезных ископаемых на осваиваемых им месторождениях, которые влияли на общее количество добытого полезного ископаемого в целях налогообложения и давали ему право на применение в последующем нулевой ставки в пределах нормативов потерь, утвержденных в установленном порядке.

II. Налогоплательщик обоснованно применял способ оценки стоимости добытого полезного ископаемого, исходя из его расчетной стоимости, приняв в качестве объекта налогообложения уголь каменный рядовой, а не полученные в результате его переработки концентрат и промпродукт.

В ходе камеральной налоговой проверки Инспекция установила неполную уплату налога на ДПИ за декабрь 2005 года, в связи с чем Общество привлечено к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ. Обществу также предложено уплатить доначисленную сумму налога и пени.

Согласно решению суда I инстанции требования ОАО о признании недействительным решения налогового органа о привлечении заявителя к налоговой ответственности были удовлетворены. При этом суд учел следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 337 НК РФ полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости, иной смеси), первая по своему качеству соответствующая Государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стан-дарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия).

Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

Из представленных суду материалов следовало, что Общество в процессе производственной деятельности осуществляло добычу полезного ископаемого - угля каменного, который после его извлечения на поверхность соответствует рядовому углю, предусмотренному государственным стандартом. Поскольку статья 337 НК РФ требует, чтобы полезным ископаемым признавалась первая добытая продукция, то в случае соответствия рядового угля ГОСТу именно он (рядовой уголь) будет являться первым добытым полезным ископаемым.

По мнению же Инспекции, налоговая база должна была определяться как стоимость добытого угля исходя из количества добытого в отчетном периоде каменного угля, в отношении которого завершен комплекс технологических операций (процессов) и стоимости единицы добытого угля, исходя из сложившихся у Общества цен реализации.

Суд I инстанции установил, что добытый Обществом уголь до передачи его на обогатительную фабрику является продукцией, готовой к реализации.

В связи с тем, что в проверяемом периоде реализация добытого (не обогащенного) угля Обществом не производилась, суд со ссылкой на нормы подпункта 3 пункта 1 и пункта 4 статьи 339 НК РФ, признал правомерным использование расчетного способа оценки стоимости добытого полезного ископаемого.

Изложенные обстоятельства привели к отмене ненормативного акта налогового органа. При этом суд отметил, что Инспекция не представила доказательств того, что операции по обогащению угля входят в технологический комплекс операций (стадии технологии) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь), а концентрат и промпродукт - являются результатом комплекса технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр.

III. Плательщиками по налогу на добычу полезных ископаемых являются лица, которым участок недр предоставлен в пользование в установленном порядке. При отсутствии лицензии на право пользования недрами обязанность по уплате налога не возникает.

Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка ООО, в результате которой, в частности, было установлено, что в июле-сентябре 2004 года Общество, при осуществлении добычи полезных ископаемых из карьеров, не уплачивало налог на ДПИ и не представляло в Инспекцию налоговые декларации. При этом Инспекция сослалась на то, что соответствующим постановлением Главы Администрации района Обществу было предоставлено право пользования месторождениями песчано-гравийных карьеров.

Выявленные нарушения послужили основанием для привлечения Общества к налоговой ответственности.

Решением суда I инстанции требования ООО в указанной части удовлетворены, исходя из нижеследующего.

Согласно статье 334 НК РФ налогоплательщиками налога на ДПИ признаются организации и индивидуальные предприниматели, признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии со статьей 9 Закона Российской Федерации от 21 февраля 1992 года № 2395-1 «О недрах» пользователями недр могут быть субъекты предпринимательской деятельности, в том числе юридические лица, если федеральными законами не установлены ограничения предоставления права пользования недрами.

Статьей 11 Закона РФ «О недрах» предусмотрено, что предостав-ление недр в пользование оформляется специальным государственным разрешением в виде лицензии, включающей установленной формы бланк.

Лицензия является документом, удостоверяющим право ее владельца на пользование участком недр в определенных границах в соответствии с указанной в ней целью в течение установленного срока при соблюдении владельцем заранее оговоренных условий.

Таким образом, плательщиками налога на ДПИ являются лица, которым участок недр предоставлен в пользование в установленном порядке, и имеющими соответствующую лицензию.

Лица, виновные в самовольном пользовании недрами несут уго-ловную, административную ответственность, а также обязаны возместить вред, причиненный государству в случае, если участок недр не передан в пользование, размер которого определяется федеральным органом управления государственным фондом недр (статьи 49, 51 Закона РФ «О недрах»).

В данном же случае Общество получило лицензию на право пользование недрами в октябре 2004 года и, следовательно, именно с этого момента оно признается плательщиком налога на ДПИ.

IV. Нормативы технологических потерь полезных ископаемых устанавливаются для конкретного месторождения и не зависят от того, каким недропользователем осуществляется добыча полезных ископаемых.

Не согласившись с решением налогового органа, в том числе в части доначисления налога на ДПИ за февраль-август 2004 года, ОАО (заявитель) обжаловало его в судебном порядке. Возражая против заявленных требований, Инспекция указала на то, что при добыче полезных ископаемых нормативы технологических потерь для ОАО на соответствующий год в установленном порядке не утверждались, а применение норматива, утвержденного для другого предприятия, неправомерно.

Решением суда требования заявителя удовлетворены.

Из материалов дела следует, что Обществу «А» компетентным органом были выданы лицензии на право пользования недрами трех нефтяных месторождений. По этим месторождениям, в пределах которых Общество «А» осуществляло пользование недрами, в установленном порядке были утверждены нормативы технологических потерь нефти, газового конденсата и природного газа при добыче, сборе, подготовке и межпромысловой транспортировке на 2004 год.

На основании статьи 17.1 Закона РФ «О недрах» в связи с учреждением юридическим лицом - пользователем недр нового юридичес-кого лица, созданного для продолжения деятельности на предоставленных участках недр, компетентным органом издано распоряжение о переоформ-лении вышеуказанных лицензий, на вновь созданное юридическое лицо, - ОАО (заявителя по делу).

Выданные заявителю лицензии на право пользования недрами теми же нефтяными месторождениями были зарегистрированы Министер-ством природных ресурсов России 01 сентября 2004 года.

Являясь правопреемником Общества «А» в части права пользо-вания недрами, ОАО (заявитель) при исчислении налога на ДПИ применял налоговую ставку 0 процентов в части нормативных потерь полезных ископаемых, руководствуясь при этом нормативами потерь, утверж-денными Министерством энергетики РФ для Общества «А».

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 342 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых.

В целях главы 26 НК РФ нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

Согласно пункту 5 Правил утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения, принятых постановле-нием Правительства РФ от 29 декабря 2001 года № 921, нормативы потерь углеводородного сырья, в том числе связанных с обустройством месторождения, ежегодно утверждаются Министерством энергетики РФ по согласованию с Министерством природных ресурсов РФ и Федеральным горным и промышленным надзором России.

Министерство энергетики РФ направляет сведения об утвержденных нормативах потерь в Министерство РФ по налогам и сборам в 10-дневный срок со дня их утверждения.

Таким образом, в силу вышеуказанных норм нормативы технологических потерь полезных ископаемых устанавливаются для конкретного месторождения с учетом принятой схемы и технологии разработки месторождения, и не зависят от того, каким недропользователем осуществляется добыча полезного ископаемого.

Поскольку налоговым органом не представлены доказательства изменения технологии разработки месторождения в связи со сменой недропользователя, суд пришел к выводу о том, что заявитель при исчис-лении налога на ДПИ правомерно применял нормативы технологических потерь нефти, утвержденные Министерством энергетики РФ для эксплуа-тируемых нефтяных месторождений.

V. Налогоплательщик при исчислении налога на ДПИ в спорном налоговом периоде обоснованно применил ставку ноль процентов в отношении нормативных потерь полезных ископаемых, исходя из количества добытого полезного ископаемого, определяемого по итогам года.

Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции о привлечении к налоговой ответственности.

В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что нормативы потерь полезных ископаемых, утвержденные для предприятия на год, должны применяться к количеству добытого полезного ископаемого, определяемому по итогам налогового периода, в котором производились маркшейдерские измерения. По мнению же заявителя, сопоставление количества фактических потерь, определенных по данным геолого-маркшейдерского замера, за соответствующий месяц с количеством добытого полезного ископаемого в целом за год законодательством не предусмотрено.

Решением суда позиция заявителя признана обоснованной, требование Общества удовлетворено. При этом суд руководствовался следующими нормами.

Как указывалось ранее, налоговая база по налогу на ДПИ определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого как стоимость добытых полезных ископаемых, исчисляемая как произведение количества добытого полезного ископаемого, определяемого в соответствии со статьей 339 НК РФ, и стоимости единицы добытого полезного ископаемого.

Пунктом 3 статьи 339 НК РФ предусмотрено, что, если налого-плательщик применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого. Фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого. Фактические потери полезного ископаемого учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений.

В силу пункта 1 статьи 342 НК РФ налогообложение по налогу на ДПИ производится по ставке ноль процентов при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых. Нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством РФ.

Из материалов дела видно, что по угольному месторождению шахта «И» в установленном порядке Обществу был определен норматив эксплуатационных потерь на 2005 год в размере 5,2 процента.

Судом установлено, что по отношению к объему добычи полезных ископаемых за 2005 год эксплуатационные потери превысили размер установленного предельного норматива эксплуатационных потерь, установленный Обществу на этот год. В течение января-ноября 2005 года Общество в декларациях не отражало нормативные потери и льготу в виде ставки ноль процентов по ним не применяло. При этом объем нормативных потерь, указанный в декларации за декабрь 2005 года, не превысил общего объема нормативных потерь, установленного Обществу на 2005 год.

При таких обстоятельствах суд пришел к выводу о том, что при расчете налога на ДПИ в декларации за декабрь 2005 года налогоплательщик обоснованно применил ставку ноль процентов к нормативным потерям в объеме, определенном по результатам замера, произведенного маркшейдерской службой в декабре 2005 года.

VI. Применение налоговой ставки ноль процентов при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых обосновано, поскольку Общество не допустило сверхнормативных потерь.

ОАО обратилось с заявлением о признании незаконным решения Инспекции, в том числе, в части доначисления по результатам выездной налоговой проверки Общества налога на ДПИ, а также начисления соответствующих сумм пени и налоговых санкций. Как указало Общество, компетентным органом, проводившим проверку Общества по вопросу соблюдения требований законодательства о недрах и природоохранного законодательства РФ, сверхнормативных потерь по шахте ОАО выявлено не было, следовательно, обязанность по исчислению налога в части нормативных потерь у заявителя не возникло. Инспекция полагает, что объем нормативных потерь должен определяться в размере, установленном в приложении к протоколу заседания Комиссии Министерства природных ресурсов РФ от 22 декабря 2003 года по рассмотрению материалов по нормативам потерь и уточненным нормативам потерь твердых полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождений по Республике Коми. Объем сверхнормативных потерь подлежит обложению налогом на ДПИ.

Решением суда I инстанции заявление ОАО в указанной части удовлетворено, учитывая нижеследующее.

В силу пункта 1 статьи 342 НК РФ налогообложение по налогу на ДПИ производится по налоговой ставке ноль процентов при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых. Как указывалось ранее, нормативы потерь утверждаются в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

Правила утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения, утверждены постановлением Правительства РФ от 29 декабря 2001 года № 921. Пунктом 2 названных Правил установлено, что нормативы потерь твердых полезных ископаемых рассчитываются по конкретным местам образования потерь при проектировании горных работ.

Потери угля в недрах определяются и учитываются в соответствии с Инструкцией по расчету промышленных запасов, определению и учету потерь угля (сланца) в недрах при добыче Министерства топлива и энергетики РФ, утвержденной первым заместителем Министра топлива и энергетики РФ 11 марта 1996 года.

Согласно пункту 3.20 Инструкции… к сверхнормативным потерям относятся, в частности, потери в целиках и пачках угля из-за необоснованного превышения их размера, принятых при утверждении календарных планов развития горных работ (годовых программ) для расчета нормативных (плановых) потерь по выемочным участкам.

Представленные в дело доказательства, свидетельствуют о том, что Общество не допускало в проверенный период по своему филиалу (Шахте) превышения размеров целиков и пачек угля, принятых при утверждении календарных планов работ. Данное обстоятельство подтверждалось плановым расчетом потерь по Шахте и фактическим расчетом эксплуатационных потерь по этой же Шахте. Иных эксплуатационных потерь по названному филиалу у Общества не имелось.

В связи с этим суд признал, что примененный налоговым органом порядок расчета нормативных потерь (как результата произведения установленного норматива и фактической добычи с учетом фактических потерь) не основан на положениях действующего законодательства.

VII. Операции по экскавации и транспортировке добытого полезного ископаемого включены в технологическую схему и систему разработки месторождения, поэтому понесенные предприятием расходы по этим операциям должны учитываться при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ОАО, в результате которой, в числе других нарушений, установлена неуплату налога на ДПИ в результате занижения объема добычи полезных ископаемых (доломитов). По мнению проверяющих, Обществом допущены ошибки при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого.

Выявленные нарушения явились основанием для привлечения Общества к налоговой ответственности и для доначисления соответствующих сумм налога и пени. Общество обжаловало решение налогового органа в арбитражный суд, решением которого требования ОАО в части эпизода по данному налогу удовлетворены частично.

Суд не согласился с доводами ОАО о том, что погрузка экскаватором на автомобили и дальнейшая транспортировка горной массы на дробильно-сортировочную установку для производства щебня есть процесс дальнейшей переработки добытого полезного ископаемого, и, следовательно, расходы, связанные с указанными операциями, не должны учи-тываться при определении его расчетной стоимости.

Согласно пункту 18 Методических рекомендаций по применению главы 26 НК РФ (действовавших в проверяемый период), при определении продукции горнодобывающей промышленности и разработке карьеров, которая в целях данной главы будет признана полезным ископаемым, необходимо учитывать продукцию, которая в техническом проекте разработки данного месторождения полезного ископаемого определена как результат указанной разработки.

В данном случае ОАО при определении количества добытого доломита использовало прямой метод, расчет которого подтверждается маркшейдерскими замерами. В связи с отсутствием реализации добытого полезного ископаемого в проверяемом периоде, при определении налоговой базы Общество применяло способ оценки стоимости добытых полезных ископаемых, исходя из их расчетной стоимости.

В силу пункта 4 статьи 340 НК РФ расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определяется на основании данных налогового учета. В этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Пунктом 45 Методических рекомендаций по применению главы 26 НК РФ предусмотрено, что при исчислении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются все расходы, осуществляемые налогоплательщиком в рамках всего комплекса технологических операций (процессов), связанных с его добычей, предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых.

Согласно технологической схеме и системе разработки, созданной для разработки эксплуатируемого Обществом месторождения принята цикличная технология производства работ с экскаваторно-транспортно-от-вальным комплексом оборудования, включающая в себя вскрытие месторождения, разработку горной массы, погрузку и транспортировку горной массы на дробильно-сортировочный комплекс (до станции переработки).

В соответствии с Методическими указаниями операции по подготовке природного ископаемого к реализации, такие как вскрышные работы, погрузка, транспортировка, ручная выборка пустой породы, доведение кусков добытого полезного ископаемого до необходимого размера, относятся не к обогащению и переработке полезного ископаемого и созданию нового продукта, а к доведению его к необходимому стандарту.

Поскольку экскавация и транспортировка добытого полезного ископаемого включены в технологическую схему и систему разработки месторождения, расходы по этим операциям должны учитываться при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого (пункт 4 статьи 340 НК РФ). Поэтому суд признал правомерным доначисление налога на ДПИ в рассматриваемой части.

VIII. При отсутствии промышленной переработки минераль-ной воды реализация продукта, полученного в результате смешения минеральных вод, признается реализацией добытых полезных ископаемых, поэтому их стоимость при определении налоговой базы рассчитывается исходя из сложившихся за соответствующий налоговый период цен реализации.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования налогоплательщика, признал, что смешение минеральных вод из двух скважин в разных расчетных пропорциях влияет на природный набор минеральных веществ, содержащихся в воде, и является промышленной переработкой, ввиду чего исчисление налога на добычу полезных ископаемых должно осуществляться исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

Апелляционной инстанцией Арбитражного суда Республики Коми решение суда I инстанции отменено, учитывая следующее.

Согласно пункту 1 статьи 337 НК РФ полезным ископаемым, добыча которого подлежит обложению налогом, признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (в том числе подземные (промышленные, минеральные, термальные) воды), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия этих стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации (предприятия). Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

Пунктом 2 статьи 337 НК РФ к видам добытых полезных ископаемых отнесены подземные воды, содержащие природные лечебные ресурсы (минеральные воды).

ООО осуществляло добычу подземных минеральных вод лечебно-питьевого назначения на основании лицензии, которой была разрешена «добыча минеральных лечебной и лечебно-столовых подземных вод для их расфасовки с целью последующей реализации».

Ни лицензия, ни Лицензионное соглашение к лицензии не предусматривали возможность «переработки» Обществом добытой минеральной воды с целью ее реализации.

Суд апелляционной инстанции установил, что добываемая заявителем минеральная вода является разновидностью минеральных вод XXII группы. Данная группа минеральных вод предусмотрена ГОСТом 13273-88 «Воды минеральные питьевые, лечебные и лечебно-столовые». При этом проведение какой-либо дополнительной ее переработки (обогащение, технологический передел) указанным ГОСТом не предусмотрено.

Следовательно, по смыслу статьи 337 НК РФ продукция (минеральная вода), содержащаяся в фактически добытой Обществом жидкости, относится к полезным ископаемым, которая по своим качествам соответствует определенному стандарту.

Названный выше ГОСТ 13273-88 допускает проведение обработки минеральной воды сернокислым серебром, насыщение двуокисью угле-рода, а также ее розлив.

Суд апелляционной инстанции признал обоснованными доводы Инспекции о том, что в результате смешения минеральных вод, добытых из двух скважин, химическая реакция с образованием новых химических элементов, отличных от исходных (естественных), не происходит. В этом случае, как указал суд, в результате смешения минеральных вод, добытых из двух скважин, изменяется лишь процентное соотношение природных минеральных веществ, а не химический состав минеральной воды.

Поскольку в проверяемый период ООО осуществляло реализа-цию добытой минеральной воды, заявитель обязан был исчислить налогооблагаемую базу по налогу на ДПИ исходя из сложившихся в этом налоговом периоде цен реализации всей добытой минеральной воды (пункты 1 и 2 статьи 338, статья 340 НК РФ).