Вправе ли налоговый орган отказать налогоплательщику в предоставлении материалов проверки?

Высший Арбитражный Суд РФ в Решении от 09.04.2009 № ВАС-2199/09 указал, что Налоговый кодекс РФ не содержит норм, обязывающих налоговые органы предоставлять налогоплательщику материалы проверки, в том числе в качестве приложения к акту налоговой проверки. Приведенная позиция ВАС РФ уже нашла свое отражение в судебных актах арбитражных судов¹. Однако является ли это основанием для вывода о том, что налоговые органы вправе оставлять налогоплательщика в неведении относительно доказательств, на которых основаны их претензии и обвинения?

Налоговые инспекции в своих решениях по итогам проверок делают выводы на основании документов, полученных в ходе проверки от третьих лиц по многочисленным запросам, и не всегда текст этих документов приведен (полностью или частично процитирован) в акте налогового органа. Зачастую в акте указаны только реквизиты документа, на основании которого проверяющими сделан тот или иной вывод. Поэтому для подготовки мотивированных возражений по акту проверки налогоплательщику (его представителю) необходимы документы, которые легли в основу выводов о доначислении налогов, пени и штрафов.

По нашему мнению, в процессе подготовки возражений по акту налоговой проверки налогоплательщик вправе ознакомиться с материалами проверки и запросить у налогового органа копии необходимых для этого документов.

Это право налогоплательщика вытекает из положений части 2 статьи 24 Конституции РФ, подпункта 7 пункта 1 статьи 21 и пункта 6 статьи 100 НК РФ, а также пунктов 3 и 8 статьи 8 Федерального закона от 27.07.2006 № 149-ФЗ «Об информации, информационных технологиях и о защите информации».

НалогопАПК РФ
о праве на ознакомление с материалами проверки • Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, лежит на налоговом органе (ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 АПК РФ).
• Каждое лицо, участвующее в деле, должно раскрыть доказательства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений перед другими лицами, участвующими в деле, до начала судебного заседания (ч. 3 ст. 65 АПК РФ).
•  Лица, участвующие в деле, вправе ссылаться только на те доказательства, с которыми другие лица, участвующие в деле, были ознакомлены заблаговременно (ч. 4 ст. 65 АПК РФ).лательщик вправе ознакомиться с материалами проверки

Налоговым кодексом РФ предусмотрено право налогоплательщика в случае несогласия с выводами и предложениями проверяющих и фактами, изложенными в акте налоговой проверки, представить в налоговый орган письменные возражения по указанному акту (подп. 7 п. 1 ст. 21 и п. 6 ст. 100), которые рассматриваются руководителем (заместителем руководителя) налогового органа (п. 1 ст. 101 НК РФ). Данное право – гарантия защиты налогоплательщика.

Право на представление письменных возражений по акту проверки, очевидно, включает в себя право на заблаговременное (до стадии рассмотрения материалов проверки) ознакомление с выявленными налоговым органом в ходе проверки фактами и документами, на основании которых проверяющими сделаны выводы о наличии в действиях налогоплательщика состава налогового правонарушения. Непредоставление налогоплательщику этой возможности лишает его права на полное и объективное исследование обстоятельств дела и оснований предъявляемых ему претензий, а также на подготовку мотивированных письменных возражений по акту выездной налоговой проверки.

Право налогоплательщика на ознакомление с собранными в ходе проверки документами (информацией) на стадии рассмотрения материалов выездной налоговой проверки прямо предусмотрено пунктом 4 статьи 101 НК РФ. Право налогоплательщика на ознакомление с указанными документами (информацией) заблаговременно, до стадии рассмотрения материалов проверки, предусмотрено частью 2 статьи 24 Конституции РФ и пунктом 3 статьи 8 Федерального закона РФ от 27.07.2006 № 149-ФЗ «Об информации, информационных технологиях и о защите информации».

Согласно части 2 статьи 24 Конституции РФ органы государственной власти и органы местного самоуправления, их должностные лица обязаны обеспечить каждому возможность ознакомления с документами и материалами, непосредственно затрагивающими его права и свободы, если иное не предусмотрено законом. В части 1 статьи 15 Конституции РФ закреплено положение о высшей юридической силе и прямом действии Конституции РФ, которое означает, что все конституционные нормы имеют верховенство над законами и подзаконными актами, охватывают не только нормотворческую, но и правоприменительную деятельность. В силу непосредственного действия нормы части 2 статьи 24 Конституции РФ любая затрагивающая права и свободы гражданина информация должна быть ему доступна.
Положения данной нормы применимы и к налогоплательщику. Как указал Конституционный Суд РФ в пункте 2.4 Определения от 12.07.2006 № 267-О, из части 2 статьи 24 Конституции РФ вытекает «право налогоплательщика знать, в чем его обвиняют, и представлять возражения на обвинения <…> поэтому при определении процессуальных прав налогоплательщика при производстве дела в налоговых органах законодатель не может не предоставить ему право знать о появившихся у налогового органа претензиях, заявлять возражения против них».

В развитие приведенной выше конституционной нормы (ч. 2 ст. 24) пунктом 3 статьи 8 Федерального закона РФ от 27.07.2006 № 149-ФЗ определено: «…организация имеет право на получение от государственных органов, органов местного самоуправления информации, непосредственно касающейся прав и обязанностей этой организации, а также информации, необходимой в связи с взаимодействием с указанными органами при осуществлении этой организацией своей уставной деятельности». При этом информация, затрагивающая права и обязанности заинтересованного лица, предоставляется ему бесплатно (п. 8 ст. 8 Закона от 27.07.2006 № 149-ФЗ).

Выводы

С учетом изложенного можно сделать следующие выводы. В случае несогласия с фактами, отраженными в акте налоговой проверки, налогоплательщик имеет право на ознакомление со всеми документами, которые могут иметь отношение к оспариваемым фактам, в том числе и с приложениями к акту налоговой проверки. Отказ налогового органа обеспечить налогоплательщику возможность ознакомиться с материалами проверки нарушает его права и законные интересы и незаконен, так как препятствует получению налогоплательщиком полной информации по результатам налоговой проверки, возможности ее исследования и представлению соответствующих возражений².

В соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ несоблюдение   должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ, может служить основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. Президиум ВАС РФ в Постановлении от 12.02.2008 № 12566/07 указал, что к таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, представить объяснения, в том числе и письменные возражения, в соответствии с пунктом 6 статьи 100 НК РФ.

Отказ в выдаче налогоплательщику копий документов либо отказ в обеспечении возможности ознакомиться иным образом с документами (при наличии соответствующего официального запроса со стороны налогоплательщика), полученными налоговым органом в ходе проверки, или непредоставление возможности ознакомления с этими документами, по нашему мнению, является нарушением существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, поскольку лишает налогоплательщика права представить возражения (объяснения). Следовательно, в силу пункта 14 статьи 101 НК РФ такой отказ – безусловное основание для признания судом решения налогового органа недействительным.

Вместо заключения

В последнее время налоговые органы при отказе налогоплательщику в ознакомлении с материалами проверки на стадии подготовки письменных возражений ссылаются на то, что эти документы содержат сведения, составляющие коммерческую, банковскую и налоговую тайну, и не подлежат разглашению. Однако оснований для такой позиции у налоговых органов нет – сведения о нарушениях законодательства о налогах и сборах и мерах ответственности за эти нарушения не составляют налоговой тайны в силу подпункта 3 пункта 1 статьи 102 НК РФ.

В дополнение стоит заметить, что право налогоплательщика  ознакомиться с указанными документами предусмотрено законодательством Российской Федерации как на стадии рассмотрения материалов выездной налоговой проверки (п. 4 ст. 101 НК РФ), так и в рамках судебного разбирательства – в Арбитражном процессуальном кодексе РФ

¹  См.: Определение ВАС РФ от 30.07.2009 № ВАС-9405/09, Постановление ФАС ЗСО от 19.08.2009 № Ф04-5070/2009(13190-А03-49).

²  См., например: Постановление ФАС УО от 04.05.2009 № Ф09-2653/08-С3.

Комментарии

Денис Фискалов

21 января 2010 г. в 20:48

Считаю необходимым отметить, что налоговики в последнее время стали больше уделять внимания соблюдению прав налогоплтельщиков. Конечно, это делается для собственной безопасности. Чтоб не проиграть по "формалке", чтоб не жаловались в вышестоящий налоговый орган и т.д. Поэтому, в случае запроса налогоплательщика на ознакомление с материалами проверки, думаю он будет с ними ознакомлен в подавляющем колличестве случаев.

Алексей Артюх

26 января 2010 г. в 11:27

у нас (восточная сибирь) в конце года появились судебные решения по четырем делам в первой инстанции в пользу налогоплательщика - обжаловали отказы налоговиков предоставить для ознакомления материалы налоговой проверки, которые обосновывались в т.ч. ссылками на апрельское решение ВАС и ст.102 НК РФ - не помогло:) При этом в абсолютном большинстве случаев до этих решений нам полностью отказывали в ознакомлении с материалами.

Сейчас находимся в стадии апелляции, но надеемся, что и в дальнейшем суды поддержат нашу позицию:) может, тогда по всей стране практика изменится:)

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться  

Имя *

Комментарий *    

Добавить комментарий