Логин или email Регистрация Пароль Я забыл пароль


Войти при помощи:

Судебные дела / Постановления / Постановление ФАС Северо-Западного округа от 30 апреля 2008 г. по делу N А05-6474/2007

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 30 апреля 2008 г. по делу N А05-6474/2007

Признание неправомерным применение налогоплательщиком суммы налоговых вычетов не приводит к автоматическому образованию недоимки на ту же сумму

02.06.2008  

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 30 апреля 2008 г. по делу N А05-6474/2007

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Блиновой Л.В., судей Кочеровой Л.И., Никитушкиной Л.Л., при участии от общества с ограниченной ответственностью "Империя пиво" Артемьевой Н.А. (доверенность от 11.01.08 б/н), рассмотрев 29.04.08 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Империя пиво" на решение Арбитражного суда Архангельской области от 10.09.07 (судья Панфилова Н.Ю.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.01.08 (судьи Маганова Т.В., Осокина Н.Н., Нестерева О.Ю.) по делу N А05-6474/2007,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Империя пиво" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - Инспекция) о признании частично недействительными решения от 12.03.07 N 09-15/886ДСП о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения и требования от 28.03.07 N 4940 об уплате налогов, пеней и штрафов.

Решением от 10.09.07 суд удовлетворил заявление Общества частично. Суд признал решение и требование недействительными в части привлечения к ответственности по пункту 1 НДФЛ) за 2004 год, начисления 1 614 руб. 04 коп. пеней по НДФЛ, привлечения к ответственности по ЕСН), 4 996 руб. 01 коп. пеней и привлечения к ответственности по пункту 1 ЕСН за 2005 год в размере 737 руб. 05 коп.; доначисления 5 358 138 руб. налога на прибыль за 2003, 2005 годы, 1 358 366 руб. 81 коп. пеней и привлечения к ответственности по пункту 1 НДС за 2003, 2005 годы в виде штрафа в общей сумме 1 071 627 руб. 60 коп.; доначисления 858 911 руб. НДС за 2003 год и привлечения к ответственности по пункту 1 НДС за 2003 год в виде 171 782 руб. 20 коп. штрафа; доначисления 768 584 руб. НДС за 2005 год, пеней и штрафа соответственно. Тем же решением суда признано недействительным требование Инспекции N 4940 об уплате налога, сбора, пеней, штрафа по состоянию на 28.03.07. В удовлетворении остальной части заявленного требования отказал.

Постановлением апелляционного суда от 23.01.08 по жалобе Инспекции по эпизодам, связанным с предложением удержать НДФЛ и уплатить ЕСН, пени и штрафы по этому эпизоду; доначисления налога на прибыль за 2003, 2005 годы, начисления пеней и штрафа по налогу на прибыль решение от 10.09.07 оставлено без изменений. Апелляционная жалоба Обществом не подавалась.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, просит отменить судебные акты в части выводов суда, связанных с процедурой производства по делу о налоговом правонарушении, предусмотренной НДС за 2005 год, начисления соответствующих пеней и привлечения Общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 НДС в соответствующем размере; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 120 НК РФ в виде штрафа в размере 15 000 руб.

В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы кассационной жалобы.

Инспекция о времени и месте слушания дела извещена надлежащим образом, однако представители в судебное заседание не явились, в связи с чем дело рассмотрено в их отсутствие.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, по результатам проведения выездной налоговой проверки деятельности Общества Инспекцией составлен акт от 06.12.06 N 09-12/8855/ДСП и принято решение от 12.03.07 N 09-15/886ДСП о привлечении к налоговой ответственности. Кроме того, Обществу доначислены налоги и пени.

На основании указанного решения Инспекция выставила требование N 4940 об уплате налога, сбора, пеней и штрафов по состоянию на 28.03.07.

Общество не согласилось с решением и требованием Инспекции и обжаловало их в судебном порядке.

Суды удовлетворили заявленные требования частично.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела, проверив правильность применения судами норм материального права, считает, что судебные акты в части доначисления Обществу 412 994 руб. НДС за 2005 год, начисления соответствующих пеней и привлечения Общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 НДС в соответствующем размере; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 120 НК РФ в виде штрафа в размере 15 000 руб., подлежат отмене.

По мнению заявителя жалобы, суды неправильно применили статьи 101 НК РФ, пункты 13 и 14 статьи 7 Федерального закона от 27.07.06 N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" (далее - Закон N 137-ФЗ).

Инспекция считает, что не нарушила процедуру привлечения Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, поскольку руководствовалась статьями 89 и 101 НК РФ в редакции, действовавшей до 01.01.07, так как приступила к выездной налоговой проверке в августе 2006 года и акт составлен 06.12.06. Инспекция указывает, что акт проверки направлен почтой и при отсутствии возражений по данному акту налоговый орган не обязан был уведомлять Общество о рассмотрении материалов проверки.

Как следует из пункта 1 статьи 10 и пункта 1 статьи 108 НК РФ, налогоплательщик может быть привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения только по основаниям, предусмотренным Налоговым кодексом Российской Федерации, и в порядке, установленном главами 14 и 15 Налогового кодекса Российской Федерации, а налоговый орган обязан соблюдать этот порядок при осуществлении производства по делу о налоговом правонарушении.

Статьей 101 НК РФ предусмотрен общий порядок привлечения налогоплательщика (плательщика сбора или налогового агента) к налоговой ответственности, который налоговый орган обязан соблюдать при выявлении им правонарушения в ходе осуществления налогового контроля в любой предусмотренной статьей 82 НК РФ форме.

Законом N 137-ФЗ в статью 101 НК РФ внесены изменения, вступившие в законную силу с 01.01.07.

Как установлено в пункте 14 статьи 7 Закона N 137-ФЗ, налоговые проверки и иные мероприятия налогового контроля, в том числе связанные с налоговыми проверками, не завершенные до 1 января 2007 года, проводятся в порядке, действовавшем до дня вступления в силу указанного Федерального закона; при этом оформление результатов указанных налоговых проверок и иных мероприятий налогового контроля осуществляется в порядке, действовавшем до дня вступления в силу Закона N 137-ФЗ.

Из буквального толкования изложенных положений следует, что указанный пункт регулирует отношения в переходный период по порядку проведения налоговых проверок и иных мероприятий налогового контроля и по оформлению результатов таких проверок и мероприятий налогового контроля.

Порядок проведения налоговых проверок регламентируется статьями 87 - 89 НК РФ, а мероприятий налогового контроля - статьями 90 - 98 НК РФ.

Порядок оформления результатов налоговой проверки регламентируется статьей 100 НК РФ, а порядок оформления результатов налогового контроля - статьей 99 НК РФ.

В рассматриваемом случае непосредственно сама налоговая проверка проводилась в период с 07.08.06 по 06.10.06 и акт проверки составлен 06.12.06 с оформлением его по правилам, действовавшим до вступления в силу Закона N 137-ФЗ.

Налоговое законодательство не относит вынесение решения по результатам налоговой проверки к стадии налоговой проверки либо иных мероприятий налогового контроля и оформления их результатов (статьи 87 - 100 НК РФ).

Из статьи 101 НК РФ следует, что решение о привлечении к ответственности либо отказе в привлечении к ответственности является результатом рассмотрения материалов налоговой проверки и относится к отношениям, возникающим в процессе производства по делу о налоговом правонарушении, совершенном налогоплательщиком, плательщиком сбора или налоговым агентом.

Статья 100.1 (введена Законом N 137-ФЗ) в совокупности со статьей 101 НК РФ определяет, что вынесение решения о привлечении к ответственности либо отказе в привлечении к ответственности является составляющей частью порядка рассмотрения дел о налоговых правонарушениях (а не порядка проведения налоговых проверок либо порядка оформления результатов налоговых проверок).

В данном случае нельзя говорить о придании обратной силы закону, ухудшающему положение налогоплательщика, поскольку новый Закон подлежит применению к процедурным отношениям, возникающим в период его действия, а не к выявлению налоговых правонарушений, то есть к материальным правоотношениям.

Таким образом, поскольку решение о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения вынесено Инспекцией 12.03.07, то есть в период действия Закона N 137-ФЗ, то и подлежит применению названная норма в отношении порядка принятия решения о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения.

С учетом изложенного суду следует дать правовую оценку отдельно порядку оформления результатов выездной налоговой проверки (статья 100 НК РФ) и производству по делу о налоговом правонарушении (вынесению решения по результатам рассмотрения материалов проверки) с учетом вышеназванных норм налогового законодательства.

Согласно акту проверки Инспекцией при проверке полноты учета объектов налогообложения и формирования налоговой базы по НДС за 2005 год установлено несоответствие сумм НДС согласно книге продаж за 2005 год и сумм НДС, заявленных в налоговых декларациях в размере 588 866 руб. По мнению Инспекции, в нарушение статей 171 и 172 НК РФ Обществом завышены налоговые вычеты по неоплаченным счетам-фактурам за 2005 год, поскольку приняты к вычету суммы НДС, предъявленные по счетам, но не полностью оплаченные им при приобретении товаров (л.д. 16, 31, том 1). Первичные документы, которые приняты Инспекцией, поименованы в приложении N 4 к акту проверки.

По результатам проверки Инспекцией Обществу доначислено 1 181 578 руб. НДС по сальдированному результату за 2005 год, начислены пени и применен штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Общество обжалует судебные акты в части доначисления Обществу 412 994 руб. НДС за 2005 год, начисления соответствующих пеней и привлечения Общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 НДС в соответствующем размере.

Согласно дополнению к заявлению в суд и объяснениям по кассационной жалобе Общества по результатам проверки ему уменьшены суммы НДС, начисленные по операциям по реализации товаров за 10 месяцев 2005 года (кроме апреля и мая 2005 года) на 3 807 565 руб. (по декларациям - 20 009 228 руб., проверкой установлено - 16 201 663 руб.), а также увеличены суммы НДС от реализации товаров на 3 218 699 руб. Инспекция пришла к выводу об излишнем начислении НДС за 2005 год в сумме 588 866 руб. и увеличила НДС на сумму вычетов за апрель и май 2005 года в размере 3 603 583 руб. по непредставленным декларациям, но за 10 месяцев 2005 года уменьшила вычеты по сравнению с налоговыми декларациями на 5 374 027 руб.

По мнению Общества, расчеты Инспекции по НДС по вычетам за апрель и май 2005 года обоснованны. Однако Общество не согласно с уменьшением размера вычетов по НДС за периоды с января по март и с июня по декабрь 2005 года на 5 374 027 руб. Данные доводы налогоплательщика не оценены судом.

Кроме того, Общество ссылается на то, что судом не дана оценка тому, что в оспариваемом решении не содержится оснований отказа в применении налоговых вычетов за каждый налоговый период по НДС; какие счета, перечисленные в книге покупок, не представлены Обществом для проверки либо не оплачены в соответствующем налоговом периоде; каким образом Инспекцией установлен размер недоимки, с которой исчислен штраф, и соблюдены ли Инспекцией положения статей 173 и 122 НК РФ при исчислении размера недоимки и штрафа.

Как следует из материалов дела, Обществом в судебном заседании были представлены документы в обоснование налоговых вычетов за 2005 год, из которых по поставщику ООО ПК "Балтика" Инспекция признала обоснованность налоговых вычетов в сумме 768 584 руб. Судебные инстанции согласились с выводами Инспекции, ссылаясь на то, что в данном случае Общество обязано было документально подтвердить обоснованность заявленных налоговых вычетов.

В результате суды признали оспариваемое решение Инспекции недействительным в части доначисления Обществу 768 584 руб. НДС, а также соответствующих пеней и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

В остальной части (относительно доначисленного НДС в сумме 412 994 руб., соответствующих пеней и штрафа) в удовлетворении заявленных Обществом требований судами отказано.

В соответствии с пунктом 2 статьи 11 НК РФ под недоимкой понимается сумма налога или сумма сбора, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок.

Согласно статье 75 НК РФ пени начисляются за просрочку исполнения обязанности по уплате налога или сбора.

Пунктом 1 статьи 122 НК РФ установлена ответственность налогоплательщика за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия).

В статье 171 НК РФ указано, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

В силу пункта 1 статьи 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ.

Из приведенных положений следует, что превышение суммы налоговых вычетов над общей суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения, не может быть квалифицировано в качестве не уплаченного (не полностью уплаченного) в бюджет налога, поскольку сумма налоговых вычетов не является суммой налога, подлежащей уплате в бюджет (недоимкой). Признание неправомерным применение налогоплательщиком суммы налоговых вычетов не приводит к автоматическому образованию недоимки на ту же сумму.

В пункте 42 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.01 N 5 указано, что при применении статьи 122 Кодекса судам необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.

Следовательно, НДС в сумме 412 994 руб. и соответствующих пеней и штрафа.

Исходя из представленных к акту проверки таблиц Инспекцией установлена консолидированная недоимка по итогам 2005 года и на нее начислены пени и штраф.

Судом не исследовано, за какие налоговые периоды доначислено 412 994 руб., обоснованность размера доначисления (доначислены ли суммы заявленных налоговых вычетов); не дана оценка доводам Общества в части неправомерности расчета Инспекции по начислению пеней и применения штрафа за неуплату НДС за 2005 год.

При таких обстоятельствах судебные акты в части доначисления НДС в сумме 412 994 руб. за 2005 год, начисления соответствующих пеней и применения штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ подлежат отмене, дело в этой части - передаче на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении суду следует предложить сторонам произвести сверку расчетов по каждому налоговому периоду 2005 года с установлением размера задолженности перед бюджетом по уплате НДС по каждому налоговому периоду (к каким налоговым периодам относится недоимка по НДС в сумме 412 994 руб.), дать оценку всем представленным доказательствам и доводам сторон и принять законное и обоснованное решение.

Как видно из оспариваемого решения Инспекции, Общество привлечено к ответственности, предусмотренной указанной правовой нормой за грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, совершенных в течение более одного налогового периода, в виде 15 000 руб. штрафа. По мнению Общества, решение налогового органа в указанной части является неправомерным, так как в нем в нем не указан характер допущенных налогоплательщиком нарушений.

В соответствии с пунктом 1 статьи 120 НК РФ грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение одного налогового периода, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 2 этой статьи, влечет взыскание штрафа в размере 5 000 руб.

В силу пункта 2 статьи 120 НК РФ те же деяния, если они совершены в течение более одного налогового периода, влекут взыскание штрафа в размере 15000 руб.

Под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей статьи 120 НК РФ понимается отсутствие первичных документов или отсутствие счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.

В соответствии с названной статьей под грубым нарушением правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения понимается отсутствие первичных документов, счетов-фактур, регистров бухгалтерского учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.

Принимая во внимание, что нарушения, подпадающие под понятие "грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения", различны, налоговый орган в акте проверки и решении должен указать, в чем конкретно выразилось допущенное налогоплательщиком нарушение.

В акте проверки и решении Инспекцией такие сведения не приведены.

Суд кассационной инстанции считает ошибочным вывод судебных инстанций об отсутствии факта грубого нарушения Инспекцией пункта 3 статьи 101 НК РФ.

Согласно указанной норме в решении о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения должны быть изложены обстоятельства совершенного налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые налогоплательщиком в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей кодекса, предусматривающих данные правонарушения и применяемые меры ответственности.

В оспариваемом решении Инспекции не содержится перечня налоговых правонарушений, совершенных Обществом, не проведен их анализ, не указаны возражения налогоплательщика, что лишает суд возможности проверить обоснованность привлечения истца к налоговой ответственности, а налоговый орган - доказать состав налоговых правонарушений.

Налоговый орган при принятии решения о применении финансовых санкций не установил состав налогового правонарушения.

Пунктом 2 статьи 120 Кодекса ответственность предусмотрена, в случае если рассматриваемые деяния совершены в течение более одного налогового периода. Инспекция не указала в решении, относительно каких налогов нарушены правила учета доходов, расходов и объектов налогообложения и за какие налоговые периоды. В решении не содержится вывод Инспекции, за какой налоговый период и по какому налогу Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 2 НДС за 2004 год.

Поскольку в решении налогового органа не указано, за какой налоговый период и за нарушения по какому налогу Общество привлечено к ответственности по пункту 2 статьи 120 НК РФ, не сформулирован состав налогового правонарушения, фактически совершенного налогоплательщиком (нарушения, подпадающие под понятие "грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения" различны), то выводы судов о правомерности привлечения Общества к ответственности основаны на неправильном применении норм материального права.

Решение суда от 10.09.07 и постановление апелляционного суда от 23.01.08 следует отменить в части эпизода, связанного с применением ответственности в виде штрафа по пункту 2 статьи 120 НК РФ. Требования Общества удовлетворить, признать недействительным оспариваемое решение Инспекции в части наложения на Общество 15000 руб. штрафа по пункту 2 статьи 120 НК РФ.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 2 и 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 10.09.07 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.01.08 по делу N А05-6474/2007 отменить в части отказа в удовлетворении заявления о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 12.03.07 N 09-15/886ДСП о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения и требования от 28.03.07 N 4940 об уплате налогов, пеней и штрафов по эпизодам, связанным с доначислением 412 994 руб. налога на добавленную стоимость за 2005 год, начисления соответствующих пеней и применения штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации и привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации.

Дело в части эпизода, связанного с доначислением 412 994 руб. налога на добавленную стоимость за 2005 год, начисления соответствующих пеней и применения штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации направить на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 12.03.07 N 09-15/886ДСП о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения и требование от 28.03.07 N 4940 в части привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде 15 000 руб. штрафа признать недействительными.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Председательствующий

Л.В.БЛИНОВА

Судьи

Л.И.КОЧЕРОВА

Л.Л.НИКИТУШКИНА

Разместить:

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться  

   

Суфиянова Татьяна
Суфиянова Татьяна

Российский налоговый портал

Ошибки риэлтора могут помешать получению имущественного вычета

При совершении сделок при покупке или продаже жилья советую быть внимательным при подписании договора купли-продажи. В противном случае покупатель не сможет вернуть НДФЛ в полном размере.

13
Легкая судьба электронных документов в суде

Бухгалтерские документы отражают важную информацию о хозяйственной деятельности организации.