Расходы на покупку топливных карт: можно ли включить их в себестоимость?

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Ситдиков Ирек

Ответ прошел контроль качества

Организация заключила договор о приобретении топливных карт. Поставщик карт включает в цену топлива свое агентское вознаграждение. Таким образом, в конце месяца организация получает два УПД: первый УПД содержит стоимость топлива по согласованной сторонами цене за вычетом вознаграждения в размере 1%, второй УПД - на сумму агентского вознаграждения.

Существует ли обязанность о включении вознаграждения в себестоимость топлива на основании пп. 10-12 ФСБУ 5/2019 (приказ Минфина России от 15.11.2019 N 180н "Об утверждении Федерального стандарта бухгалтерского учета ФСБУ 5/2019 "Запасы")?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Затраты по оплате услуг агента, оказанных при приобретении ГСМ (в том числе агентское вознаграждение), непосредственным образом связаны с приобретением материалов, поэтому такие затраты подлежат включению в фактическую себестоимость ГСМ.

Однако если учет агентского вознаграждения в прочих расходах, а не в стоимости ГСМ, не приведет к существенному искажению финансовой отчетности (в данном случае - к существенному занижению стоимости запасов, числящихся на балансе на отчетную дату, существенному завышению расходов за период), то, по нашему мнению, организация может в своей учетной политике для целей бухгалтерского учета установить, что агентское вознаграждение не учитывается в стоимости ГСМ, а относится в прочие расходы.

Обоснование вывода:

Правоотношения по агентским договорам регулируются нормами главы 52 "Агентирование" ГК РФ.

Согласно п. 1 ст. 1005 ГК РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала. В соответствии с частью первой ст. 1006 ГК РФ принципал обязан уплатить агенту вознаграждение в размере и в порядке, установленных в агентском договоре.

В случае, если на агента возложена обязанность по совершению юридических и фактических действий не по заключению, а по исполнению договора розничной купли-продажи, заключенного между принципалом и третьим лицом, агент не приобретает права и не становится обязанным по указанному договору, а несет ответственность лишь за надлежащее совершение действий по его исполнению, предусмотренных в агентском договоре (п. 6 Обзора судебной практики по делам, связанным с разрешением споров о защите интеллектуальных прав, утвержденного Президиумом ВС РФ 23.09.2015).

В соответствии с п. 2 ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее - ПБУ 10/99) расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

Расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы (п. 4 ПБУ 10/99). Расходы по обычным видам деятельности формируют в том числе и расходы, связанные с приобретением сырья, материалов, товаров и иных материально-производственных запасов (п. 7 ПБУ 10/99).

Согласно п. 3 ФСБУ 5/2019 для целей бухгалтерского учета запасами считаются активы, потребляемые или продаваемые в рамках обычного операционного цикла организации, либо используемые в течение периода не более 12 месяцев. Перечень активов, относимых к запасам, приведен в этом пункте ФСБУ 5/2019.

Так, согласно подп. "а" п. 3 ФСБУ 5/2019 запасами считаются сырье, материалы, топливо, запасные части, комплектующие изделия, покупные полуфабрикаты, предназначенные для использования при производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг. К таким запасам относятся также различные виды топлива (ГСМ). Соответственно, они подлежат учету на счете 10 "Материалы" и отражаются в составе оборотных активов в бухгалтерском балансе.

Запасы по общему правилу признаются в бухгалтерском учете по фактической себестоимости (п. 9 ФСБУ 5/2019).

Согласно п. 10 ФСБУ 5/2019 в фактическую себестоимость запасов, в частности, материалов, включаются фактические затраты на приобретение (создание) таких запасов, приведение их в состояние и местоположение, необходимые для потребления, продажи или использования.

При этом исходя из формулировок ФСБУ 5/2019 в фактическую себестоимость приобретаемых организацией за плату материалов, по нашему мнению, должны включаться следующие затраты, непосредственно связанные с приобретением МПЗ:

- суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материально-производственных запасов (подп. "е" п. 11 ФСБУ 5/2019);

- таможенные пошлины и сборы (подп. "е" п. 11 ФСБУ 5/2019);

- невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением МПЗ (подп. "е" п. 11 ФСБУ 5/2019, подп. "а" п. 12 ФСБУ 5/2019);

- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены МПЗ (подп. "е" п. 11 ФСБУ 5/2019);

- затраты по заготовке и доставке МПЗ до места их использования, включая транспортные расходы и расходы по страхованию, если они не включены в цену МПЗ, установленную договором (подп. "б" п. 11 ФСБУ 5/2019).

Исходя из изложенного, на наш взгляд, затраты по оплате услуг агента, оказанных при приобретении ГСМ (агентское вознаграждение), непосредственным образом связаны с приобретением материалов, поэтому такие затраты подлежат включению в фактическую себестоимость ГСМ.

Между тем ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации допускает возможность отходить от требований федеральных стандартов бухгалтерского учета в некоторых случаях.

Так, согласно п. 7.4 ПБУ 1/2008 в той степени, в которой применение учетной политики, сформированной в соответствии с пп. 7 и 7.1 этого ПБУ, приводит к формированию информации, от наличия, отсутствия или способа отражения которой в бухгалтерской (финансовой) отчетности организации не зависят экономические решения пользователей этой отчетности (далее - несущественная информация), организация вправе выбирать способ ведения бухгалтерского учета, руководствуясь исключительно требованием рациональности (без применения пп. 7, 7.1 ПБУ 1/2008). Отнесение информации к несущественной организация осуществляет самостоятельно исходя как из величины, так и характера этой информации.

Соответственно, принцип существенности не дает права не отражать несущественную информацию в бухгалтерском учете и отчетности, а лишь позволяет отражать ее не по правилам бухгалтерского учета, установленным ФСБУ/ПБУ (о которых говорится в п. 7 ПБУ 1/2008) или самостоятельно разработанным организацией в соответствии с п. 7.1 ПБУ 1/2008, если есть более удобный (рациональный) для организации способ.

В свою очередь существенность информации, как и существенность ошибки, должна определяться по отношению не только к одному, но и к совокупности однородных (и не только однородных) фактов хозяйственной жизни (п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" (ПБУ 22/2010), утвержденного приказом Минфина России от 28.06.2010 N 63н, п. 7 МСФО (IAS) 1) "Представление финансовой отчетности".

В соответствии с рекомендацией Р-100/2019-КпР "Реализация требования рациональности" под рациональным ведением бухгалтерского учета понимается выбор такого способа учета, который не приводит к формированию несущественной для пользователя информации и обеспечивает оптимальный баланс между затратами на формирование информации об объектах бухгалтерского учета и полезностью (ценностью) этой информации.

Кроме того, как отмечается в п. 3 Рекомендации Р-96/2018-КпР "Профессиональное суждение" (принята фондом "Национальный негосударственный регулятор бухгалтерского учета "Бухгалтерский методологический центр" от 17.12.2018, далее - Рекомендация Р-96/2018-КпР), профессиональное суждение в области бухгалтерского учета может приниматься, в частности, по оценке объекта бухгалтерского учета.

В п. 7 Рекомендации Р-96/2018-КпР говорится, что профессиональное суждение, примененное в бухгалтерском учете, подлежит документальному оформлению в произвольной форме.

При этом в соответствии с п. 8 Рекомендации Р-96/2018-КпР профессиональное суждение по вопросам, не связанным с конкретными обстоятельствами отдельной хозяйственной ситуации (вопросам неоднократного применения), включается в соответствующую организационно-распорядительную документацию, которой оформляется принятая организацией учетная политика (приказы, распоряжения, стандарты и т.п.).

Исходя из изложенного, опираясь на п. 7.4 ПБУ 1/2008, организация может выработать способ ведения бухгалтерского учета в отношении агентского вознаграждения по услугам агента на приобретение ГСМ и ведение операций по топливным картам, руководствуясь исключительно требованием рациональности.

Таким образом, если учет агентского вознаграждения в прочих расходах, а не в стоимости ГСМ не приведет к существенному искажению финансовой отчетности (в данном случае - к существенному занижению стоимости запасов, числящихся на балансе на отчетную дату, существенному завышению расходов за период), то, по нашему мнению, организация может в своей учетной политике для целей бухгалтерского учета установить, что агентское вознаграждение не учитывается в стоимости ГСМ, а относится в прочие расходы.

При выборе такого способа учета агентское вознаграждение можно учесть в составе расходов по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99). Согласно п. 18 ПБУ 10/99 расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления. То есть расходы организации в виде посреднического вознаграждения признаются организацией на дату утверждения отчета комиссионера (агента, поверенного). Указанная сумма отражается по дебету счета учета затрат или расходов на продажу (20 "Основное производство", 26 "Общехозяйственные расходы", 44 "Расходы на продажу") и кредиту счета учета расчетов с комиссионером (агентом, поверенным), например, 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Обращаем внимание, что данный ответ выражает наше экспертное мнение и не препятствует руководствоваться нормами законодательства РФ в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в приведенном ответе.

К сведению:

Расходы на приобретение топлива учитываются в налоговом учете в составе материальных затрат на основании подп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ. Согласно п. 2 ст. 254 НК РФ стоимость материально-производственных запасов, включаемых в материальные расходы, определяется исходя из цен их приобретения, включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением материально-производственных запасов.

В свою очередь, как сказано в п. 4 ст. 252 НК РФ, если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты.

Так, в подп. 3 п. 1 ст. 264 НК РФ установлено, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы комиссионных сборов и иных подобных расходов за выполненные сторонними организациями работы (предоставленные услуги) (письмо Минфина России от 28.05.2020 N 03-03-06/1/44963).

Под комиссионными сборами подразумеваются посреднические вознаграждения по договорам поручения, комиссии и агентскому договору. А под иными подобными расходами - расходы, возмещаемые организацией в соответствии с условиями посреднического договора, которые не были включены в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного (письмо УФНС по г. Москве от 15.01.2008 N 20-12/001705).

Согласно подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления внереализационных и прочих расходов, в том числе расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги), признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода. Таким образом, налоговый учет расходов в рамках агентского договора предопределяется условиями заключенного договора (письмо Минфина России от 10.09.2020 N 03-03-06/1/79520).

Комментарии

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться  

Имя *

Комментарий *    

Добавить комментарий