Логин или email Регистрация Пароль Я забыл пароль


Войти при помощи:

Аналитика / Налогообложение / Порядок учета НДС при получении субсидии от государства

Порядок учета НДС при получении субсидии от государства

Какие проводки необходимо отразить в бухгалтерском учете?

17.01.2019
Российский налоговый портал

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Ткач Ольга

Ответ прошел контроль качества

Организация является муниципальным предприятием, учредителем и собственником имущества которого является администрация города.

Администрация города предоставила субсидию за счет средств местного бюджета на компенсацию затрат (убытков) или недополученных (выпадающих) доходов по нереальной к взысканию задолженности населения за жилищно-коммунальные услуги. Задолженность ранее была признана как нереальная к взысканию и списана либо на основании исполнительного производства, либо в связи со смертью и т.п.

До 2018 года предприятие получало данную субсидию за счет средств местного бюджета и не облагала ее НДС.

При реализации услуг населению предприятие уже исчислило и уплатило в бюджет сумму НДС. Фактически субсидия дается на погашение списанной дебиторской задолженности, которая по решению суда нереальная к взысканию.

Федеральный закон от 27.11.2017 N 335-ФЗ внес изменения в учет НДС при получении субсидий за счет бюджетных средств.

Должно ли предприятие в 2018 году облагать данную субсидию НДС?

Если да, то какие проводки необходимо отразить в бухгалтерском учете?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Рассматриваемые субсидии не связаны с оплатой реализованных услуг, следовательно, не должны включаться в налогооблагаемую базу по НДС. Получаемые бюджетные средства являются субсидией, которая призвана возместить расходы, связанные со списанием дебиторской задолженности населения за оказанные предприятием услуги, которые ранее были включены в налогооблагаемую базу по НДС в полной сумме.

Изменения, внесенные Федеральным законом от 27.11.2017 N 335-ФЗ в главу 21 НК РФ, распространили с 1 января 2018 года обязанность восстанавливать суммы НДС, ранее принятые к вычету, на случаи получения субсидий на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг, имущественных прав) независимо от факта включения суммы НДС в субсидии и (или) бюджетные инвестиции на возмещение затрат.

Разъяснения Минфина России по вопросу исчисления НДС при получении субсидий после 01.01.2018, сводятся к тому, что в зависимости от цели предоставления субсидии она либо включается в налогооблагаемую базу по НДС (кроме тех, что связаны с применением регулируемых цен), либо требует возмещения ранее принятых к вычету сумм НДС (или непринятия к вычету сумм НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным за счет полученной субсидии).

Однако для рассматриваемой субсидии главой 21 НК РФ не установлено правил налогообложения. Тем не менее, не исключен риск предъявления претензий в виде требования восстановить сумму НДС исходя из сумм, полученных из бюджета. При этом порядка такого восстановления законодательством не предусмотрено.

Судебной практики по вопросу налоговых последствий получения субсидий, аналогичных рассматриваемой, мы не обнаружили. Однако имеющиеся разъяснения косвенно свидетельствуют о вероятности спора с налоговым органом. В связи с чем рекомендуем обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту учета за получением письменных разъяснений по данному вопросу.

Обоснование позиции:

В соответствии с п. 1 ст. 78 Бюджетного кодекса Российской Федерации субсидии юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям), индивидуальным предпринимателям, а также физическим лицам - производителям товаров, работ, услуг предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основе в целях:

а) возмещения недополученных доходов;

б) финансового обеспечения (возмещения) затрат в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг.

По вопросам применения НДС при получении субсидий после 1 января 2018 года следует руководствоваться письмом Минфина России от 02.04.2018 N 03-07-15/20870, направленным ФНС России нижестоящим налоговым органам для сведения и использования в работе (письмо от 03.04.2018 N СД-4-3/6286@).

В письме указано, что порядок налогообложения субсидий зависит от их квалификации. Так, в случае получения субсидий из бюджетов бюджетной системы РФ:

- на финансовое обеспечение предстоящих затрат, связанных с оплатой приобретаемых товаров (работ, услуг, имущественных прав) - суммы указанных субсидий в налоговую базу по НДС не включаются, поскольку не связаны с оплатой товаров (работ, услуг), реализуемых получателями субсидий. При этом суммы НДС по товарам (работам, услугам, имущественным правам), приобретаемым (оплачиваемым) за счет указанных субсидий, на основании п. 2.1 ст. 170 НК РФ вычету не подлежат;

- на возмещение ранее понесенных затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг, имущественных прав), - суммы НДС, принятые налогоплательщиками к вычету по товарам (работам, услугам, имущественным правам), затраты на приобретение которых возмещаются за счет указанных субсидий, подлежат восстановлению на основании пп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ (подробнее смотрите в Энциклопедии решений. Восстановление НДС при оплате товаров (работ, услуг) за счет субсидий, бюджетных инвестиций).

- в целях возмещения недополученных доходов в связи с производством и (или) реализацией товаров (работ, услуг), облагаемых НДС, суммы указанных субсидий подлежат включению в налоговую базу на основании п. 1 ст. 162 НК РФ, за исключением случаев, указанных в абзаце 2 и 3 п. 2 ст. 154 НК РФ. При этом суммы НДС по товарам (работам, услугам, имущественным правам), приобретенным налогоплательщиками за счет указанных субсидий, подлежат вычету в общем порядке.

Таким образом, получение субсидии требует либо восстановить НДС (или не принимать к вычету) по товарам (работам, услугам), оплачиваемым за счет полученных субсидий, либо включить сумму субсидии в налогооблагаемую базу по НДС (за исключением субсидии, получаемой в связи с применением регулируемых цен).

В соответствии с Порядком предоставления субсидий за счет средств бюджета Северо-Курильского городского округа на компенсацию затрат (убытков) или недополученных (выпадающих) доходов производителям товаров, работ, услуг в сфере жилищно-коммунального хозяйства, утвержденным постановлением администрации Северо-Курильского городского округа от 09.08.2016 N 370, субсидия предоставляется на возмещение недополученных доходов, образовавшихся в результате возникновения нереальной к взысканию дебиторской задолженности населения за предоставленные жилищно-коммунальные услуги.

В общем случае при реализации товаров (работ, услуг) с учетом субсидий, предоставляемых бюджетами бюджетной системы Российской Федерации в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или с учетом льгот (в том числе скидок на цену товаров (работ, услуг) без учета налога), предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации.

При этом в п. 2 ст. 154 НК РФ идет речь о невключении в налоговую базу только тех субсидий, которые связаны с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или льгот (в том числе скидок на цену товаров (работ, услуг) без учета налога), предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством.

Рассматриваемая субсидия связана с компенсацией недополученных (выпадающих) доходов по нереальной к взысканию задолженности населения за жилищно-коммунальные услуги, в связи с чем п. 2 ст. 154 НК РФ на нее не распространяется.

В то же время рассматриваемая субсидия не признается объектом обложения НДС и на основании пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ, согласно которому, налоговая база по НДС увеличивается на суммы денежных средств, полученных в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг). При этом денежные средства, не связанные с оплатой товаров (работ, услуг), подлежащих налогообложению НДС, в налоговую базу не включаются.

По нашему мнению, рассматриваемая субсидия по своей экономической сути направлена на компенсацию расходов предприятия вследствие списания невозможной к взысканию задолженности населения за услуги, т.е. не связана с оплатой товаров (работ, услуг). Субсидируемые затраты составляют сумму задолженности населения, подлежащей списанию в бухгалтерском учете на расходы в соответствии с п. 12 ПБУ 10/99 "Расходы организации".

Кроме того, субсидия предоставляется для возмещения расходов по списанию тех услуг, реализация которых уже была обложена НДС в установленном порядке, поскольку п. 1 ст. 146 НК РФ применяется независимо от наличия оплаты и (или) от способа оплаты реализуемых товаров (работ, услуг) (исходя из п. 2 ст. 153 НК РФ).

Включение рассматриваемой субсидии в налогооблагаемую базу означало бы повторное налогообложение одного и того же объекта - услуг, оказываемых предприятием населению.

Риски, связанные с необходимостью восстановления сумм НДС

Изменения, внесенные Федеральным законом от 27.11.2017 N 335-ФЗ в главу 21 НК РФ, распространили обязанность восстанавливать суммы НДС, принятые к вычету налогоплательщиком, на случаи получения из бюджета субъекта Российской РФ субсидий на возмещение затрат (включая НДС), связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг, имущественных прав), с учетом налога, а также на возмещение затрат по уплате НДС по товарам, ввозимым в РФ.

С 1 января 2018 года в случае получения субсидий и (или) бюджетных инвестиций из бюджетов бюджетной системы РФ на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг, имущественных прав), суммы НДС, принятые к вычету по этим товарам (работам, услугам, имущественным правам) в установленном порядке, подлежат восстановлению. При этом восстановление НДС производится независимо от факта включения суммы НДС в субсидии и (или) бюджетные инвестиции на возмещение затрат (пп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Восстановлению подлежат суммы НДС в размере, ранее принятом к вычету, а в случае частичного возмещении затрат восстановлению подлежит сумма НДС, принятая к вычету, в соответствующей доле.

Суммы налога, подлежащие восстановлению в соответствии с настоящим подпунктом, не включаются в стоимость указанных товаров (работ, услуг), а учитываются в составе прочих расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ.

Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором получены суммы предоставляемых субсидий и (или) бюджетных инвестиций.

Исходя из последних разъяснений Минфина России относительно применения пп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ, можно прийти к выводу, что, по мнению как финансового ведомства, так и налоговых органов, получение субсидий, даже не связанных с возмещением конкретных затрат налогоплательщика, требует восстановления НДС.

Это означает, что, поскольку рассматриваемая субсидия не подпадает под действие п. 2 ст. 154 НК РФ (не является возмещением убытков, вызванных применением регулируемых цен), но и не включается в налогооблагаемую базу по НДС, то формально при ее получении налогоплательщик должен восстановить сумму НДС, ранее принятую к вычету, исходя из сумм полученных субсидий (смотрите, например, письма Минфина России от 22.06.2018 N 03-07-11/42827, от 18.06.2018 N 03-07-11/41338).

Исходя из вышеуказанного письма Минфина России от 02.04.2018 N 03-07-15/20870, которым должны руководствоваться налоговые органы, в целях учета НДС финансовые органы выделяют два возможных варианта:

- когда налогоплательщик получает субсидию из бюджета на возмещение понесенных им затрат по приобретению товаров (работ, услуг), то вне зависимости от вида бюджета, из которого получена такая субсидия, она не включается в базу по НДС, и, соответственно, "входной" НДС на основании пп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ подлежит восстановлению;

- когда налогоплательщик получает субсидию из бюджета в счет оплаты за реализованные им товары (работы, услуги), облагаемые НДС, то вне зависимости от вида бюджета такая субсидия подлежит включению в базу по НДС, но при этом "входной" НДС восстановлению не подлежит.

Однако рассматриваемые субсидии, получаемые предприятием в качестве возмещения недополученных доходов, образовавшихся в результате возникновения нереальной к взысканию дебиторской задолженности населения за предоставленные жилищно-коммунальные услуги, невозможно однозначно отнести ни к одному из приведенных выше вариантов. С одной стороны, эти субсидии не являются частью оплаты за оказываемые предприятием услуги; с другой стороны, они не предназначены для возмещения конкретных, ранее понесенных предприятием затрат (и не предназначены для финансирования конкретных затрат).

К сожалению, нам не удалось обнаружить судебной практики по рассматриваемому вопросу, появившейся после 1 января 2018 года. Ранее суды выносили разные решения в зависимости от сложившихся обстоятельств.

В то же время порядка восстановления НДС для рассматриваемого случая не предусмотрено. Что является еще одним доводом в пользу того, что восстанавливать суммы НДС при получении рассматриваемой субсидии нет необходимости, в т.ч. в силу п. 7 ст. 3 НК РФ, в соответствии с которым все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах подлежат толкованию в пользу налогоплательщика.

Во избежание налоговых рисков налогоплательщик может на основании п. 1 ст. 34.2 НК РФ и п. 1, п. 2 ст. 21 НК РФ обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту учета за получением письменных разъяснений по данному вопросу. Напомним, что в соответствии со ст. 111 НК РФ выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений, данных ему финансовым или налоговым органом о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения. В этом случае налогоплательщик не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения.

Разместить:

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться  

   

Объект налогообложения
  • 17.06.2019  

    Предприятию доначислен НДС в связи с неправомерным включением в вычеты налога по товарам (работам, услугам), использованным для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению операций.

    Итог: в удовлетворении требования отказано, поскольку отремонтированные объекты используются в деятельности, облагаемой и не облагаемой налогом; НДС, подлежащий вычету, правомерно определен налогов

  • 17.06.2019  

    Налоговый орган доначислил НДС в связи с выводом о нарушении налогоплательщиком требований подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, выразившемся в невключении в налоговую базу стоимости бесплатных обедов, предоставляемых работникам.

    Итог: требование удовлетворено, поскольку экономическую выгоду в денежной или натуральной форме налогоплательщик не получал, цель реализации услуг по орга

  • 17.06.2019  

    Обществу доначислен НДС, пени, штраф по причине получения необоснованной налоговой выгоды в результате создания формального документооборота.

    Итог: в удовлетворении требования отказано, так как доказан факт получения обществом необоснованной налоговой выгоды в части заявленных налоговых вычетов по НДС по сделкам, реальность которых не подтверждена.


Вся судебная практика по этой теме »

Порядок определения налоговой базы
  • 13.06.2019  

    Оспариваемым решением обществу доначислены НДС, пени в связи с тем, что общество не корректировало налоговые вычеты при получении финансовых премий от поставщика по договорам купли-продажи фармацевтической продукции.

    Итог: дело направлено на новое рассмотрение, поскольку суды не учли, что согласованные условия предоставления премии не вышли за пределы исполнения обязатель

  • 12.06.2019  

    Основанием для доначисления сумм НДС послужили выводы налогового органа о неправомерном исчислении и неуплате Комитетом сумм НДС при осуществлении реализации имущества нежилого назначения, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляющими муниципальную казну муниципального образования, физическим лицам, не зарегистрированным в качестве индивидуальных предпринимателей.

    12.06.2019  

    Основанием для вынесения оспариваемых решений послужил вывод налогового органа о неправомерном применении заявителем налоговых вычетов по строительно-монтажным работам на объекте капитального строительства Бизнес-центр. Как указывает инспекция, на момент начала строительства у заявителя имелось право собственности на нежилые помещения в размере только 86 кв. м. Следовательно, право на применение налоговых вычетов по суммам Н


Вся судебная практика по этой теме »