|
|
|
|
Аналитика / Налогообложение / Оценка стоимости добытых полезных ископаемых: какую схему ценообразования может применить предприятие?
Оценка стоимости добытых полезных ископаемых: какую схему ценообразования может применить предприятие?
Организация «А», закупающая сырьё, оказывает услуги по добыче сырья организации «В», предоставляя специальную технику в аренду с экипажем. Количество добытого сырья (известняка) подвержено колебаниям, в том числе в связи с тем, что приходится обрабатывать разные по толщине уровни верхнего слоя, под которым оно залегает. Это сказывается на колебаниях финансового результата у обеих организаций: от получения прибыли до возникновения убытка. Оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется организацией «В» исходя из сложившихся за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого. Организации «А» и «В» не являются взаимозависимыми.
Влечет ли данная схема ценообразования какие-либо налоговые риски применительно к организации «В», добывающей сырьё, являющейся плательщиком НДПИ?
25.12.2015Автор: Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ Графкин Олег
По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
В рассматриваемой ситуации у организации «В» не возникает неблагоприятных налоговых последствий по случаю зависимости цены реализации сырья от стоимости потреблённых услуг, в свою очередь зависящей от физических показателей деятельности исполнителя.
Обоснование позиции:
НДПИ
Налоговая база по НДПИ определяется, в частности, как стоимость добытого полезного ископаемого (пп. 1 п. 2 ст. 338 НК РФ), которая, в свою очередь, может рассчитываться исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого (пп. 2 п. 1 ст. 340 НК РФ).
Таким образом, величина налоговой базы по НДПИ в такой ситуации напрямую зависит от цены реализации полезного ископаемого.
Из п. 3, п. 4 ст. 340 НК РФ следует, что способ расчёта из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого применяется, если одновременно соблюдаются следующие условия:
- организация не получает субсидии из бюджета к ценам реализации добываемых полезных ископаемых;
- организация имела факты реализации добытого полезного ископаемого в течение месяца, за который рассчитывается НДПИ.
При этом оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производится исходя из выручки от реализации добытых полезных ископаемых, определяемой на основании цен реализации с учетом положений ст. 105.3 НК РФ, без налога на добавленную стоимость (при реализации на территории Российской Федерации и в государства - участники Содружества Независимых Государств) и акциза, уменьшенных на сумму расходов налогоплательщика по доставке в зависимости от условий поставки (абзац первый п. 3 ст. 340 НК РФ).
В соответствии с нормой абзаца третьего п. 1 ст. 105.3 НК РФ для целей НК РФ цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными.
ФНС России, в свою очередь, указала, что цены в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными, и, как следствие, такие доходы для целей налогообложения не могут быть скорректированы (п. 2 письма ФНС России от 16.06.2015 № ЕД-2-13/710@).
Таким образом, учитывая нормы ст. 105.3 НК РФ и официальную позицию контролирующих органов, полагаем, что у организации «В» в рассматриваемой ситуации не должны возникнуть какие-либо неблагоприятные налоговые последствия при исчислении НДПИ в связи с избранной системой ценообразования.
Правоприменительной практики по ситуации, близкой к рассматриваемой, нам обнаружить не удалось.
НДС
Объектом налогообложения по НДС является реализация товаров (работ, услуг) на территории России, а также передача имущественных прав, включая безвозмездную передачу товаров, безвозмездное выполнение работ, оказание услуг (ст. 146 НК РФ). Следовательно, реализация сырья признаётся объектом налогообложения НДС в общеустановленном порядке.
Налоговой базой по НДС при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав выступает стоимость этих товаров (работ, услуг), имущественных прав (ст.ст. 153-162 НК РФ). Таким образом, величина налоговой базы находится в прямой зависимости от цены, по которой, в частности, реализуются товары (работы, услуги), а при указанном способе ценообразования - от цены услуг, оказываемых организацией «А», которая, в свою очередь, зависит от объема переработанного материала.
С другой стороны, в рассматриваемой ситуации производится зачёт денежного требования к покупателю - организации «А» в счёт обязательства перед ней по оплате потреблённых услуг в соответствующей пропорции исходя из предусмотренного механизма ценообразования.
В таком случае, на наш взгляд, следует руководствоваться положениями п. 2 ст. 154 НК РФ. Согласно п. 2 ст. 154 НК РФ при реализации товаров по товарообменным (бартерным) операциям налоговая база устанавливается обеими сторонами как стоимость указанных товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 105.3 НК РФ.
Как уже было отмечено, цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными (абзац третий п. 1 ст. 105.3 НК РФ), не подлежащими корректировке (п. 2 письма ФНС России от 16.06.2015 № ЕД-2-13/710@). На этом основании полагаем, что в рассматриваемой ситуации не должны возникнуть какие-либо неблагоприятные налоговые последствия при исчислении НДC в связи с избранной системой ценообразования.
В этой связи обратимся к постановлению ФАС Поволжского округа от 26.12.2012 № Ф06-10299/12 по делу № А72-1691/2012, ФАС Северо-Кавказского округа от 21.12.2012 № Ф08-7147/12 по делу № А32-47706/2011, постановлению Президиума ВАС РФ от 09.04.2009 № 15585/0, в которых указывается, что действия налогоплательщика предполагаются экономически оправданными и законными, если иное не доказано налоговым органом. Предметом доказывания являются выявленные правонарушения, допущенные налогоплательщиком при определении размера налогового обязательства, отклонения от правил, предписанных налоговым законодательством, в частности совершение операций, не обусловленных разумными экономическими причинами или целями делового характера, отражение в учете операций не в соответствии с их действительным экономическим смыслом.
Из постановления Девятого арбитражного апелляционного суда от 27.10.2010 № 09АП-23959/2010, п. 9 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 следует, что если налоговый орган делает вывод о том, что цена не соответствует уровню рыночных цен, то это должно быть доказано. В том числе налоговым органом должны быть приведены доказательства того, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность.
Налог на прибыль
В целях выявления объекта налогообложения налогом на прибыль полученные доходы уменьшаются на сумму произведенных расходов (ст. 247, п. 1 ст. 252 НК РФ), за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ.
Налоговой базой для целей главы 25 НК РФ признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со ст. 247 НК РФ, подлежащей налогообложению. По общему правилу прибыль представляет собой разницу между доходами и расходами организации.
В соответствии со ст. 249 НК РФ доходом от реализации признаётся, в том числе, выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных.
При этом выручка определяется исходя из цен, по которым реализуются товары (работы, услуги).
Из постановления Президиума ВАС РФ от 06.04.2010 № 17036/09 следует, что цена реализации ниже цены приобретения не обязательно свидетельствует об отсутствии дохода, поскольку при расчете прибыли в стоимость приобретенного у поставщика товара не подлежит включению НДС, уплаченный поставщику, то есть налогоплательщик вправе установить, в том числе, цену реализации товара, которая будет незначительно отличаться от цены его приобретения.
По смыслу положения, содержащегося в п. 7 ст. 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика (п. 2 определения Конституционного Суда РФ от 25.07.2001 № 138-О).
Согласно правовой позиции Президиума ВАС РФ (смотрите постановление от 06.04.2010 № 17036/09) действия налогоплательщика предполагаются экономически оправданными и законными, если иное не доказано налоговым органом. Налоговое законодательство не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности. При этом каждый участник сделки осуществляет предпринимательскую деятельность самостоятельно на свой риск и несет свою долю налогового бремени. Согласно позиции Президиума, ВАС даже при наличии формальной взаимозависимости налоговому органу предстоит доказывать, что ценообразование не является рыночным, в каждом конкретном случае.
Полагаем, что ценообразование в приведённых обстоятельствах не влечёт возникновения неблагоприятных налоговых последствий при исчислении налога на прибыль.
Разместить:
© 2006-2019 Российский налоговый портал.