Как фирме долг «обмануть»...

В целях исчисления налога на прибыль сумма кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исковой давности, является внереализационным доходом (п. 18 ст. 250 НК РФ). Конкретный порядок, по которому можно определить дату признания таких доходов в целях исчисления налога на прибыль, в Налоговом кодексе не установлен. Поэтому налогоплательщику надлежит руководствоваться положениями пункта 1 статьи 271 Налогового кодекса.

Так, доход в виде кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, учитывается в составе внереализационных доходов в последний день того отчетного периода, в котором истекает срок исковой давности (п. 4 ст. 271 НК РФ; письмо УФНС РФ по городу Москве от 4 апреля 2008 г. № 20-12/063584).

Таким образом, для налогового учета решающим является вопрос о правильном понимании и точном исчислении срока исковой давности.

Лимит по сроку

Определение понятия «срок исковой давности» дано в статье 195 Гражданского кодекса. В ней сказано, что исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено. Общий срок исковой давности устанавливается в три года (ст. 196 ГК РФ). Для отдельных видов требований законом могут устанавливаться специальные сроки исковой давности (п. 1 ст. 197 ГК РФ).

Таким образом, исковая давность - это срок, по истечении которого должник вправе оградить себя от претензий лица, в отношении которого имеется неисполненное обязательство, т. е. от претензий кредитора. Поэтому для целей налогового законодательства и предусмотрено, что должник должен включить не взысканный кредиторами долг в состав доходов исходя из самого факта истечения срока исковой давности, т. е. когда он имеет право на законном основании отказаться от его оплаты.

Пример 1

ООО «Идея» получило партию производственного оборудования на сумму 120 000 руб. Крайний срок оплаты за поставленный товар - 16 марта 2009 года. Однако в установленный срок организация за поставку так и не расплатилась. С 17 марта 2009 года начинается отсчет срока исковой давности (три года). Если до его истечения, а именно до 17 марта 2012 года, ООО «Идея» так и не расплатится за полученный товар, а кредитор так и не потребует вернуть долг, ООО «Идея» должно включить в марте 2012 года сумму в размере 120 000 руб. в состав внереализационных доходов (п. 18 ст. 250 НК РФ). С этой суммы необходимо будет заплатить налог на прибыль.

"

Однако платить налог на прибыль в такой ситуации должники готовы отнюдь не всегда - например, если они все же предполагают рассчитаться по данному долгу через определенное время. Ведь даже после истечения срока исковой давности должник имеет право расплатиться с кредитором. Объяснить такое, с первого взгляда неэффективное, решение должника можно множеством причин: нежеланием расставаться с партнером по бизнесу, тем, что такая задолженность существует между взаимосвязанными фирмами или между компаниями, входящими в холдинг и т. д.

Может возникнуть и другая банальная ситуация - заплатить за товар нечем. Вот и приходится «тянуть» с оплатой. При этом важно отслеживать срок исковой давности. Если вы не заметили, что он истек, есть риск, что контролеры при проверке обнаружат это сами. В таком случае вам доначислят налог, а также пени и штраф. С такой позицией в принципе можно поспорить. Однако, чтобы бесспорно не включать сумму долга в доходы, придется доказать налоговикам, что срок исковой давности еще не истек.

Какие пути могут быть использованы для этого? Вариантов достаточно много, и все они могут превратить долги по существу в бесконечные. Рассмотрим каждый из них.

Три года - это не предел

При подсчете срока исковой давности один из самых важных моментов - определить начало течения этого срока. По общему правилу пункта 1 статьи 200 Гражданского кодекса срок исковой давности следует отсчитывать со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права.

Так, сроком исполнения обязательства будет считаться срок, указанный в самом договоре, из которого возникло обязательство должника. Срок исковой давности истечет в соответствующие месяц и число последнего года срока (п. 1 ст. 192 ГК РФ). В случаях, когда налоговые органы не учитывают или прямо игнорируют данные обстоятельства, они проигрывают споры с налогоплательщиками (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 17 октября 2007 г. по делу № А29-312/2007А).

При этом ничто не запрещает сторонам договора в дальнейшем подписать дополнительное соглашение, которое установит новые, более поздние сроки платежа. Они и будут браться за основу при расчете исковой давности. Судьи полностью разделяют такой подход (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 25 сентября 2007 г. по делу № А79-10345/2006).

Можно также продлить сроки исковой давности. Например, провести новацию обязательства, возникшего у покупателя по договору поставки, в заемное обязательство. При этом отодвинуть возврат денег по обязательству по сравнению с датой оплаты по договору поставки на более поздний срок. Именно в такой ситуации судьи также встали на сторону налогоплательщика (постановление ФАС Северо-Западного округа от 24 сентября 2007 г. по делу № А05-3597/2007).

Другой путь связан с использованием норм статьи 203 Гражданского кодекса. Согласно ей течение срока исковой давности прерывается, если в суд предъявлен иск, а также обязанное лицо совершило действия, свидетельствующие о признании долга. При этом важно, что после перерыва срок исковой давности отсчитывается заново, то есть время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок.

Поэтому важно определить, какие именно действия должны быть совершены обязанным лицом, чтобы они свидетельствовали о признании долга. При этом следует учесть допустимый порядок документального оформления таких действий. Иными словами, как должник может «продлить» долг?

Бератор «Налог на прибыль от А до Я»

При определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются суммы списанной или уменьшенной кредиторской задолженности налогоплательщика по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов перед бюджетами различных уровней. Также в составе налогооблагаемых доходов не учитываются суммы списанной или уменьшенной кредиторской задолженности по уплате взносов, пеней и штрафов перед бюджетами государственных внебюджетных фондов. Такая задолженность может быть уменьшена в соответствии с российским законодательством или по решению Правительства РФ (подп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Рецепт бесконечного долга

Обратимся к совместному постановлению Пленума Верховного Суда РФ от 15 ноября 2001 г. № 15, Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 15 ноября 2001 г. № 18 (далее - постановление № 15, 18). В пункте 20 сказано, что к таким действиям могут быть, в частности, отнесены:

• признание претензии;
• частичная уплата должником или с его согласия другим лицом основного долга и (или) сумм санкций;
• частичное признание претензии об уплате основного долга, если последний имеет под собой только одно основание, а не складывается из различных оснований;
• уплата процентов по основному долгу;
• изменение договора уполномоченным лицом, из которого следует, что должник признает наличие долга, равно как и просьба должника о таком изменении договора (например, об отсрочке или рассрочке платежа);
• акцепт инкассового поручения.

При наличии таких обстоятельств на практике судьи всегда признают факт того, что течение срока исковой давности прервано. И даже если налоговая будет утверждать обратное - срок исковой давности кредиторской задолженности не истек - и доначислит налог на данную задолженность, налогоплательщик может не беспокоиться. Суд признает такие доводы неправомерными (постановление ФАС Поволжского округа от 31 января 2006 г. по делу № А12-7603/05-с51).

Список конкретных действий, свидетельствующих о признании обязанным лицом своего долга, не является закрытым. Например, доказательством того, что срок исковой давности прерван, может стать акт сверки расчетов между контрагентами. При этом акт обязательно подписывается уполномоченными на то лицами, что должно быть подтверждено соответствующими документами (например, учетной политикой организации, должностными инструкциями работников, доверенностью и т. п.).

Если же акт сверки подписан лицами, которые не имеют полномочий на признание долга, то этот документ не рассматривается судами как доказательство прерывания течения срока исковой давности. Такие аргументы приведены в постановлениях ФАС Северо-Кавказского округа от 24 октября 2006 г. № Ф08-5335/06 по делу № А61-2499/05-12, Центрального округа от 14 ноября 2005 г. по делу № А62-751/05, Уральского округа от 18 февраля 2008 г. № Ф09-8044/07-С5 по делу № А50-5855/07 и от 22 августа 2007 г. № Ф09-6030/07-С4 по делу № А07-23041/06-Г-ИЭР.

Если акты сверок подписаны главным бухгалтером, то суды часто не признают их как действия по признанию долга, поскольку акты подписаны неуполномоченным лицом (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 3 мая 2006 г. № А10-8627/05-Ф02-1960/06-С2 по делу № А10-8627/05).

Пример 2

Воспользуемся условиями примера 1. Как ООО «Идея» может продлить срок исковой давности и отодвинуть момент включения суммы по долгу в состав внереализационных доходов? Это, например, возможно, если за месяц до истечения трехлетнего срока исковой давности ООО «Идея» подпишет акт сверки задолженности с поставщиком. В акте следует подтвердить задолженность или прислать поставщику письмо с обязательством произвести оплату в определенные сроки. Акт обязательно должен быть подписан уполномоченными на то лицами.

Возможен и другой вариант. ООО «Идея» отправляет часть денег на реквизиты продавца в счет погашения долга. Даже незначительная сумма будет свидетельствовать о том, что должник признает задолженность.

С даты, указанной в акте, или с момента платежа срок исковой давности считается с нуля.

Однако мало просто применить на практике некоторые из вышеперечисленных оснований для прерывания течения срока исковой давности: согласиться с претензией, добровольно признать факт задолженности или иным образом письменно признать долг. Налогоплательщик в обязательном порядке должен подтвердить факт того, что кредитор получил письменное уведомление. На это указал ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 27 июня 2008 г. по делу № А56-17615/2007.

Если документ отправлен по почте, доставку подтвердит уведомление о вручении. Если лично - расписка должностного лица кредитора о получении на копии или втором экземпляре передаваемого документа.

При этом в случаях, когда обязательство предусматривало исполнение по частям или в виде периодических платежей и должник совершил действия, свидетельствующие о признании лишь какой-то части (периодического платежа), такие действия не могут являться основанием для перерыва течения срока исковой давности по другим частям (платежам). Это отмечено в пункте 20 постановления № 15, 18.

Поэтому продолжение между должником и кредитором взаимоотношений по иным обязательствам не прерывает срок исковой давности для взыскания задолженности по ранее возникшим обязательствам. Особенно это характерно по поставкам электроэнергии, теплоснабжения, коммунальным услугам, услугам связи и т. п.

Например, организация не оплатила конкретный счет (счет-фактуру) за определенный объем полученных товаров (работ, услуг). То, что в дальнейшем она продолжает их получать и оплачивает последующие счета, не прерывает течение срока исковой давности по данной конкретной величине задолженности. Такую позицию высказал ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 31 июля 2007 г. по делу № А13-9863/2006, Западно-Сибирского округа в постановлении от 18 декабря 2006 г. № Ф04-8062/2006(29083-А70-33) по делу № А70-473/7-2006. И даже если налогоплательщик правильно документально оформит факт признания своей задолженности, стоит помнить о своевременности этих действий (п. 19 постановления № 15, 18). Если они совершены за пределами срока исковой давности, то они не смогут его прервать.

Последний штрих

Из всего вышеизложенного можно сделать вывод: если налогоплательщик действует в строгом соответствии с нормами гражданского законодательства, то он может избежать налоговых претензий и отсрочить списание в налоговый доход суммы своих долгов.

И в заключение отметим еще одну такую возможность, которую подарил налогоплательщикам Президиум ВАС РФ. Вынося свое решение, судьи исходили уже непосредственно только из норм налогового и бухгалтерского законодательства. Речь идет о постановлении от 15 июля 2008 г. № 3596/08 по делу № А57-10603/06-6.

В нем судьи указали, что порядок списания кредиторской задолженности регламентирован Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (утв. приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н). Пунктом 78 этого Положения предусмотрено, что суммы кредиторской задолженности, по которым срок исковой давности истек, списываются по каждому обязательству на основании данных инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся на финансовые результаты у коммерческой организации. Поэтому сам факт того, что приказ (распоряжение) руководителя о списании кредиторской задолженности отсутствует, является достаточным основанием, чтобы не включать суммы задолженности в состав внереализационных доходов.

Комментарии

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться  

Имя *

Комментарий *    

Добавить комментарий