Как отразить в налоговом учете расходы по договору негосударственного пенсионного обеспечения?

Организация заключила договор негосударственного пенсионного обеспечения. Договором предусмотрена ежемесячная выплата негосударственной пенсии по достижению права на государственную пенсию в соответствии с законодательством РФ в течение 10 лет. Пенсионный взнос уплачивается единовременно. Срок действия договора установлен до окончания исполнения сторонами обязательств. Начало 10-летнего периода выплат установлено со следующего месяца после поступления в фонд заявления о назначении и выплате негосударственной пенсии, но не ранее приобретения на нее права.

Могут ли быть учтены такие расходы для целей налогообложения прибыли равномерно в течение не менее 5 лет в соответствии с разъяснениями Минфина России, данными в письме от 08.07.2010 N 03-03-06/1/454?

В соответствии со ст. 3 Федерального закона от 07.05.1998 N 75-ФЗ "О негосударственных пенсионных фондах" (далее - Закон N 75-ФЗ) договором негосударственного пенсионного обеспечения признается соглашение между фондом и вкладчиком фонда, в соответствии с которым вкладчик обязуется уплачивать пенсионные взносы в фонд, а фонд обязуется выплачивать участнику (участникам) фонда негосударственную пенсию.

Пунктом 1 ст. 12 Закона N 75-ФЗ установлено, что пенсионный договор должен содержать, в частности, положения о порядке и условиях внесения пенсионных взносов, порядке выплаты негосударственных пенсий, а также сроках действия и прекращения договора.

Налоговый учет

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, в том числе расходов на оплату труда (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Пунктом 16 ст. 255 НК РФ установлено, что к расходам на оплату труда для целей налогообложения прибыли относятся, в частности, суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников со страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами (далее - НПФ)), имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством РФ, на ведение соответствующих видов деятельности в РФ.

В случаях добровольного страхования (негосударственного пенсионного обеспечения) суммы таких платежей (взносов) по договорам негосударственного пенсионного обеспечения относятся к расходам на оплату труда при условии применения пенсионной схемы, предусматривающей учет пенсионных взносов на именных счетах участников НПФ, и (или) добровольного пенсионного страхования при наступлении у участника и (или) застрахованного лица пенсионных оснований, предусмотренных законодательством РФ, дающих право на установление пенсии по государственному пенсионному обеспечению и (или) трудовой пенсии, и в течение периода действия пенсионных оснований. При этом договоры негосударственного пенсионного обеспечения должны предусматривать выплату пенсий до исчерпания средств на именном счете участника, но в течение не менее 5 лет или пожизненно, а договоры добровольного пенсионного страхования - выплату пенсий пожизненно.

Порядок признания расходов для целей налогообложения прибыли установлен ст. 272 НК РФ.

Согласно п. 6 ст. 272 НК РФ расходы по обязательному и добровольному страхованию (негосударственному пенсионному обеспечению) признаются в качестве расхода в том отчетном (налоговом) периоде, в котором в соответствии с условиями договора налогоплательщиком были перечислены (выданы из кассы) денежные средства на оплату страховых (пенсионных) взносов.

Если по условиям договора страхования (негосударственного пенсионного обеспечения) предусмотрена уплата страхового (пенсионного) взноса разовым платежом, то по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы признаются равномерно в течение срока действия договора пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде.

В рассматриваемом случае договор негосударственного пенсионного обеспечения, срок действия которого установлен до окончания исполнения сторонами обязательств и условиями которого предусмотрена ежемесячная выплата негосударственной пенсии по достижению права на государственную пенсию в соответствии с законодательством РФ в течение 10 лет, при этом начало периода выплат начинается со следующего месяца после поступления в НПФ заявления о назначении и выплате пенсии, но не ранее приобретения права на нее, не является бессрочным. Поэтому сумму уплачиваемого разовым платежом пенсионного взноса, руководствуясь нормой п. 6 ст. 272 НК РФ, организация может признать в расходах для целей исчисления налога на прибыль равномерно в течение срока действия договора пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде.

Формально в данном случае исчисление установленного срока действия договора - до окончания исполнения сторонами обязательств - должно производиться исходя из суммы лет, оставшихся до достижения права на государственную пенсию в соответствии с законодательством РФ младшим из застрахованных лиц, и 10-летнего периода выплаты негосударственной пенсии. При этом наличие в договоре условия о том, что начало 10-летнего периода выплаты негосударственной пенсии устанавливается со следующего месяца после поступления в НПФ соответствующего заявления о ее назначении и выплате, по нашему мнению, не позволяет на сегодняшний день на практике определить конкретный срок действия договора в календарных днях, как это предусмотрено п. 6 ст. 272 НК РФ.

Разъяснения Минфина России о том, что пенсионные взносы могут учитываться в расходах для целей налогообложения прибыли равномерно исходя из порядка и условий внесения пенсионных взносов (в частности, за какой период уплачиваются взносы), содержащихся в пенсионном договоре и пенсионных правилах НПФ, но в течение не менее 5 лет, данные в письме от 08.07.2010 N 03-03-06/1/454, относятся к бессрочным договорам негосударственного пенсионного обеспечения, предусматривающим выплату пенсий пожизненно, и на рассматриваемый договор не распространяются.

Полагаем, что, давая такие разъяснения, специалисты Минфина России руководствовались минимальным периодом выплаты пенсий, установленным п. 16 ст. 255 НК РФ по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, - не менее 5 лет. Следуя этой логике, можно предположить, что в рассматриваемом случае уплаченный единовременно пенсионный взнос также может быть учтен в расходах для целей налогообложения прибыли исходя из установленного договором периода выплаты пенсий, то есть в течение 10 лет.

К сожалению, какими-либо разъяснениями официальных органов, а также судебной практикой в ситуациях, аналогичных рассматриваемой, мы на сегодняшний день не располагаем.

Считаем, что в данном случае, учитывая недостаточно четко обозначенную позицию по признанию расходов по уплате пенсионных взносов по договорам негосударственного пенсионного обеспечения в подобных ситуациях в законодательстве о налогах и сборах, а также отсутствие официальных комментариев компетентных органов по этому вопросу, организации имеет смысл воспользоваться своим правом налогоплательщика и обратиться за письменными разъяснениями в Минфин России в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 21 НК РФ.

В этом случае выполнение письменных разъяснений, данных налогоплательщику (либо неопределенному кругу лиц) финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции, является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения (пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ).

К сведению:

Напомним, что совокупная сумма взносов работодателей, уплачиваемых в соответствии с Федеральным законом от 30.04.2008 N 56-ФЗ "О дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений", и платежей (взносов) работодателей, выплачиваемых по договорам долгосрочного страхования жизни работников, добровольного пенсионного страхования и (или) негосударственного пенсионного обеспечения работников учитывается в целях налогообложения в размере, не превышающем 12% от суммы расходов на оплату труда (п. 16 ст. 255 НК РФ).

При расчете предельных размеров платежей (взносов), исчисляемых в соответствии с п. 16 ст. 255 НК РФ, в расходы на оплату труда не включаются суммы платежей (взносов), предусмотренные этой нормой.

При этом, по мнению Минфина России, организация вправе учесть в составе расходов на оплату труда для целей налогообложения прибыли всю сумму взносов, рассчитанную в соответствии с п. 16 ст. 255 НК РФ, если соблюдается ограничение, установленное ст. 17 Закона N 75-ФЗ, и согласно правилам НПФ и договору на покрытие административных расходов и обеспечение его уставной деятельности направляется не более 3% от суммы пенсионных взносов, а средства в размере не менее 97% от суммы взносов зачисляются на именные счета работников ((смотрите, например, письма Минфина России от 17.05.2011 N 03-03-06/4/46, от 20.03.2007 N 03-03-06/1/171, от 13.02.2007 N 03-04-06-02/20).

Бухгалтерский учет

Пунктом 4 ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее - ПБУ 10/99) предусмотрено, что в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации расходы подразделяются на расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы.

В соответствии с п. 5 ПБУ 10/99 расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг.

Расходы по уплате пенсионных взносов работодателем отражаются в бухгалтерском учете в составе расходов по обычным видам деятельности (п.п. 5 и 8 ПБУ 10/99).

При этом расходы организации, в частности, признаются:

– в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической оплаты и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности) (п. 18 ПБУ 10/99);

– с учетом связи между произведенными расходами и поступлениями (соответствие доходов и расходов) (п. 19 ПБУ 10/99);

– путем их обоснованного распределения между отчетными периодами, когда расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и когда связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем (п. 19 ПБУ 10/99).

Учитывая, что условиями договора негосударственного пенсионного обеспечения предусмотрена уплата пенсионного взноса разовым платежом, а относятся эти расходы ко всему сроку действия договора, заключенного на срок более одного отчетного периода, считаем, что указанные расходы могу быть учтены в бухгалтерском учете в том же порядке, что и в налоговом учете, то есть равномерно в течение срока действия договора.

В этом случае сумма, подлежащая ежемесячному включению в состав текущих расходов, рассчитывается пропорционально количеству календарных дней в каждом месяце к сроку действия договора негосударственного пенсионного обеспечения, выраженному в днях.

Для обобщения информации о расходах, произведенных в данном отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам, в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, предназначен счет 97 "Расходы будущих периодов".

Таким образом, расходы по уплате организацией разовым платежом пенсионного взноса по договору негосударственного пенсионного обеспечения, действующему в течение нескольких отчетных периодов, могут быть отражены в бухгалтерском учете по дебету счета 97 "Расходы будущих периодов" с последующим списанием в дебет счетов учета производственных затрат (расходов на продажу, общехозяйственных расходов) в качестве расходов по обычным видам деятельности в течение срока действия этого договора, в порядке, установленном организацией в приказе по учетной политике для целей бухгалтерского учета.

Вместе с тем организация может отказаться от использования счета 97 "Расходы будущих периодов" и единовременно списать такие расходы на счета учета производственных затрат (расходов на продажу, общехозяйственных расходов), поскольку с 2011 года из п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, исключено упоминание о расходах будущих периодов в качестве отдельной статьи в бухгалтерском балансе, и ни один из нормативных актов по бухгалтерскому учету не предписывает использование этого счета в отношении расходов по негосударственному пенсионному обеспечению.

В случае, если организация примет решение не использовать счет 97 "Расходы будущих периодов" для учета расходов по негосударственному пенсионному обеспечению, это также необходимо закрепить в приказе по учетной политике для целей бухгалтерского учета.

Комментарии

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться  

Имя *

Комментарий *    

Добавить комментарий