Возврат объекта недвижимости продавцу: проводки бухучета

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Галимарданова Юлия

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член РСА Мельникова Елена

В 2013 году между организацией-продавцом и организацией-покупателем был заключен договор купли-продажи здания. По условиям договора была предусмотрена рассрочка платежа в соответствии с установленным графиком. Здание было передано в фактическое пользование покупателю и зарегистрировано на него. В бухгалтерском учете продавца указанное здание числилось в составе основных средств. После перерегистрации здания на покупателя его стоимость была списана со счета 01. В 2018 году покупатель перестал производить оплату за здание в соответствии с графиком. Продавец подал иск в суд на взыскание остатка долга по оплате стоимости здания. Судебным решением договор купли-продажи был расторгнут. Суд обязал покупателя возвратить здание продавцу и перерегистрировать права собственности на здание на продавца. При этом суд не обязал продавца возвращать покупателю денежные средства, уплаченные ему в счет стоимости здания в соответствии с графиком платежей. Покупатель передал здание продавцу. В акте приемки-передачи здания покупатель указал стоимость здания меньшую по сравнению со стоимостью передачи в 2013 году.

Каков порядок отражения в бухгалтерском учете организации-продавца возврата ему здания с учетом изложенных обстоятельств?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

В рассматриваемой ситуации организации-продавцу в связи с расторжением договора купли-продажи по решению суда не следует вносить изменения в бухгалтерский учет предыдущих отчетных периодов.

Операции, связанные с расторжением договора купли-продажи, необходимо отразить в бухгалтерском учете в периоде расторжения договора купли-продажи по решению суда (в 2018 году).

При этом объект недвижимого имущества (здание), возвращенный продавцу покупателем при расторжении договора купли-продажи по решению суда, восстанавливается по той стоимости, по которой он учитывался до его продажи покупателю, вне зависимости от той стоимости, по которой покупатель возвращает его продавцу согласно передаточным документам.

Обоснование позиции:

В силу п. 2 ст. 450 ГК РФ договор может быть расторгнут по решению суда при существенном нарушении договора одной из сторон. Существенным признается нарушение договора одной из сторон, которое влечет для другой стороны такой ущерб, что она в значительной степени лишается того, на что была вправе рассчитывать при заключении договора.

Как следует из текста вопроса, договор купли-продажи расторгнут по решению суда. При этом суд обязал покупателя возвратить здание продавцу. Денежные средства, уплаченные покупателем продавцу в счет стоимости здания по графику платежей, продавцу не возвращаются.

Следует обратить внимание, что признание судом договора купли-продажи имущества недействительным устанавливает тот факт, что покупателю по такому договору право собственности на это имущество не переходило. Соответственно, при возврате такого имущества продавцу реализация отсутствует, так как, по сути, покупатель возвращает собственный товар продавца (письмо Минфина России от 20.03.2015 N 03-07-11/15448, п. 1 письма Минфина России от 27.12.2010 N 03-03-06/2/221, письмо ФНС России от 06.05.2015 N СА-4-3/7819@). Поскольку возврат имущества по реституции не является реализацией, то при таком возврате у организации-покупателя объект налогообложения НДС не возникает, но он обязан восстановить суммы НДС в том налоговом периоде, в котором товар возвращен продавцу.

Вместе с тем в рассматриваемой ситуации речь о реституции не идет, так как договор не был признан недействительным.

Представители контролирующих органов разъясняли, что если по каким-то причинам покупатель возвращает товар продавцу, то такая передача рассматривается в качестве реализации (смотрите, например, письма ФНС России от 26.10.2012 N ОА-4-13/18182 (вопрос 4), УФНС России по г. Москве от 28.10.2009 N 16-15/113543, от 19.04.2007 N 19-11/36207, Минфина России от 24.05.2006 N 03-03-04/1/475).

Учитывая данную позицию, можно заключить, что передачу недвижимого имущества бывшему собственнику вследствие расторжения договора купли-продажи в целях налогообложения возможно рассматривать как реализацию. Аналогичного мнения придерживались и суды. В постановлении ФАС Дальневосточного округа от 27.03.2008 N Ф03-А24/08-2/710 отмечается, что обратный переход права собственности к продавцу следует рассматривать как обратную реализацию, то есть самостоятельную хозяйственную операцию (смотрите также решение ВАС РФ от 19.05.2011 N 3943/11).

В письмах чиновники разъясняют, что организация - плательщик НДС на основании п. 3 ст. 168, п. 3 ст. 169 НК РФ в случае возврата товара, принятого им на учёт, обязана выставить счет-фактуру с выделенной в нем суммой НДС (смотрите письма Минфина России от 07.04.2015 N 03-07-09/19392, от 01.04.2015 N 03-07-09/18038, от 30.03.2015 N 03-07-09/17466, от 10.08.2012 N 03-07-11/280, ФНС России от 05.07.2012 N АС-4-3/11044@, от 11.04.2012 N ЕД-4-3/6103@).

Таким образом, в данной ситуации в целях налогообложения возврат покупателем здания продавцу может быть рассмотрен как реализация.

Вместе с тем мы полагаем, что возможно исходить и из того, что возврат недвижимости, в том числе и при расторжении договора по решению суда, не является отдельной сделкой, поскольку происходит в рамках первоначального договора купли-продажи. Смотрите: Учет недвижимости (В.Ю. Галенко, журнал "Экономико-правовой бюллетень", N 3, март 2018 г.) (Глава 6. Недействительная сделка, возврат недвижимости).

В этой связи приведем письмо Минфина России от 21.05.2018 N 03-07-09/34040, в котором речь шла о расторжении договора купли-продажи здания в связи с невыполнением условий договора покупателем (нарушение сроков оплаты). Здесь сказано, что по возвращаемым товарам, в том числе недвижимому имуществу, ранее принятым на учет покупателем, счет-фактуру продавцу этих товаров, в том числе недвижимого имущества, выставляет покупатель. В случае если при реализации товаров, в том числе недвижимого имущества, налоговая база определялась продавцом в порядке, установленном п. 3 ст. 154 НК РФ (эта норма вашего случая не касается), то в счете-фактуре, выставляемом покупателем продавцу в отношении возвращаемых товаров, в том числе недвижимого имущества, указываются показатели из счета-фактуры, выставленного продавцом при реализации этих товаров, в том числе недвижимого имущества. Как видим, при возврате товара фигурируют суммы его первоначальной продажи.

Учитывая сказанное, мы полагаем, что в вашем случае операцию следует отразить не как приобретение нового объекта по новой цене, а как возврат товара по цене первоначального договора купли-продажи.

Бухгалтерский учет

Доходы от реализации объектов недвижимости, учитываемых в составе основных средств, признаются в бухгалтерском учете в периоде выполнения всех условий, поименованных в п. 12 ПБУ 9/99 "Доходы организации" (далее - ПБУ 9/99), в частности, не ранее момента перехода права собственности на них к покупателю, то есть не ранее государственной регистрации данного факта в едином государственном реестре (пп. "г" п. 12, п. 16 ПБУ 9/99).

Соответственно, в силу п. 19 ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее - ПБУ 10/99), не ранее указанной даты организация-продавец имеет право признать в бухгалтерском учете и расходы в виде стоимости реализованных объектов.

Наряду с этим на основании п. 29 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01), п.п. 75, 76 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, при продаже основного средства имеет место его выбытие, которое влечет необходимость списания его стоимости с бухгалтерского учета продавца.

В рассматриваемой ситуации организация-продавец поступила именно таким образом.

Признание в бухгалтерском учете доходов и расходов от реализации объектов недвижимости до момента перехода права собственности на них к покупателю является неправильным применением законодательства РФ о бухгалтерском учете, которое в силу п.п. 2, 4 ПБУ 22/2010 "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" (далее - ПБУ 22/2010) признается ошибкой, подлежащей обязательному исправлению.

В данной же ситуации здание было передано продавцом покупателю по акту приемки - передачи и право собственности на здание было зарегистрировано за покупателем в установленном законом порядке в 2013 году. Поэтому мы полагаем, что доходы и расходы, отраженные в бухгалтерском учете организации - продавца после перехода к покупателю права собственности на здание, не являются ошибкой. В силу п. 2 ПБУ 22/2010, сам по себе факт расторжения договора по решению суда является новым обстоятельством и не приводит к возникновению ошибок в бухгалтерском учете продавца в прошлых периодах.

На основании п. 6.4 ПБУ 9/99 "Доходы организации", далее - ПБУ 9/99, в общем случае при изменении обязательства по договору первоначальная величина поступления и/или дебиторской задолженности корректируется исходя из стоимости актива, подлежащего получению.

В вашей ситуации покупатель возвращает объект в 2018 году. Соответственно, операции по корректировке ранее признанного дохода от реализации объекта недвижимости отражаются в бухгалтерском учете продавца в периоде расторжения договора купли-продажи по решению суда, то есть в 2018 году. При этом бухгалтерские записи предыдущих периодов (прошлых лет начиная с 2013 года) по отражению дохода от продажи указанного объекта недвижимости не корректируются. Это следует из п. 80 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н.

В силу п. 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации", Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, на сумму признанных в предыдущих периодах доходов от продажи здания организация-продавец признает убыток прошлых лет, выявленный в отчетном году, который отражается в составе прочих расходов записью по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", в корреспонденции с кредитом счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

При этом объект недвижимости восстанавливается в учете продавца по той стоимости, по которой он учитывался до его продажи покупателю.

На основании п. 7 ПБУ 9/99, Инструкции, балансовая стоимость возвращенного покупателем объекта недвижимости (здания) признается в составе прочих доходов продавца в качестве прибыли прошлых лет, выявленной в отчетном году, что отражается записью по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" и кредиту счета 91, субсчет "Прочие доходы".

Таким образом, для целей бухгалтерского учета для продавца не имеет значения, по какой стоимости ему возвращается объект недвижимости (здание) при расторжении договора купли-продажи по решению суда.

Бухгалтерские проводки, отражающие возврат здания в учете продавца, будут следующими:

1) при первоначальной реализации объекта недвижимости:

- Д 62 К 90 (91) - начислена выручка с учетом НДС, подлежащая получению от покупателя (в сумме реализации объекта недвижимости - 21 млн руб.);

- Д 90 (91) К 68 - отражен НДС, предъявленный покупателю;

- Д 51 К 62 - получена до 2018 года частичная оплата (в сумме частичной оплаты - 4 млн руб.).

2) при возврате объекта недвижимости покупателем:

- Д 08 К 91-1 - получен объект недвижимости - здание (по стоимости первоначальной передачи);

- Д 01 К 08 - полученный объект недвижимости (здание) отражен в составе основных средств (по стоимости первоначальной передачи);

- Д 91-2 К 02 - восстановлена амортизация по возвращенному объекту недвижимости - зданию (в сумме, ранее списанной при реализации);

- Д 68 К 91-1 - принят к вычету НДС, начисленный при продаже объекта - здания (в сумме, начисленной при передаче);

- Д 91-2 К 76 - отражена задолженность перед покупателем по возврату средств за проданный ему объект (в сумме ранее отраженной выручки от реализации 21 млн. руб.);

- Д 76 К 62 - отражен зачет задолженности перед покупателем в сумме неоплаченной части (на основании акта взаимозачета 21 млн. руб. за минусом 4 млн руб.);

- Д 76 К 91-1 - списана кредиторская задолженность перед покупателем (как один из возможных вариантов, например, по истечении сроков исковой давности в сумме 4 млн. руб.).

Комментарии

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться  

Имя *

Комментарий *    

Добавить комментарий