Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 22.11.2018 г. № А36-4222/2017

АРБИТРАЖНЫЙ СУД ЦЕНТРАЛЬНОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 22.11.2018 г. № А36-4222/2017

Резолютивная часть постановления

объявлена 15 ноября 2018 года Дело N А36-4222/2017

г. Калуга

Арбитражный суд Центрального округа в составе:

председательствующего Ермакова М.Н.

судей Чаусовой Е.Н.

Якимова А.А

при участии в заседании:

от ООО "Лебедянский"

399610, Липецкая обл., г. Лебедянь,

ул. Матросова, д. 7

ОГРН 1124811000093

Гайсеновой А.В.,

Алексахиной Р.А.,

Михайловой А.В. - представители,

дов. от 01.10.18 г. N б/н

от МИФНС России по крупнейшим

налогоплательщикам по Липецкой области

398001, г. Липецк, пл. Революции, д. 10а

ОГРН 1044800221432

Мостового К.В. - представитель,

дов. от 10.10.18 г. N 02-23/1/114

Корнева В.В. - представитель,

дов. от 17.01.18 г. N 02-23/1/14

Голосной И.В. - представитель,

дов. от 23.05.18 г. N 02-23/1/51

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Лебедянский" на решение Арбитражного суда Липецкой области от 21.08.17 г. (судья Н.В. Никонова) и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.06.18 г. (судьи А.И. Протасов, П.В. Донцов, Н.Д. Миронцева), а также кассационную жалобу МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Липецкой области на постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.06.18 г. по делу N А36-4222/2017,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Лебедянский" (далее - Общество) обратилось в суд с заявлением о признании недействительным решения МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Липецкой области (далее - налоговый орган) от 30.09.16 г. N 2-Р.

Решением Арбитражного суда Липецкой области от 21.08.17 г. в удовлетворении заявления отказано.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.06.18 г. решение суда первой инстанции отменено в части отказа в удовлетворении заявления Общества о признании недействительным решения налогового органа от 30.09.16 г. N 2-Р в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 11790882 руб., начисления соответствующих сумм пеней и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ, и в указанной части решение налогового органа признано недействительным; в остальной части решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Общество просит отменить принятые по делу судебные акты в части отказа в удовлетворении его заявления, ссылаясь на нарушение судами норм материального права, несоответствие выводов судов обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.

Налоговый орган в кассационной жалобе просит отменить постановление суда апелляционной инстанции в части удовлетворения заявления Общества, ссылаясь на нарушение судом норм материального права.

В отзывах на кассационные жалобы стороны просят оставить из без удовлетворения.

В соответствии с ч. 1 ст. 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Рассмотрев доводы жалоб и отзывов, выслушав представителей сторон, поддержавших доводы жалоб и отзывов, изучив материалы дела, суд кассационной инстанции приходит к следующему.

Как установлено судами первой и апелляционной инстанций, оспариваемый ненормативный правовой акт принят налоговым органом по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки (акт от 15.07.16 г. N 2). Основанием для его принятия явился вывод налогового органа о неправомерном завышении расходов при исчислении налога на прибыль организаций и неисчислении и неуплате налога на добавленную стоимость при реализации безвозмездных услуг в адрес контрагентов - взаимозависимых лиц.

Решением УФНС России по Липецкой области от 09.01.17 г. N 3 решение налогового органа было оставлено в силе, после чего Общество обратилось в суд с настоящим заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявления Общества с части начисления налога на прибыль организаций, соответствующей пени и применения налоговых санкций по эпизоду приобретения рекламных и маркетинговых услуг, а также начисления налога на добавленную стоимость, соответствующей пени и применения налоговых санкций за неполную уплату налога, суды первой и апелляционной инстанций обоснованно руководствовались следующим.

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав).

В силу п. 1 ст. 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 105.3 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках, с учетом положений п. 4 ст. 264 НК РФ.

В силу п. 4 ст. 264 НК РФ к расходам организации на рекламу, в частности, относятся:

расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;

расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов; расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

В соответствии с п. 1 ст. 3 Федерального закона "О рекламе" от 13.03.06 г. N 38-ФЗ реклама - это информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке.

Понятие "маркетинг" законодательно не определено, однако, в современной литературе под маркетингом чаще всего понимается процесс, заключающийся в прогнозировании потребностей потенциальных покупателей и в удовлетворении этих потребностей путем предложения соответствующих товаров - изделий, технологий, услуг и т.д.

Судами установлено, что 01.05.11 г. между Обществом и ООО "ПепсиКо Холдингс" (Управляющая компания) был заключен договор оказания услуг по управлению, в соответствии с пунктом 2.3 которого ООО "ПепсиКо Холдингс" приняло обязательство оказывать услуги по осуществлению полномочий единоличного исполнительного органа и иные управленческие услуги.

Согласно пункту 2.4 договора Управляющая компания также оказывает Обществу услуги, поименованные в приложении N 1 к данному договору, в том числе, услуги по поддержке функции маркетинг.

Согласно отчетам об оказанных управленческих услугах за период с 2012 по 2014 года, ООО "ПепсиКо Холдингс" осуществляло услуги по поддержке функции маркетинга, в том числе, рекламные кампании.

Также судами установлено, что в соответствии с дистрибьюторским договором от 25.12.08 г. N ЦО-08-161 между Обществом (производителем продукции) и ООО "ПепсиКо Холдингс" (дистрибьютор), последний берет на себя обязательства по организации системы прямой доставки или организации прямых продаж в следующих каналах продаж: товаров - в розничную торговую сеть в пределах территории, товаров (перечень которых приведен в приложении N 2 к настоящему Договору) - в канале сбыта (употребление товаров потребителями непосредственно в местах продаж в г. Москве, г. Санкт-Петербурге, а также Московской и Ленинградской областях).

В пункте 9.1 дистрибьюторского договора было установлено, что дистрибьютор имеет право использовать товарный знак, логотип товара при оформлении торговых рекламных и фирменных материалов исключительно в отношении товара, указанного в ассортиментном перечне (приложение N 1) и реализацию которого на территории он осуществляет по условиям настоящего договора.

Пунктом 5.7 дистрибьюторского договора предусмотрено, что ООО "ПепсиКо Холдингс" самостоятельно определяет всю деятельность, относящуюся к торговому маркетингу (включая разработку всех материалов по товарам и деятельности по их продвижению), а также единолично несет все расходы в связи с упомянутой выше деятельностью.

Дистрибьюторские договоры с аналогичными условия были заключены Обществом с ОАО "Вимм-Билль-Данн Напитки" (договор от 02.04.13 г. N 02.04н-139) и с ОАО "Вимм-Билль-Данн Центральная Азия Алматы" (договор от 20.03.13 г. N К2.03/2013).

В проверяемый период Обществом были заключены договоры на оказание рекламных и маркетинговых услуг с множественными контрагентами, наименования которых перечислены в обжалуемых судебных актах - на оказание консультационных и информационных услуг в области разработки, планирования и размещения рекламы в средствах массовой информации, на объектах наружной рекламы, в Интернете, и на других рекламоносителях продуктов Клиента; на разработку коммуникационных стратегий, творческих концепций (идей) и заданий и т.п., совершение действий, направленных на производство рекламно-информационных материалов; на разработка творческой идеи (дизайна), написание сценариев для рекламных роликов, создание раскадровок, иные услуги, связанные с разработкой и производством рекламы; на производство телевизионного рекламного ролика; на проведение рекламных кампаний, акций, мероприятий в отношении товаров; на предоставление данных маркетинговых исследовании, данных аудита розничной торговли и другие

Оказание маркетинговых и рекламных услуг указанными контрагентами подтверждается представленными в материалы дела доказательствами - актами об оказании услуг, отчетами агентов, счетами, счет-фактурами.

На основании доказательств, представленных в материалы дела сторонами, суды установили, что 99% общего объема произведенной Обществом продукции было реализовано в адрес юридических лиц группы компаний ПепсиКо, в том числе ООО "ПепсиКо Холдингс", ОАО "Вимм-Билль-Данн Напитки", ОАО "Вимм-Билль-Данн Центральная Азия Алматы", т.е. лиц, с которыми у Общества имелись заключенные дистрибьюторские договоры. При этом реализация произведенной продукции в адрес этих лиц производилась по фиксированным ценам, приобретенные Обществом маркетинговые и рекламные услуги на цену реализации не влияли. Одновременно объем произведенной Обществом продукции снизился с 790 млн. литров в 2011 году до 656 млн. литров в 2014 году, налогооблагаемая база по налогу на прибыль - с 252 млн. руб. в 2012 году до 76 млн. руб. в 2014 году, сумма налога на прибыль - с 50 млн. руб. в 2012 году до 15 млн. руб. в 2014 году (без учета продажи долей в уставном капитале).

Оценивая данные доказательства, в том числе с учетом мнения специалистов Тультаева Т.А. и Кухтина А.В., суды согласились с доводами налогового органа о том, что конечную выгоду от приобретенных Обществом маркетинговых и рекламных услуг получало ООО "ПепсиКоХолдингс". С учетом этого суды сделали обоснованный вывод о том, что данные услуги были получены управляющей организацией безвозмездно без предоставления встречного исполнения, а понесенные Обществом на данные услуги расходы, как осуществленные в интересах иного лица, в силу п. 49 ст. 270 НК РФ не подлежали учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

При этом, поскольку факт взаимозависимости Общества и ООО "ПепсиКоХолдингс" Обществом не оспаривался, суды обоснованно согласились с доводами налогового органа о том, что фактически состоялась передача (реализация) приобретенных Обществом рекламных и маркетинговых услуг в адрес управляющей компании, такая реализация являлась безвозмездной, и налог на добавленную стоимость следовало исчислять из стоимости приобретения данных услуг самими Обществом.

В соответствии с п. 1 ст. 110 НК РФ, виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности.

Согласно п. 2 той же статьи налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия)

В силу п. 4 ст. 110 НК РФ, вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.

Оценка представленных сторонами доказательств в их совокупности позволила судам сделать вывод о том, что Общество, являясь юридическим лицом и самостоятельным субъектом рыночной экономики, не имело реальной экономической самостоятельности, своей продукцией не распоряжалось, а действия Общества по оплате рекламных и маркетинговых услуг в пользу управляющей компании, одновременно являющейся приобретателем основной части продукции Общества по фиксированным ценам, в 2 раза заниженным относительно цен дальнейшей реализации оптовым покупателям, носили умышленный характер.

Исходя из этого, суды обоснованно сочли правомерным привлечение Общества к ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость по данному эпизоду.

Доводы кассационной жалобы Общества в данной части суд кассационной инстанции находит основанными на ошибочном толковании примененных судами норм материального права, в связи с чем данные доводы не могут рассматриваться в качестве оснований для отмены судебных актов в части, обжалуемой Обществом.

Иным основанием начисления налога на прибыль организаций, соответствующей суммы пени и применения налоговых санкций за неполную уплату налога явился вывод налогового органа о неправомерном включении в состав расходов 2012 года сумм лицензионных платежей, выплаченных компании "Тропикана Продактс, Инк" (США) за право использования товарных знаков "Тропикана", а также бонусов, выплаченных Обществом покупателям своей продукции за приобретение определенного объема продукции.

Судами первой и апелляционной инстанций установлено, что на основании договора от 31.03.10 г. с компанией "Тропикана Продактс, Инк" (США) указанная компания обязалась предоставить Обществу лицензию на право использования товарных знаков "Тропикана", а Общество обязалось ежемесячно рассчитывать и выплачивать указанной компании сумму лицензионного вознаграждения, равную 2% чистой выручки от продажи продукции под этими торговыми знаками (п. 3.1 договора).

В соответствии с п. 3.2 лицензионного договора роялти рассчитываются ежемесячно на основании данных о чистой выручке в долларах США с использованием обменного курса Центрального Банка Российской Федерации, действующего на последний день каждого месяца, или, в случае если последний день месяца оказывается праздничным днем, на предшествующий ему рабочий день. Итоговая сумма за каждый месяц выплачивается Лицензиатом Лицензиару в порядке, установленном п. 4.1. Платеж осуществляется в долларах США, а положительная или отрицательная курсовая разница, возникающая в результате колебаний курса обмена, между значением на конец каждого финансового года и датой выплаты, засчитывается в пользу Лицензиата или списывается с Лицензиата.

Согласно п. 4.1 лицензионного договора Лицензиат выплачивает Лицензиару причитающиеся ему роялти в течение 30 дней с момента закрытия каждого месячного периода в отношении чистой выручки от лицензированной продукции за такой месяц.

В соответствии с заключенными с покупателями продукции договорами последние получали право на получение от Общества премии за приобретение определенного объема продукции.

В ходе выездной налоговой проверки налоговый орган установил, что лицензионные платежи за 2010-2011 годы в размере 24328141,91 руб. были уплачены Обществом 18.04.12 г. и включены в состав прочих расходов при исчислении налога на прибыль организаций за 2012 год; в этом же налоговом периоде Обществом были учтены суммы премий, содержащиеся в полученных Обществом от покупателей актами (уведомлениями), датированными 30.06.11 г. (1 акт), 21.11.11 г. (3 акта) и 31.12.12 г. (65 актов) в общем размере 34626274 руб. Ссылаясь на то, что в соответствии с условиями лицензионного договора лицензионные платежи за 2010-2011 годы и причитающиеся покупателям премии должны были быть учтены Обществом в указанные периоды, налоговый орган признал неправомерным принятие их к учету в 2012 году.

Суд первой инстанции, основываясь на оценке представленных сторонами доказательств и положениях ст. 272 НК РФ согласился с доводами налогового органа о неправомерном учете спорных сумм в составе расходов 2012 года, и отказал в удовлетворении заявления Общества в данной части.

Отменяя решение суда первой инстанции в данной части и принимая новое решение об удовлетворении заявления Общества, суд апелляционной инстанции руководствовался следующим.

При рассмотрении доводов сторон по данному эпизоду суд апелляционной инстанции установил, что в бухгалтерском и налоговом учете Общества за 201-2011 года ни суммы лицензионных платежей, ни суммы подлежащих уплате покупателям продукции премий не учитывались и не выплачивались.

В соответствии с п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Поскольку право Общества на учет спорных сумм в составе расходов при исчисления налога на прибыль организаций за 2010-2011 годы налоговым органом не оспаривалось, а доказательства учета Обществом этих сумм в составе расходов в 2010-2011 годах налоговым органом представлены не были, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что Обществом в указанных периодах были допущены ошибки в исчислении налоговой базы, приведшие к излишней уплате налога.

Так как к моменту включения Обществом спорных расходов в состав расходов не истек установленный ст. 78 НК РФ трехлетний срок возврата (зачета) переплаты, суд апелляционной инстанции обоснованно указал, что таким образом Общество произвело перерасчет налоговой базы в соответствии с положениями абзаца 3 пункта 1 статьи 54 НК РФ.

Данный вывод суда апелляционной инстанции соответствует правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, сформулированной в Определении Верховного Суда РФ от 19.01.18 г. N 305-КГ17-14988 по делу N А41-17865/2016.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции считает возможным согласиться с выводами суда апелляционной инстанции, частично отменившим в этой части решение суда первой инстанции и принявшим новое решение об удовлетворении заявления Общества в этой части.

Доводы кассационной жалобы налогового органа основаны на ином толковании норм материального права, примененных судом апелляционной инстанции, и не могут рассматривать в качестве оснований для удовлетворения жалобы.

С учетом изложенного, подлежит оставлению в силе последний судебный акт - постановление суда апелляционной инстанции.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену обжалуемых судебных актов, не установлено.

Руководствуясь п. 1 ст. 287, ст. 289 АПК РФ,

постановил:

Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15 июня 2018 года по делу N А36-4222/2017 оставить без изменения, кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Лебедянский" и МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Липецкой области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в срок, не превышающий двух месяцев, в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в порядке кассационного производства.

Председательствующий

М.Н.ЕРМАКОВ

Судьи

Е.Н.ЧАУСОВА

А.А.ЯКИМОВ

Комментарии

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться  

Имя *

Комментарий *    

Добавить комментарий