Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 17.10.2011 г. № А63-17850/2009

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 17.10.2011 г. № А63-17850/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 10 октября 2011 г.

Постановление в полном объеме изготовлено 17 октября 2011 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Драбо Т.Н. судей Воловик Л.Н. и Прокофьевой Т.В., при участии в судебном заседании от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Ставропольскому краю (ИНН 2626036310, ОГРН 1062626009170) - Нефедова О.А. (доверенность от 23.05.2011), в отсутствие заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Ессентукский завод минеральных вод на КМВ" (ИНН 2626001124, ОГРН 1022601221587), надлежаще извещенного о времени и месте судебного заседания и направившего ходатайство о рассмотрении кассационной жалобы в его отсутствие в судебном заседании, рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Ставропольскому краю на решение Арбитражного суда Ставропольского края от 31.03.2011 (судья Филатов В.Е.) и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.06.2011 (судьи Мельников И.М., Афанасьева Л.В., Марченко О.В.) по делу N А63-17850/2009, установил следующее.

Общество с ограниченной ответственностью "Ессентукский завод минеральных вод на КМВ" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Ставропольскому краю (далее - налоговая инспекция) от 25.05.2009 N 11-15/002789-30 в части начисления 423 180 рублей налога на прибыль и 84 636 рублей штрафа; 1 326 486 рублей налога на имущество, 283 735 рублей пени и 265 297 рублей штрафа (уточненные требования в порядке "статьи 49" Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением суда от 08.04.2010, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 07.07.2010, в удовлетворении требований отказано на том основании, что общество неправомерно внесло исправительные записи за 2005 год при формировании регистров налогового учета за 2006 год, что привело к занижению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и налогу на имущество.

"Постановлением" Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 28.10.2010 решение суда от 08.04.2010 и постановление апелляционной инстанции от 07.07.2010 отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ставропольского края. При новом рассмотрении дела суду предложено выяснить, каким локальным документом общества предусмотрена обязанность юридического лица выполнять обязательства, взятые на себя его учредителем (в совокупности с уставом, корпоративным или управленческим решением, приказом об учетной политике и пунктом 2.2.1 "д" договора от 22.09.2005 N КП-27 оценить доводы общества об ошибочном изменении в 2005 году остаточной стоимости основных средств общества); проверить доводы общества о том, что не подлежат отражению в налоговой базе 2006 года доходы в виде уменьшения амортизации и налога на имущество, поскольку они относятся к 2005 году.

При новом рассмотрении дела решением суда от 31.03.2011, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 28.06.2011, решение налоговой инспекции от 25.05.2009 N 11-15/002789-30 в обжалуемой обществом части признано недействительным на том основании, что оценка рыночной стоимости, проведенная не на начало отчетного периода и без соответствующего разрешения уполномоченного органа общества, не может служить основанием для изменения стоимости основных средств для целей бухгалтерского учета. Общество не является стороной по договору купли-продажи 100% доли в уставном капитале и на основании этого договора у него не возникла обязанность по увеличению стоимости основных средств. Обнаружив нарушения в бухгалтерском учете, общество правомерно внесло корректировки, уменьшив стоимость основных средств до прежнего значения.

В Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа обратилась налоговая инспекция с кассационной жалобой, в которой просит решение суда и постановление апелляционной инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт. Податель жалобы указывает, что размер основных средств, указанный в договоре купли-продажи между собственником 100% -ной доли уставного капитала общества Афанасовым Г.А. (продавец) и покупателем ОАО "Вимм-Билль-Данн Продукты Питания", определяет размер основных средств общества для целей бухгалтерского и налогового учета общества, занижение этого размера влечет незаконное уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на имущество. Произведенная обществом корректировка налоговой базы по налогу на прибыль в 2005 году в связи с изменением стоимости основных средств повлекла незаконное повторное отражение в налоговом регистре за I квартал 2006 года операции по уменьшению налоговых платежей. Признав незаконным начисление обществу 1 326 486 рублей налога на имущество, суды должны восстановить к уплате 318 356 рублей налога на прибыль, поскольку начисление налога на имущество находится в прямой зависимости от уменьшения налога на прибыль.

В отзыве на кассационную жалобу общество просит оставить судебные акты без изменения как законные и обоснованные, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представитель налоговой инспекции поддержал доводы кассационной жалобы.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, проверив законность судебных актов, оценив доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав представителя налоговой инспекции, считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 01.01.2006 по 30.12.2007, по результатам которой составила акт от 16.04.2009 N 11-15/002081-дсп-24 и приняла решение от 25.05.2009 N 11-15/002789-30 о начислении обществу 423 180 рублей налога на прибыль и 84 636 рублей штрафа; 1 326 486 рублей налога на имущество, 283 735 рублей пени и 265 297 рублей штрафа.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ставропольскому краю от 13.07.2009 N 14-17/012433 решение налоговой инспекции оставлено без изменения, жалоба общества - без удовлетворения.

В соответствии со "статьями 137" и "138" Налогового кодекса Российской Федерации общество обжаловало решение налоговой инспекции в арбитражный суд.

При новом рассмотрении дела суды установили все фактические обстоятельства по делу, выполнили указания суда кассационной инстанции, в совокупности оценили представленные в материалы дела доказательства и доводы участвующих в деле лиц, правильно применили нормы права и приняли законные и обоснованные судебные акты, основания для отмены или изменения которых отсутствуют.

В силу "статьи 247" Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. В целях "главы 25" Кодекса прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с "главой 25" Кодекса.

К расходам, связанным с производством и реализацией, "статья 253" Налогового кодекса Российской Федерации относит суммы начисленной амортизации.

"Статьей 256" Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действующей в проверяемом периоде) определено амортизируемое имущество, которым в целях "главы 25" Кодекса признается, в том числе, имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью 20 тыс. рублей.

Согласно "статье 257" Налогового кодекса Российской Федерации под основными средствами в целях "главы 25" Кодекса понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью 20 тыс. рублей.

При проведении налогоплательщиком в последующих отчетных (налоговых) периодах после вступления в силу "главы 25" Налогового кодекса Российской Федерации переоценки (уценки) стоимости объектов основных средств на рыночную стоимость положительная (отрицательная) сумма такой переоценки не признается доходом (расходом), учитываемым для целей налогообложения, и не принимается при определении восстановительной стоимости амортизируемого имущества и при начислении амортизации, учитываемым для целей налогообложения в соответствии с "главой 25" Кодекса.

В соответствии с "пунктом 2 статьи 257" Налогового кодекса Российской Федерации первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

В силу "пункта 1 статьи 374" Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на имущество признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Согласно "пункту 1 статьи 375" Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база по налогу на имущество организаций определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

Порядок определения среднегодовой стоимости имущества установлен в "статье 376" Налогового кодекса Российской Федерации.

В "пункте 54" Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2003 N 91н, дано понятие остаточной стоимости имущества как первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) за минусом начисленной амортизации.

В силу "пункта 14" Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н (далее - ПБУ 6/01), изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.

В "пункте 15" ПБУ 6/01 определено, что коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного периода) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам.

Результаты проведенной по состоянию на 1-е число отчетного года переоценки объектов основных средств подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно. Результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года.

Вместе с тем положения о порядке ведения бухгалтерского учета не определяют понятие налоговой базы, представляющей собой стоимостную, физическую или иную характеристики объекта налогообложения, порядок определения которой устанавливается в соответствии со "статьей 53" Налогового кодекса Российской Федерации

Таким образом, при определении среднегодовой стоимости имущества за налоговый период остаточная стоимость имущества на 1-е число следующего за налоговым периодом месяца должна учитываться в том значении, как она сформирована в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета на соответствующую дату, то есть на 1 января календарного года, следующего за налоговым периодом, с учетом проведенной по состоянию на эту дату переоценки.

"Пункт 35" Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н, предусматривает возможность корректировки данных в бухгалтерской отчетности при их несовпадении с данными, за предыдущий период, исходя из правил, установленных нормативными актами, с приложением пояснительной записки.

В соответствии с "пунктами 12" - "22" Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н, "статьями 9" - "13" Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", сведения, отраженные в бухгалтерском балансе, основаны и должны совпадать с соответствующими сведениями, отраженными в регистрах бухгалтерского учета, которые, в свою очередь, основаны на записях о хозяйственных операциях, подтвержденных первичными бухгалтерскими документами.

Согласно "пункту 1 статьи 81" Налогового кодекса Российской Федерации при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию.

В силу "пункта 1 статьи 54" Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением. При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения). В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения).

Подтверждением данных налогового учета являются первичные учетные документы (включая справку бухгалтера), аналитические регистры налогового учета, расчет налоговой базы ("статья 313" Налогового кодекса Российской Федерации).

В "статье 314" Налогового кодекса Российской Федерации определено, что аналитические регистры налогового учета - сводные формы систематизации данных налогового учета за отчетный (налоговый) период, сгруппированных в соответствии с требованиями настоящей "главы", без распределения (отражения) по счетам бухгалтерского учета. Данные налогового учета - данные, которые учитываются в разработочных таблицах, справках бухгалтера и иных документах налогоплательщика, группирующих информацию об объектах налогообложения. Формирование данных налогового учета предполагает непрерывность отражения в хронологическом порядке объектов учета для целей налогообложения (в том числе операций, результаты которых учитываются в нескольких отчетных периодах либо переносятся на ряд лет). При этом аналитический учет данных налогового учета должен быть так организован налогоплательщиком, чтобы он раскрывал порядок формирования налоговой базы. Аналитические регистры налогового учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, аналитических данных налогового учета для отражения в расчете налоговой базы. Регистры налогового учета ведутся в виде специальных форм на бумажных носителях, в электронном виде и (или) любых машинных носителях. При этом формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета, данных первичных учетных документов разрабатываются налогоплательщиком самостоятельно и устанавливаются приложениями к учетной политике организации для целей налогообложения. Правильность отражения хозяйственных операций в регистрах налогового учета обеспечивают лица, составившие и подписавшие их. При хранении регистров налогового учета должна обеспечиваться их защита от несанкционированных исправлений. Исправление ошибки в регистре налогового учета должно быть обосновано и подтверждено подписью ответственного лица, внесшего исправление, с указанием даты и обоснованием внесенного исправления.

Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 19.11.2002 N 114н утверждено Положение по бухгалтерскому учету "Учет расходов по налогу на прибыль" (далее - ПБУ 18/02), согласно "пункту 1" которого разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода, образовавшаяся в результате применения различных правил признания доходов и расходов, которые установлены в нормативных правовых актах по бухгалтерскому учету и законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, состоит из постоянных и временных разниц. Отраженные постоянные и временные разницы напрямую влияют на размер налоговых платежей. Применение "ПБУ 18/02" позволяет отражать в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности различие налога на бухгалтерскую прибыль (убыток), признанного в бухгалтерском учете, от налога на налогооблагаемую прибыль, сформированного в бухгалтерском учете и отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль.

Как видно из представленного в материалы дела договора купли-продажи доли в уставном капитале ООО "Ессентукский завод минеральных вод на КМВ" от 22.09.2005 N КП-27, собственник 100% доли в уставном капитале общества (Афанасов Г.П.) продал ОАО "Вимм-Билль-Данн Продукты Питания" 100% доли в уставном капитале общества по номинальной стоимости 45 265 тыс. рублей.

В целях реализации договора купли-продажи 100% доли в уставном капитале общества независимый оценщик (ЗАО "СВ-Аудит") определил рыночную стоимость имущества общества. Согласно отчету от 04.05.2005 N 04-07/2005 рыночная стоимость имущества ООО "Ессентукский завод минеральных вод на КМВ" составила 66 300 тыс. рублей.

Данная оценка послужила основанием для внесения изменений в показатели бухгалтерской отчетности общества в 2005 году, в результате которых по состоянию на 31.12.2005 в бухгалтерском балансе значение показателя "Основные средства" (строка 120) завышено на 30 432 тыс. рублей, значение показателя "Добавочный капитал" (строка 420) завышено на 30 862 тыс. рублей, значение показателя "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" (строка 470) занижено на 430 тыс. рублей. Остаточная стоимость основных средств с 31 693 тыс. рублей увеличена до 60 624 тыс. рублей.

По итогам аудиторской проверки ЗАО "СВ-Аудит" за 2005 год, указавшей на незаконное отражение обществом в бухгалтерском и налоговом учете результатов рыночной оценки стоимости имущества (оценка проведена не на начало отчетного периода и исключительно для цели продажи доли в уставном капитале ООО "Ессентукский завод минеральных вод на КМВ"), общество внесло корректировки в бухгалтерский и налоговый учет 2006 года.

Суды установили, что представленные в материалы дела уставы общества по состоянию на 05.07.2005 и 13.10.2005 не содержат положения о том, что исполнительные органы общества руководствуются обязательствами участников общества по гражданско-правовым сделкам и результаты которых должны отражать в бухгалтерском и налоговом учете общества. Приказ об учетной политике общества от 12.01.2005 N 1 такие положения также не содержит.

Суды правильно исходили из того, что оценка рыночной стоимости общества, отраженная в отчете ЗАО "СВ-Аудит" от 04.05.2005 N 04-07/2005 (составленном в целях реализации договора купли-продажи 100% доли в уставном капитале общества между единственным участником общества и покупателем доли), не является основанием для изменения стоимости основных средств общества (которое не является участником сделки и в отношении которого уполномоченный орган не принимал распоряжение по увеличению остаточной стоимости основных средств). Кроме того, суды правильно указали, что переоценка стоимости основных средств общества проведена в нарушение "пунктов 14" и "15" ПБУ 6/01 (не на начало отчетного периода).

При таких обстоятельствах у налоговой инспекции отсутствовали основания для начисления обществу 1 326 486 рублей налога на имущество, 283 735 рублей пени и 265 297 рублей штрафа.

Суды обоснованно отклонили довод налоговой инспекции о том, что при корректировке налоговой базы в 2005 году в связи с изменением стоимости основных средств общество повторно отразило в налоговом регистре за I квартал 2006 года операцию по "уменьшению налоговых платежей".

На основании совокупной оценки представленных в материалы дела данных налогового учета по налогу на прибыль за 2005 и 2006 годы суды установили, что разница (2 041 843 рубля) суммы между второй уточненной декларацией (от 19.03.2007) и первичной налоговой декларацией по налогу на прибыль за 2005 год (от 28.03.2006) составила сумму корректировки по справке бухгалтера общества от 18.03.2007. Корректировка осуществлена в связи с обнаружившейся ошибкой в определении размера основных средств, допущенной в результате оценки имущества (отчет ЗАО "СВ-Аудит" от 04.05.2005 N 04-07/2005).

Суды установили, что сумма перерасчета амортизационных отчислений за II полугодие 2005 года (1 411 111 рублей 34 копейки) и сумма перерасчета налога на имущество за 2005 год (352 141 рубль) вошли в показатели второй уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2005 год.

Суды правильно указали, что следуя правилам отражения обнаружения ошибки в налоговом учете в периоде ее совершения, а не в периоде обнаружения, общество подало вторую уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2005 год, отразив таким образом уменьшение расходов, увеличив налоговую базу за этот период на сумму доходов прошлых лет и уплатив налог в законно установленном размере.

Суды оценили представленные в материалы дела налоговые регистры общества по налогу на прибыль за 2006 год и правильно указали, что в налоговых регистрах за I квартал 2006 года операции, связанные с изменением стоимости основных средств суммы (1 411 111 рублей 34 копейки и 357 807 рублей 70 копеек), общество отразило в графе постоянных и временных разниц как "постоянный налоговый актив", не принимаемые для целей налогообложения. Данные суммы участвуют в определении прибыли для целей налогообложения исходя из начальной суммы прибыли для целей бухгалтерского учета (1 954 016 рублей 68 копеек), отраженной по "счету 99".

Суды правильно указали, что 1 954 016 рублей 68 копеек - это сумма, которая является прибылью по бухгалтерскому учету и именно эту сумму общество корректировало в бухгалтерском учете на спорные суммы (1 411 111 рублей 34 копейки и 357 807 рублей 70 копеек), относящиеся к налоговой базе 2005 года.

Необоснован довод налоговой инспекции о том, что признание судами незаконным начисления 1 326 486 рублей налога на имущество влечет восстановление к уплате 318 356 рублей налога на прибыль, поскольку суды проверили законность произведенных налоговой инспекцией начислений 423 180 рублей налога на прибыль и 84 636 рублей штрафа; 1 326 486 рублей налога на имущество, 283 735 рублей пени и 265 297 рублей штрафа по решению от 25.05.2009 N 11-15/002789-30 и признали их не соответствующими Налоговому "кодексу" Российской Федерации, а пункт 3.4 решения, который изложен в следующей редакции "Исчисление в завышенных размерах сумм налогов (сборов): налог на прибыль организаций, зачисляемый в федеральный бюджет за 2006 год - 43 046 рублей, за 2007 год - 43 175 рублей. Налог на прибыль организаций, зачисляемый в бюджеты субъектов Российской Федерации за 2006 год - 115 894 рубля, за 2007 год - 116 241 рубль. Всего: 318 356 рублей", общество не обжаловало.

В силу "статьи 286" Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемых судебных актов, исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

Доводы кассационной жалобы налоговой инспекции не основаны на нормах права, направлены на переоценку доказательств, повторно исследованных судебными инстанциями при новом рассмотрении дела с учетом указаний суда кассационной инстанции, и в силу "статей 286" и "287" Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отклонению.

Нормы права при рассмотрении дела применены правильно, нарушения процессуальных норм, влекущие отмену решения суда и постановления апелляционной инстанции ("статья 288" Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.

При таких обстоятельствах основания для удовлетворения кассационной жалобы налоговой инспекции отсутствуют.

Руководствуясь "статьями 274", "286" - "289" Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа

постановил:

решение Арбитражного суда Ставропольского края от 31.03.2011 и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.06.2011 по делу N А63-17850/2009 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Т.Н.ДРАБО

Судьи

Л.Н.ВОЛОВИК

Т.В.ПРОКОФЬЕВА

Комментарии

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться  

Имя *

Комментарий *    

Добавить комментарий