Логин или email Регистрация Пароль Я забыл пароль


Войти при помощи:

Аналитика / Налогообложение / Премии аптекам: как не допустить ошибок при исчислении налогов

Премии аптекам: как не допустить ошибок при исчислении налогов

Стимулирование аптечных сетей бонусами (денежными премиями) – один из приоритетных способов продвижения фармацевтической продукции. Однако у обеих сторон (выплачивающей премию и принимающей ее) могут возникать вопросы по исчислению налогов. В этой связи предлагаем обратить внимание на некоторые моменты, которые помогут избежать ошибок в налоговом учете

16.06.2022
Автор: Луговая Н.Н., эксперт журнала

Налог на добавленную стоимость

Премия за услуги

Фармацевтическая компания может выплачивать премии покупателям (аптечным организациям, ИП). При каких обстоятельствах указанные выплаты могут быть квалифицированы как плата за оказанную услугу с вытекающими отсюда НДС-последствиями?

Ответ на поставленный вопрос находится в зависимости от того, какие действия должен выполнить покупатель (аптека) для получения премии. Если премия получена за «деятельность», например, действия по информированию покупателей, размещению лекарств на определенных полках, предоставлению аналитики или отчетов фармацевтической компании, проведению различных акций для покупателей, для налоговых целей такая деятельность является услугой, а полученное денежное вознаграждение – платой за услугу.

Если же выплата получена аптекой за объемы продаж или покупок, поддержание товарных запасов, выполнение таких обязанностей, которые связаны с покупкой и продажей лекарств, данную выплату можно рассматривать как денежную премию.

Обратите внимание

Квалификация премий в качестве денежных средств, связанных или не связанных с оплатой реализованных продавцом товаров (работ, услуг), должна производиться в каждом отдельном случае с учетом условий соответствующих договоров в зависимости от конкретной хозяйственной ситуации (письма Минфина России от 13.10.2020 № 03‑07‑15/89774от 14.05.2021 № 03‑03‑06/1/36841).

Казалось бы, небольшие тонкости, а налоговые последствия весьма существенны.

Выплата премии НДС не облагается и на базу по НДС не влияет (если иное прямо не предусмотрено договором поставки). Вывод основан на норме пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ, согласно которой указанные суммы не связаны с оплатой реализованных товаров (работ, услуг) (см., например, письма Минфина России от 17.07.2020 № 03‑07‑11/62477от 22.01.2020 № 03‑07‑11/3355).

А вот услуга должна быть обложена НДС той стороной, которая ее оказала, то есть аптекой. Указанные суммы организация включает в налоговую базу в общеустановленном порядке – пп. 1 п. 1 ст. 146п. 1 ст. 154 НК РФ (см., например, письма Минфина России от 08.02.2018 № 03‑07‑11/7487, от 17.07.2020 № 03‑07‑11/62477). Сумма НДС при этом будет предъявлена покупателю услуг – фармацевтической компании, и та (при соблюдении соответствующих условий, предусмотренных ст. 171 и 172 НК РФ) вправе заявить вычет НДС (см., например, Письмо Минфина России от 24.07.2019 № 03‑07‑11/55062).

Ошибочная же квалификация выплаты может привести к доначислению аптеке НДС, причем принять его к вычету фармкомпания не сможет, ведь предъявленный аптекой счет-фактура будет отсутствовать.

Поэтому на этапе заключения договора (прямого с аптечной организацией или с дистрибьютором) все выплаты, которые фармацевтическая компания планирует сделать в отношении аптеки, необходимо внимательно проанализировать и отнести либо к поощрительным выплатам, либо к оплате услуг. Правильное их оформление поможет избежать налоговых потерь.

Премия за скидку

Фармацевтическая компания может выплачивать премию аптеке за то, что та продает лекарственные препараты со скидкой, и компенсировать недополученные аптекой денежные средства. Также скидки или снижение цены иногда компенсирует материнская фармкомпания своей «дочке». Как быть с НДС в указанных случаях (когда премия платится за скидку)?

Если из условий договоров следует, что выплачиваемые покупателю (дилеру) премии связаны не с оплатой реализованных им товаров, а с поддержанием экономического интереса последнего увеличивать объемы закупок новых партий у производителя и повышать объемы продаж на рынке в целом, при этом расчет премий в привязке к величине скидки, предоставленной конечному покупателю, является лишь способом оценки экономического интереса дилера увеличивать объем последующих закупок новых партий товара, положения п. 2 ст. 153 и пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ на данные премии не распространяются. Соответственно, суммы премий, получаемые дилером от производителя, в базу по НДС у дилера не включаются.

На это в свое время указал Минфин в Письме от 13.10.2020 № 03‑07‑15/89774[1], ссылаясь в том числе на положения п. 2.1 ст. 154 НК РФ, которым не предусмотрено увеличение налоговой базы у покупателя (дилера) на сумму полученных им премий за выполнение конкретных условий договора, включая приобретение определенного объема товаров.

К сведению:

Согласно п. 2.1 ст. 154 НК РФ выплата (предоставление) продавцом товаров (работ, услуг) их покупателю премии (поощрительной выплаты) за выполнение покупателем определенных условий договора поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг), включая приобретение определенного объема товаров (работ, услуг), не уменьшает для целей исчисления налоговой базы продавцом товаров (работ, услуг) (и применяемых налоговых вычетов их покупателем) стоимость отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), за исключением случаев, когда уменьшение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) на сумму выплачиваемой (предоставляемой) премии (поощрительной выплаты) предусмотрено указанным договором.

Однако в дальнейшем в судебной практике появился негативный прецедент – были вынесены определения ВС РФ, содержащие позицию об обязанности дилера включить такие премии в базу по НДС. (Не имеет значения тот факт, что вопрос рассматривался в сфере автомобильных продаж; схожая ситуация может иметь место и в фармотрасли.)

Так, АС ВВО в Постановлении от 19.01.2021 № Ф01-14234/2020 по делу № А29-14874/2019 (поддержано Определением ВС РФ от 05.07.2021 № 301‑ЭС21-4267) согласился с позицией налогового органа, который посчитал, что премии, полученные дилером от поставщика, по своей правовой природе являются выплатами в счет увеличения дохода дилера, связанными с оплатой автомобилей, реализованных конечным покупателям со скидкой, и, как следствие, подлежат включению в базу по НДС согласно пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ.

К сведению:

В соответствии с дилерским соглашением в целях стимулирования оптовых покупок и поддержки дистрибьюции товара на территории РФ поставщик в указанном деле выплачивает покупателю (дилеру) премии при выполнении следующих условий:

– покупатель продает товар по сниженным розничным ценам, рекомендованным поставщиком;

– покупатель достигает заранее определенного объема продаж товара за период проведения промоакций;

– покупатель достигает заранее определенного объема закупок товара за период проведения акции;

– покупатель достигает качественных целевых показателей, в том числе выполняет стандарты качества продаж и обслуживания клиентов, определяемые поставщиком.

Размер премий, выплачиваемых дилеру за соблюдение условий договора поставки, напрямую зависел от суммы скидок, предоставленных конечному покупателю при продаже новых транспортных средств за отчетный период, и рассчитывался за единицу конкретного товара.

Схожий вывод сделан этим же судом (АС ВВО) в Постановлении от 13.08.2021 № Ф01-4011/2021 по делу № А39-7206/2020 (Определением ВС РФ от 14.12.2021 № 301‑ЭС21-23581 отказано в пересмотре в кассационном порядке судебных актов по делу о признании недействительным решения налогового органа). Организация на основании дилерского договора предоставляла скидки покупателям, приобретавшим автомобили по программе обновления парка колесных транспортных средств (покупка нового автомобиля со скидкой с одновременной сдачей старого автомобиля на утилизацию), и получала от общества премии в размере предоставленной покупателям скидки.

Суд пришел к выводу, что полученные организацией премии представляют собой компенсацию выручки, не полученной при реализации автомобилей физическим лицам по сниженным ценам (с предоставлением скидки), то есть связаны с оплатой реализованных автомобилей, и подлежат включению в налоговую базу на основании пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ.

К сведению:

Подобные примеры можно продолжить – см. постановления АС СКО от 12.08.2020 № Ф08-5983/2020 по делу № А25-2650/2019от 31.10.2017 № Ф08-7479/2017 по делу № А20-638/2016 (Определением ВС РФ от 12.03.2018 № 308‑КГ18-190 отказано в пересмотре дела), АС ВВО от 06.08.2018 № Ф01-3148/2018 по делу № А39-6479/2017.

Распространение указанного прецедента на премии за скидку на лекарственные препараты может означать, что получатель такой премии (аптека или фармкомпания) должен обложить полученные средства НДС. Как быть при сложившихся обстоятельствах?

Соответствующее разъяснение представлено в Письме ФНС России от 25.04.2022 № СД-4-3/5016@. Главное налоговое ведомство страны сообщило, что в подобных ситуациях руководствоваться нужно позицией Минфина, отраженной в Письме № 03‑07‑15/89774.

При рассмотрении вопроса о применении НДС в отношении премий (бонусов), полученных дилерами от поставщиков (производителей) за выполнение условий договора, предусматривающих реализацию покупателям товаров со скидкой от рекомендованной производителем розничной цены, и составляющих величину скидки (часть скидки), следует руководствоваться разъяснениями Минфина от 13.10.2020 (Письмо № 03‑07‑15/89774), доведенными до территориальных налоговых органов Письмом ФНС России от 06.11.2020 № СД-4-3/18281@.

Напомним, согласно письму суммы премий, получаемые дилером от автопроизводителя, в облагаемую базу по НДС у дилера не включаются.

Изложенный подход соответствует правовой позиции, выраженной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 № 11637/11определениях Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ от 19.01.2018 № 305‑КГ17-14988от 14.11.2019 № 305‑ЭС19-14421.

Что касается «ломающей подход» судебной практики, на которую даны ссылки выше, – «отказные» определения ВС РФ по делам № А29-14874/2019, № А39-7206/2020 в силу ч. 4 ст. 170ст. 291.8 АПК РФ, как указала ФНС, не могут являться судебными актами, которыми пересмотрена ранее сформированная позиция ВС РФ по применению положений п. 2.1 ст. 154 НК РФ.

Данные дела не рассматривались судебной коллегией, поэтому налоговая служба продолжает руководствоваться разъяснениями специалистов финансового ведомства (см. также Информацию ФНС России от 04.05.2022 «Премии в размере скидки для конечного покупателя не включаются в налоговую базу по НДС»).

Налог на прибыль организаций: премия без договора поставки

Если договором между продавцом и покупателем предусмотрена выплата покупателю премий при достижении определенного объема покупок без изменения цены уже поставленного товара, в налоговом учете стороны отражают премии так:

– продавец – в составе внереализационных расходов (пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ);

– покупатель – в составе внереализационных доходов (п. 8 ст. 250 НК РФ).

По мнению Минфина, норма, содержащаяся в пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ, распространяется на договоры купли-продажи, и, как следствие, указанные положения не применяются в связи с выполнением договора возмездного оказания услуг (Письмо Минфина России от 18.12.2020 № 03‑03‑06/1/111308), договора комиссии (Письмо от 14.06.2016 № 03‑03‑06/1/34407).

А как быть, если фармкомпания продает лекарственные средства аптеке через дистрибьютора, не заключая с ней договора поставки, при этом выплачивая премии напрямую?

Обратите внимание

Расходы на предоставление покупателю премий могут учитываться в составе внереализационных расходов при расчете налоговой базы по налогу на прибыль организаций только в том случае, если они соответствуют пп. 19.1 ст. 265 НК РФ и удовлетворяют условиям ст. 252 НК РФ (см. также Письмо Минфина России от 14.05.2021 № 03‑03‑06/1/36841). Обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (письма Минфина России от 27.11.2019 № 03‑03‑06/1/92160от 30.08.2019 № 03‑03‑06/1/66950).

Не является ли отсутствие договора поставки с аптекой препятствием для учета сумм премий в налоговых расходах в соответствии с пп. 19.1 ст. 265 НК РФ?

В этой связи хочется заострить внимание еще на одной норме – пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ, предусматривающей возможность учета и других обоснованных расходов для целей налогообложения прибыли. Причем именно к ней апеллирует Минфин, когда говорит о возможности учета в составе внереализационных расходов, перечень которых является открытым, премий, выплаченных заказчикам работ и услуг (письма от 20.10.2014 № 03‑03‑06/1/52651 и от 07.04.2014 № 03‑03‑06/1/15487).

Так что при сложившихся обстоятельствах пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ поможет обосновать признание в расходах премий, которые выплачиваются при отсутствии договора поставки. Главное – привести доводы, что их выплата направлена на увеличение продаж фармкомпании и, соответственно, потенциальный рост ее доходов.

* * *

В настоящей статье сделан акцент на вопросах, связанных с исчислением НДС и налога на прибыль организаций при выплате поощрительных премий аптечным организациям.

Стороне, выплачивающей такие бонусы, на этапе заключения договора (прямого с аптечной организацией или с дистрибьютором) следует провести анализ с тем, чтобы четко понимать, о поощрительных выплатах (не облагаемых НДС) либо оплате услуг (облагаемой НДС операции) идет речь.

При рассмотрении вопроса о применении НДС в отношении премий (бонусов), полученных дилерами от поставщиков (производителей) за выполнение условий договора, предусматривающих реализацию покупателям фармпродукции со скидкой от рекомендованной производителем розничной цены, следует руководствоваться разъяснениями Минфина из Письма № 03‑07‑15/89774. Такие премии в налоговую базу по НДС не включаются.

Что касается премий, выплачиваемых фармкомпаниями аптекам по бонусным соглашениям напрямую (без заключения договора поставки), – данные выплаты могут быть учтены в целях налого­обложения прибыли на основании пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ.

[1] Письмо Минфина России № 03‑07‑15/89774 направлено ФНС для сведения и использования в работе территориальными налоговыми органами (Письмо от 06.11.2020 № СД-4-3/18281@).

Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение, №6, 2022 год

Разместить:

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться  

   

НДС
  • 09.10.2017  

    Обстоятельства: Налоговый орган взыскал недоимку по НДС и пени в связи с необоснованным применением вычетов по НДС по нереальным сделкам.

    Решение: В удовлетворении требования отказано, поскольку счета-фактуры содержат недостоверные сведения, подписаны неустановленными лицами и не отражают реальных финансово-хозяйственных операций с контрагентом, у которого отсутствовал персонал, техника, оборот средств по счету носил транзитный характер, налогоп

  • 14.08.2017  

    Обстоятельства: Оспариваемым решением общество привлечено к ответственности в виде штрафа, ему предложено уплатить суммы недоимки по НДС и налогу на прибыль, штрафа, пени.

    Решение: В удовлетворении требования отказано, так как общество реализовало объекты недвижимого имущества взаимозависимому лицу, установлен факт занижения им выручки от реализации недвижимого имущества.

  • 19.07.2017  

    Обстоятельства: По результатам проверки приняты решения об отказе в привлечении общества к налоговой ответственности, об отказе в возмещении НДС, по операции приобретения гербицида (базагран), поскольку завышены вычеты по НДС по сделке с контрагентом, представлены документы, не отражающие реальные хозяйственные операции.

    Решение: В удовлетворении требования отказано, так как налоговым орг


Вся судебная практика по этой теме »

Налог на прибыль
  • 05.03.2018  

    Суд отменил принятые судебные акты об отказе в иске о признании недействительным решения налоговой инспекции в части отказа в признании правомерным включения в состав расходов по налогу на прибыль организаций затрат на выплаты денежных компенсаций при увольнении по соглашению сторон, поскольку у судов отсутствовали достаточные основания для вывода о том, что рассматриваемые расходы не отвечают требованиям налогового законода

  • 22.08.2017   Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 7 августа 2017 г. № Ф01-3058/17 по делу № А11-6602/2016
  • 05.04.2017   Судам необходимо исходить из того, что установленной статьей 119 НК РФ ответственностью за несвоевременное представление налоговой декларации не охватываются деяния, выразившиеся в непредставлении либо в несвоевременном представлении по итогам отчетного периода расчета авансовых платежей, вне зависимости от того, как поименован этот документ в той или иной главе части второй НК РФ.

Вся судебная практика по этой теме »