Постановление ФАС Московского округа от 7 сентября 2010 г. N КА-А40/10355-10

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД МОСКОВСКОГО ОКРУГА

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 7 сентября 2010 г. N КА-А40/10355-10

Дело N А40-20664/08-114-78

Резолютивная часть постановления объявлена 31 августа 2010 года.

Полный текст постановления изготовлен 07 сентября 2010 года.

Федеральный арбитражный суд Московского округа

в составе:

председательствующего-судьи Летягиной В.А.

судей: Алексеева С.В., Егоровой Т.А.

при участии в заседании:

от заявителя - Попов П.А., Аванесян А.Ю. по дов. от 13.08.10, Тюрин В.В. по дов. от 03.06.10

от ответчика - Гоман Д.В. по дов. от 31.12.09

рассмотрев 31 августа 2010 года в судебном заседании кассационную жалобу межрайонной ИФНС России N 47 по г. Москве

на решение от 5 февраля 2010 года

Арбитражного суда г. Москвы

принятое судьей Савинко Т.В.

на постановление от 17 мая 2010 года

Девятого арбитражного апелляционного суда

принятое судьями: Нагаевым Р.Г., Крекотневым С.Н., Кольцовой Н.Н.

по заявлению Корпорации "Аэлита Софтвэа Корпорейшн" (США) (Штат Делавэр)

о признании недействительным решения

к Межрайонной ИФНС России N 47 по г. Москве

установил:

Инспекцией ФНС России N 47 по г. Москве в соответствии с решением от 11.10.2007 N 4889 и от 29.11.2007 N 5705 была проведена выездная налоговая проверка иностранной организации "Аэлита Софтвэа Корпорэйшн" (США) по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты/удержания, перечисления налога на добавленную стоимость, налога на прибыль, налога на имущество, транспортного налога, единого социального налога, налога на доходы физических лиц, налога на рекламу.

По результатам выездной налоговой проверки был составлен Акт от 27.12.2007 N 6228, а с учетом рассмотрения возражений на Акт выездной налоговой проверки Межрайонной Инспекцией ФНС России N 47 по г. Москве было вынесено решение от 11.02.2008 N 745 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Данным решением Налогоплательщику было предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в размере 23.803.023,39 рублей, по налогу на прибыль в Федеральный бюджет в размере 111.536,75 рублей, по налогу на прибыль в Городской бюджет в размере 300.291,25 рублей, внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета. Кроме того, Корпорация была привлечена к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость, в виде взыскания штрафа в размере 2.906.409,87 рублей; привлечена к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса за неуплату или неполную уплату сумм налога на прибыль в результате занижения налоговой базы, в виде взыскания штрафа в размере 20% от неуплаченных сумм налога, что составляет 82.365,59 рублей, из них 22.307,36 рублей в Федеральный бюджет и 60.058,23 рублей в Городской бюджет; Налогоплательщику начислены пени по состоянию на 11.02.2008 по НДС в размере 9.234.580,62 рублей, по налогу на прибыль в федеральный бюджет 25.665,66 рублей, в городской бюджет 69.099,88 рублей.

Налогоплательщик обжаловал решение в части начисления НДС и налога на прибыль организации за период 2004 - 2005 г.г., а также соответствующих сумм пени и штрафов в суд.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 5 февраля 2010 г., оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 17.05.2010, требования заявителя удовлетворены в полном объеме.

При этом суды двух инстанций исходил из следующего:

- Деятельность налогоплательщика по созданию программ для ЭВМ являлась прикладными научными исследованиями. Довод Инспекции о том, что налогоплательщик не может осуществлять научные исследования, поскольку в его учредительных документах отсутствует такой вид деятельности, неправомерен.

В статье 148 Налогового кодекса Российской Федерации определение места выполнения научно-исследовательских работ не ставится в зависимость от указания такой деятельности в учредительных документах налогоплательщика.

- Отсутствие в экспертном заключении, подготовленном экспертами РФЦСЭ при Минюсте России, указания на применение корпорацией готовой базы, не влияет на полноту исследования или обоснованность и достоверность выводов экспертов.

- Налогоплательщик передал иностранному заказчику авторские права на разработанные программы для ЭВМ по факту создания и сдачи заказчику разработанных программ для ЭВМ в порядке пунктов 3.2, 7.2 соглашения.

Не соглашаясь с таким выводом, Межрайонная ИФНС России N 47 по г. Москве обжаловала судебные акты в кассационном порядке, полагая, что судами неправильно применены нормы материального права.

Как указано в жалобе, суды неправильно применили положения ст. 148 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку в учредительных документах налогоплательщика не предусмотрено занятие научной и научно-технической деятельностью.

Налогоплательщик, создавая отдельные модули, использовал готовую базу и не осуществлял деятельность, направленную на получение и применение новых знаний.

По утверждению налогового органа, перед экспертами не ставился вопрос о научной новизне полученного продукта на основе готовой базы, в связи с чем выводы эксперта не могут быть признаны относимыми доказательствами.

Необоснованны, с точки зрения налогового органа, и выводы суда относительно передачи авторских прав разработчиком в пользу иностранной компании.

В заседании суда кассационной инстанции доводы жалобы были поддержаны.

Представители иностранной организации "Аэлита Софтвэа Корпорейшн" возражали против доводов жалобы.

В дело представлен письменный отзыв, в котором налогоплательщик просит судебные акты оставить без изменения.

Законность состоявшихся по данному делу судебных постановлений проверена в кассационном порядке Федеральным арбитражным судом Московского округа.

Оснований для их отмены не найдено.

В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения НДС признается реализация товаров, работ (услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно подп. 4 п. 1 ст. 148 Налогового кодекса Российской Федерации при выполнении научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, а также при передаче авторских прав, место выполнения работ (оказания услуг) определяется по месту деятельности покупателя (заказчика).

Деятельность налогоплательщика по созданию программ для ЭВМ являлась прикладными научными исследованиями.

Довод жалобы о том, что налогоплательщик не может осуществлять научные исследования, поскольку в его учредительных документах отсутствует такой вид деятельности, проверен судами и обоснованно отклонен.

Суды правильно указали, что в ст. 148 Налогового кодекса Российской Федерации определение места выполнения научно-исследовательских работ не ставится в зависимость от указания такой деятельности в учредительных документах налогоплательщика - организации, как следствие, место выполнения определенных работ определяется по факту их выполнения.

В пункте 9.1 Положения о Московском филиале налогоплательщика указано о том, что предметом деятельности Московского филиала является разработка и внедрение программного обеспечения.

В соответствии со статьей 2 Федерального закона от 23.08.1996 N 127-ФЗ "О науке государственной научно-технической политике" деятельность, направленная на получение и применение новых знаний, является научной деятельностью, независимо от конкретной сферы ее осуществления.

Таким образом, разработка и внедрение программного обеспечения, сопровождаемая получением и применением новых знаний, является научной деятельностью.

Судами назначалась судебная компьютерно-техническая экспертиза, которую провели эксперты Российского федерального центра судебной экспертизы при Минюсте России (РФЦСЭ). Перед экспертами был поставлен вопрос, являлась ли деятельность Московского филиала корпорации "Аэлита Софтвэа Корпорэйшн" (США) по созданию программ для ЭВМ: Quest Recovery Manager for Exchange/Aelita Recovery Manager for Exchange, Quest ActiveRoles Server/Quest ActiveRoles/Enterprise Directory Manager, Quest Recovery Manager for Active Directory/Aelita Recovery Manager for Active Directory/Aelita ERDisk for Active Directory, Password Reset Manager, ActiveGroups, SelectDL, Quest ActiveRoles Direct, научно-исследовательскими (научно-прикладными) работами (НИОКР).

В экспертном заключении от 23.11.2009 N 2199/21-3 указано, что деятельность по созданию указанных программ для ЭВМ является научно-исследовательскими и опытно-конструкторским работами (НИОКР).

Как следует из заключения, составленного экспертами РФЦСЭ Карпухиной Е.С. и Сидоровой А.К., при проведении исследования эксперты исследовали программы ЭВМ, о которых был поставлен вопрос, и техническую документацию на данные программы, представленную на оптических дисках (носителях информации) (пункт 4 страница 15, пункт 4.2 страница 16 и страницы 23 - 41 заключения).

Исследованные программы были инсталлированы на тестовые компьютеры, и экспертами была установлена их работоспособность как программных продуктов, созданных в соответствии с представленной технической документацией (пункт 4 страница 15 заключения).

Выводы экспертов построены на анализе соответствия видов работ, выполнявшихся налогоплательщиком, стадиям жизненного цикла программных средств согласно семейству стандартов ГОСТ Р-15 "Система разработки и постановки продукции на производство" (СРПП) с учетом их взаимосвязи с комплексом стандартов разработки программных продуктов Единой системы программной документации (ЕСПД), семейство ГОСТ 19 (пункт 3 страницы 21 - 22 заключения), анализ проводился по каждой представленной на исследование программе (пункты 4.2.1 - 4.2.7 страница 16 - 21 и страница 23 - 41 заключения).

Ссылка инспекции на пункт 5.2 соглашения, как предусматривающего передачу налогоплательщику готовой базы и свидетельствующего об отсутствии собственных исследований, не корректна.

Данный пункт соглашения предусматривает возможность предоставления заказчиком программных средств, которые необходимы для выполнения поставленных перед разработчиком задач, аналогично обеспечению заказчиком исполнителя (подрядчика) необходимыми исходными данными и документацией, и не опровергает выполнения исследовательских работ исполнителем.

Отсутствие в экспертном заключении, подготовленном экспертами РФЦСЭ при Минюсте России, указания на применение корпорацией готовой базы, не влияет на полноту исследования или обоснованность и достоверность выводов экспертов, так как осуществление прикладных научных исследований без какой-либо исходной базы по общему правилу невозможно, а значит, использование исходной базы не опровергает научной ценности таких исследований.

Ссылка инспекции на письмо заместителя министра Российской Федерации по налогам и сборам от 05.12.2002 N 23-1-11/2-1446-АП457, в котором идет речь о разработке отдельных программных модулей, также не может быть принята во внимание, так как оно не может относиться к исследованиям и разработкам программ для ЭВМ по соглашению от 01.04.2004, осуществлявшимся в более поздние периоды.

При таких данных, доводы инспекции о том, что корпорация не вела разработки, по своему характеру являющиеся научными исследованиями, а лишь выполняла функции по созданию отдельных модулей программ на готовой базе, обоснованно отвергнуты судами.

Довод налогового органа о том, что корпорация оказывала иностранному заказчику маркетинговые услуги, не соответствует действительности. Хотя соглашение предусматривает возможность оказания маркетинговых услуг, фактически данные услуги не оказывались. Доказательства, свидетельствующие об оказании данных услуг налогоплательщиком, в материалах дела отсутствуют.

Поскольку в соответствии с выводами экспертов деятельность налогоплательщика по разработке программ для ЭВМ в рамках соглашения с Квест Софтвэа (США) от 01.04.2004 является научно-исследовательскими и опытно-конструкторскими работами (НИОКР), налогоплательщик в соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 148 Налогового кодекса Российской Федерации обоснованно не исчислял и не уплачивал НДС при реализации услуг по разработке программ для ЭВМ в 2004 и 2005 годах.

Обосновывая вывод о том, что авторские права на программы для ЭВМ изначально возникали у иностранного заказчика и поэтому не передавались, инспекция указывает на то, что применимым к соглашению правом является американское право, так как обе стороны соглашения являются компаниями, инкорпорированными по американскому праву. При этом стороны в соглашении указали на подчинение соглашения праву штата Калифорния (США).

Указанное суждение ошибочно.

В п. 1 ст. 1210 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что стороны договора могут при заключении договора или в последующем выбрать по соглашению между собой право, которое подлежит применению к их правам и обязанностям по этому договору. Вместе с тем выбор права сторонами договора о создании объекта интеллектуальной собственности охватывает только их взаимные права и обязанности в рамках обязательства, но не охватывает возникновение исключительных прав на объекты интеллектуальной собственности, действующих в отношении неопределенного круга лиц.

Согласно пункту 7.2 соглашения, на который ссылается инспекция, разработанные корпорацией программы будут считаться произведениями, созданными по найму с изначальным возникновением исключительных прав у заказчика, но только, если иное не предусмотрено императивными нормами законодательства.

Вопрос о стране, императивные нормы права которой применяются к возникновению исключительных прав на объекты интеллектуальной собственности, разрешается в соответствии с пунктом 1 статьи 1186 Гражданского кодекса Российской Федерации, согласно которому право, подлежащее применению к гражданско-правовым отношениям с участием иностранных граждан или иностранных юридических лиц либо гражданско-правовым отношениям, осложненным иным иностранным элементом, определяется на основании международных договоров Российской Федерации, данного Кодекса, других законов, а также и обычаев, признаваемых в Российской Федерации. Международные договоры и законодательные акты Российской Федерации искомых коллизионных правил не содержат. Обычаи по данному вопросу также отсутствуют.

Согласно пункту 2 статьи 1186 Гражданского кодекса Российской Федерации, если в соответствии с общим порядком, предполагающим применение международных договоров, законов или признаваемых в России обычаев, невозможно определить право подлежащее применению, применяется право страны, с которой отношение, осложненное иностранным элементом, наиболее тесно связано.

Признак создания произведения автором, который связан с определенной страной гражданством или местом постоянного жительства, указан в качестве первого основания правовой охраны произведения (включая программы для ЭВМ) авторским правом в статье 3 Бернской Конвенции по охране литературных и художественных произведений (от 09.09.1886, пересмотрена в Париже 24.07.1971).

Таким образом, страной, с которой отношение наиболее тесно связано, применительно к возникновению исключительного права на объекты интеллектуальной собственности (включая программы для ЭВМ) следует считать страну гражданства или места жительства авторов. В данном случае программы создавались работниками налогоплательщика - гражданами России.

Российским законодательством, действовавшим в проверяемые периоды (Закон Российской Федерации от 23.09.1992 N 3523-1 "О правовой охране программ для электронных вычислительных машин и баз данных"), по договору о создании программы для ЭВМ изначальное возникновение у заказчика исключительных авторских прав в силу закона по факту создания и передачи программы для ЭВМ предусмотрено не было.

При таких обстоятельствах, суды правильно указали, что налогоплательщик передал иностранному заказчику авторские права на разработанные программы для ЭВМ по факту создания и сдачи заказчику разработанных программ для ЭВМ в порядке пунктов 3.2, 7.2 соглашения. Место совершения такой операции в целях обложения налогом на добавленную стоимость в силу абзаца третьего подпункта 4 пункта 1 статьи 148 Кодекса определяется по месту деятельности покупателя (заказчика), которым в данном случае не является Россия, а является США.

Даже при отсутствии передачи авторских прав работы, выполнявшиеся налогоплательщиком для иностранного заказчика, являлись научно-исследовательскими, что подтверждается экспертным заключением РФЦСЭ и актом исследования ИПИ РАН, в связи с чем, местом выполнения работ в силу абзаца 4 подпункта 4 пункта 1 статьи 148 Кодекса в любом случае является место деятельности иностранного заказчика - США.

Следовательно, местом совершения рассматриваемых операций корпорации территория Российской Федерации не является, а значит, данные операции налогом на добавленную стоимость в Российской Федерации не облагаются.

Поскольку инспекция ошибочно указала на то, что осуществлявшиеся корпорацией операции облагались НДС, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), использованных при разработке программ для ЭВМ, в силу статьи 170 Кодекса не подлежат исключению из состава расходов налогоплательщика, учитываемых при исчислении налога на прибыль, а соответствующее доначисление налога на прибыль неправомерно. При рассмотрении дела судами проверены все доводы и соображения налогового органа. Им дана оценка. Вступать в переоценку доказательств суд кассационной инстанции не вправе.

Руководствуясь ст. ст. 284 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Московского округа

постановил:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 5 февраля 2010 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 17 мая 2010 года по делу N А40-20664/08-114-78 оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной ИФНС России N 47 по г. Москве - без удовлетворения.

Председательствующий судья

В.А.ЛЕТЯГИНА

Судьи

С.В.АЛЕКСЕЕВ

Т.А.ЕГОРОВА

Комментарии

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться  

Имя *

Комментарий *    

Добавить комментарий