Методика расчета стоимость единицы химически чистого металла

Не секрет, что НДПИ представляет собой сложный и подчас недостаточно урегулированный законодательством РФ налог. Несмотря на то, что НДПИ посвящена глава 26 НК РФ, содержащая не так уж много статей, на практике зачастую бывает сложно разобраться в данном вопросе.

Например, в НК РФ не закреплен порядок определения стоимости единицы химически чистого металла.

При этом необходимо отметить следующее.

В силу п. 1 ст. 340 НК РФ оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно одним из следующих способов:

1) исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета государственных субвенций;

2) исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого;

3) исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

В соответствии с п. 3 ст. 340 НК РФ в случае отсутствия государственных субвенций к ценам реализации добываемых полезных ископаемых, налогоплательщик применяет способ оценки, указанный в подп. 2 п. 1 названной статьи.

При этом абз. 6 п. 3 ст. 340 НК РФ предусмотрен порядок определения стоимости добытого полезного ископаемого. Так, стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества добытого полезного ископаемого, определяемого в соответствии со ст. 339 НК РФ, и стоимости единицы добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с п. 3 ст. 340 НК РФ.

То есть для определения стоимости добытого полезного ископаемого используется формула: количество добытого полезного ископаемого х стоимость единицы добытого полезного ископаемого

В соответствии с п. 5 ст. 340 НК РФ оценка стоимости добытых драгоценных металлов, извлеченных из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений, производится исходя из сложившихся у налогоплательщика в соответствующем налоговом периоде (а при их отсутствии – в ближайшем из предыдущих налоговых периодов) цен реализации химически чистого металла без учета налога на добавленную стоимость, уменьшенных на расходы налогоплательщика по его аффинажу и доставке (перевозке) до получателя.

Данное положение законодательства означает, что при расчете стоимости добытых драгоценных металлов используются два показателя:

1. Цена реализации химически чистого металла.
2. Расходы по аффинажу и доставке.

При этом тем же п. 5 ст. 340 НК РФ установлено, что стоимость единицы добытого полезного ископаемого (специально для драгоценных металлов) определяется как произведение доли содержания химически чистого металла и стоимость единицы химически чистого метала.

И вот здесь имеется недоработка, как рассчитать стоимость единицы химически чистого металла. По указанному вопросу не имеется каких-либо специальных разъяснений, что может повлечь определенные трудности в осуществлении администрирования указанного налога. Как представляется автору указанной статьи, необходимо рассчитывать ее опытным путем. Стоимость добытого полезного ископаемого разделить на количество добытого полезного ископаемого. В данном случае получается стоимость реализации единицы химически чистого металла. Затем необходимо от указанной суммы вычесть стоимость произведенных аффинажных расходов, приходящуюся на единицу реализованного химически чистого металла. Именно в этом случае получается ничто иное, как стоимость единицы химически чистого металла.

Рассмотрим указанный механизм на примере.

Количество добытого полезного ископаемого – 240 588, 4 гр.

Количество реализованного метала – 40 000 гр.

Стоимость реализованного металла – 22 768 142 руб. 88 коп.

Аффинажные расходы – 131 970 руб. 27 коп.

Количество аффинированного металла – 20 000 гр.

Доля содержания химически чистого металла – 0,836787.

Исходя из вышеуказанных данных стоимость одного грамма реализованного химически чистого металла составляет – 569 руб. 20 коп. (22 768 142 руб. 88 коп. / 40 000 гр. = 569 руб. 20 коп.).

Теперь от указанной суммы необходимо вычесть стоимость аффинажных расходов, приходящихся на один грамм химически чистого металла. Таким образом, необходимо выяснить стоимость аффинажных расходов приходящихся на 1 грамм химически чистого металла (131 970,27 / 20 000 гр. = 6,60 руб.).

Теперь выясняем стоимость единицы химически чистого металла и получаем 569,20 – 6,60 = 562,6 руб. Итак, именно эта сумма и составляет стоимость единицы химически чистого металла и на ее базисе уже можно вычислять и стоимость единицы добытого полезного ископаемого, и следовательно, сам налог на добычу полезных ископаемых. Однако указанная методика в любом случае является произвольной и не нашла своего отражения в НК РФ.

На практике случается, что предприятия принимают аффинажные расходы полностью вне зависимости от количества реализованного металла. Однако это может привести к следующей ситуации. Для расчета возьмем вышеуказанные суммы. Теоретически налогоплательщик в спорном периоде мог бы реализовать не 40 000 гр., а 231 гр.

В этом случае стоимость реализованного драгоценного металла составила бы 131 485 руб. 20 коп. (569 руб. 20 коп. * 231 гр. = 131 485 руб. 20 коп.).

При определении оценки стоимости драгоценного металла (стоимость реализованного драгоценного металла х доля химически чистого металла – аффинажные расходы в полном объеме) получается налоговая база меньше нуля (131 485 руб. 20 коп. х 0,836787 – 131 970 руб. 27 коп. = – 21 945 руб. 16 коп.) что входит в явное противоречие с гл. 26 НК РФ, поскольку стоимость полезного ископаемого никак не может быть меньше нуля.

Как пример по указанному вопросу можно посмотреть постановление ФАС ВСО от 16.04.2009 № А78-2223/08-СЗ-21/63-Ф02-1282/09.