Покупатель и поставщик в одном лице: как списать дебиторскую и кредиторскую задолженности в данном случае?

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Вахромова Наталья

Ответ прошел контроль качества

Компания работала с контрагентом, который являлся как поставщиком, так и покупателем компании. Организация применяет ОСН. На начало 2020 г. с данным контрагентом остались незакрытые взаиморасчеты по выданным и полученным авансам. По перечисленному авансу НДС к вычету не принимался, так как контрагент не выставлял счет-фактуру. Контрагент ликвидирован 11.09.2020, о чем есть запись в ЕГРЮЛ.

Как списать дебиторскую и кредиторскую задолженности в данном случае?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

В сентябре 2020 г. организация обязана признать в составе внереализационных доходов сумму списанной кредиторской задолженности за вычетом НДС, ранее исчисленного и уплаченного в бюджет при получении аванса. Аналогичным образом в бухгалтерском учете признается прочий доход.

В сентябре 2020 г. организация может учесть в составе внереализационных расходов сумму списанной дебиторской задолженности в виде выданного аванса в полной сумме. Аналогичным образом в бухгалтерском учете признается прочий расход.

Обоснование позиции:

Обязательства должны исполняться надлежащим образом в соответствии с условиями обязательства и требованиями закона, иных правовых актов, а при отсутствии таких условий и требований - в соответствии с обычаями или иными обычно предъявляемыми требованиями (ст. 309 ГК РФ). Надлежащее исполнение прекращает обязательство (п. 1 ст. 408 ГК РФ).

Обязательства могут быть погашены (прекращены), в частности, следующими способами (гл. 26 ГК РФ):

- зачетом встречного однородного требования (ст. 410 ГК РФ);

- ликвидацией юридического лица (должника или кредитора) (ст. 419 ГК РФ).

Возможность проведения зачета взаимных требований в одностороннем порядке предусмотрена ст. 410 ГК РФ.

Однако для совершения взаимозачета в одностороннем порядке необходимо подтверждение того, что контрагент получил заявление о взаимозачете, составленное инициатором этого зачета (п. 4 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 29.12.2001 N 65). Таким подтверждением могут служить почтовые уведомления, квитанции о приеме электронного документа, входящие отметки (если заявление передается лично). Если же подтверждения того, что контрагент получил заявление о взаимозачете, нет, зачет может быть аннулирован (постановление Десятого ААС от 20.03.2017 N 10АП-2119/17).

В данном случае контрагент ликвидирован, о чем имеется соответствующая запись в ЕГРЮЛ (п. 9 ст. 63 ГК РФ). Поэтому уведомить его о проведении взаимозачета не получится.

В связи с этим полагаем, что основанием для прекращения взаимных обязательств будет служить ликвидация контрагента (без проведения взаимозачета) (ст. 419 ГК РФ).

Налогообложение

Объектом налогообложения и налоговой базой по налогу на прибыль для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признается прибыль (ее денежное выражение), которая представляет собой разницу между полученными ими доходами и величиной произведенных ими расходов, которая определяется в соответствии с гл. 25 НК РФ (п. 1 ст. 247, п. 1 ст. 274 НК РФ).

Списание кредиторской задолженности

К доходам в целях гл. 25 НК РФ относятся доходы от реализации и внереализационные доходы (п. 1 ст. 248 НК РФ).

Так, согласно п. 18 ст. 250 НК РФ суммы кредиторской задолженности, списанные в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям (за исключением случаев, не имеющих к рассматриваемой ситуации отношения), признаются внереализационными доходами.

Одним из других оснований для списания кредиторской задолженности и, соответственно, для признания внереализационного дохода является ликвидация кредитора, так как в данном случае после ликвидации покупателя (заказчика работ (услуг)) обязательства продавца (исполнителя) по отгрузке товаров (выполнению работ (оказанию услуг)) этому покупателю (заказчику) в счет ранее полученной предоплаты прекратились.

Порядок признания внереализационных доходов при методе начисления регламентирован п. 4 ст. 271 НК РФ. Особых правил для признания доходов от списания кредиторской задолженности в этой норме нет.

Как указывают уполномоченные органы, в случае ликвидации кредитора сумма кредиторской задолженности подлежит включению в состав внереализационных доходов организации на дату исключения кредитора из ЕГРЮЛ (письма Минфина России от 01.10.2020 N 03-03-06/1/85891, от 16.09.2020 N 03-03-07/81257, от 09.02.2018 N 03-03-06/1/7837, от 24.11.2017 N 03-03-06/2/77869, от 13.04.2017 N 03-03-07/21951). Такой же позиции придерживаются суды (постановления Восьмого ААС , Девятого ААС , Восемнадцатого ААС ).

Таким образом, организации необходимо учесть внереализационный доход от списания кредиторской задолженности в том отчетном периоде, когда кредитор был исключен из ЕГРЮЛ (в сентябре 2020 г. - за отчетный период 9 месяцев 2020 г.).

Обратите внимание, что при списании кредиторской задолженности в виде полученного аванса в составе внереализационных расходов НДС, исчисленный с аванса полученного, не учитывается, так как норма пп. 14 п. 1 ст. 265 НК РФ в данном случае не применяется (письмо Минфина России от 07.12.2012 N 03-03-06/1/635).

Кроме того, при списании задолженности в виде полученного аванса оснований для принятия к вычету суммы НДС, ранее исчисленной и уплаченной в бюджет при получении аванса, не возникает, так как отсутствует отгрузка товаров (работ, услуг) в счет полученной предоплаты или возврат суммы аванса (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172, п. 5 ст. 171, п. 4 ст. 172 НК РФ, письма Минфина России от 07.12.2012 N 03-03-06/1/635, от 10.02.2010 N 03-03-06/1/58, от 25.02.2009 N 03-07-10/04, постановление Девятого ААС от 01.12.2011 N 09АП-30187/11).

Таким образом, ранее исчисленный и уплаченный в бюджет НДС с аванса полученного при списании рассматриваемой задолженности к вычету не принимается.

При этом в силу п. 1 ст. 248 НК РФ при определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленных в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (заказчику). Поскольку НДС, исчисленный с аванса полученного, предъявляется покупателю (заказчику работ (услуг)) (абзац 2 п. 1 ст. 168 НК РФ), то кредиторская задолженность в виде аванса полученного при ее списании признается налогооблагаемым доходом в сумме без учета НДС, предъявленного покупателю (заказчику), что представляется логичным, так как сумма НДС, оплаченная покупателем при перечислении аванса, уплачена организацией в бюджет. Поскольку права на вычет из бюджета уплаченного ранее НДС в данном случае не возникает, то экономическая выгода (в виде оставленных за собой денежных средств) возникает в размере полученного аванса за вычетом НДС, уплаченного в бюджет (п. 1 ст. 41 НК РФ, постановление Пятого ААС от 25.11.2014 N 05АП-11808/14).

Списание дебиторской задолженности

На основании пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в виде суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.

Тут же отметим, что в целях налогообложения прибыли создание резерва сомнительных долгов является правом организации (не обязанностью) вне зависимости от того, создается ли аналогичный резерв в бухгалтерском учете (п. 3 ст. 266 НК РФ, письмо Минфина России от 16.05.2011 N 03-03-06/1/295).

При этом даже если организация и формирует резерв по сомнительным долгам в целях налогообложения прибыли, то в отношении выданного аванса резерв не создается (п. 1 ст. 266 НК РФ, письмо Минфина России от 08.12.2011 N 03-03-06/1/816).

Поэтому полагаем, что вся сумма долга контрагента в виде выданного аванса может быть учтена в составе внереализационных расходов, если такая задолженность признается безнадежным долгом в целях налогообложения прибыли.

Исчерпывающий перечень оснований для признания долгов перед налогоплательщиком безнадежными (нереальными к взысканию) предусмотрен п. 2 ст. 266 НК РФ.

Поэтому организация, имеющая дебиторскую задолженность, может отнести ее к безнадежной только при наступлении одного из событий, перечисленных в п. 2 ст. 266 НК РФ (письма Минфина России от 14.05.2018 N 03-03-06/1/31977, от 09.02.2018 N 03-03-06/1/8079, от 10.11.2017 N 03-03-07/74130, от 17.07.2017 N 03-03-06/2/45420 и др.).

В п. 2 ст. 266 НК РФ определено, что безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым, в частности, обязательство прекращено в связи с ликвидацией должника (ст. 419 ГК РФ).

При наличии нескольких оснований для признания задолженности безнадежной (например, истечение срока исковой давности и ликвидация должника) задолженность признается безнадежной в том налоговом (отчетном) периоде, в котором имело место первое по времени возникновения основание (письма Минфина России от 01.07.2019 N 03-03-06/1/48327, от 22.06.2011 N 03-03-06/1/373, от 28.03.2008 N 03-03-06/4/18).

Порядок признания расходов установлен ст. 272 НК РФ. Однако конкретного порядка признания безнадежных долгов ст. 272 НК РФ не установлено.

По мнению финансового ведомства, если задолженность списывается по истечении срока исковой давности, то такой безнадежный долг учитывается в составе внереализационных расходов отчетного периода на дату истечения срока исковой давности (письма Минфина России от 25.08.2017 N 03-03-06/1/54556, от 28.01.2013 N 03-03-06/1/38).

Датой признания дебиторской задолженности ликвидированного должника безнадежной в целях налогообложения прибыли признается дата внесения в ЕГРЮЛ записи о его ликвидации (письма Минфина России от 08.12.2016 N 03-03-06/1/73076, от 06.06.2016 N 03-03-06/1/32678).

Поскольку в данном случае при перечислении аванса поставщику НДС к вычету не принимался в порядке, установленном п. 12 ст. 171 и п. 9 ст. 172 НК РФ, то при списании дебиторской задолженности восстанавливать НДС не требуется (письма Минфина России от 17.08.2015 N 03-07-11/47347, от 23.01.2015 N 03-07-11/69652).

В рассматриваемой ситуации на дату исключения должника из ЕГРЮЛ организация может признать в составе внереализационных расходов всю сумму безнадежной дебиторской задолженности, включая сумму НДС (письмо Минфина России от 11.06.2013 N 03-03-06/1/21726).

Документальным подтверждением ликвидации организации-должника может служить выписка из ЕГРЮЛ, порядок получения которой установлен ст. 6 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ (письма Минфина России от 25.03.2016 N 03-03-06/1/16721, от 14.03.2014 N 03-03-06/1/11063, от 19.09.2012 N 03-03-06/1/487). При этом только лишь информация, размещенная на официальном сайте ФНС России о ликвидации организации-должника, не может использоваться в качестве единственного документального подтверждения расходов в виде суммы списанного безнадежного долга (письмо Минфина России от 15.02.2007 N 03-03-06/1/98).

При списании дебиторской задолженности необходимо иметь в наличии документы, подтверждающие факт ее возникновения (в данном случае - договор поставки, платежное поручение) (письма Минфина России от 08.04.2013 N 03-03-06/1/11347, УФНС России по г. Москве от 13.04.2011 N 16-15/035618.1, от 22.03.2011 N 16-15/026842@).

Бухгалтерский учет

Списание кредиторской задолженности

Суммы кредиторской задолженности, подлежащие списанию, учитываются в бухгалтерском учете в составе прочих доходов в сумме, в которой эта задолженность была отражена в бухгалтерском учете (п. 8, п. 10.4 ПБУ 9/99).

При этом не признаются доходами организации поступления от других юридических лиц в виде сумм НДС (п. 3 ПБУ 9/99).

Учитывая изложенное, на счетах бухгалтерского учета операции по списанию суммы кредиторской задолженности в рассматриваемой ситуации могут отражаться следующим образом:

Дебет 62.02 Кредит 76 АВ

- сумма кредиторской задолженности уменьшена на сумму НДС, предъявленного покупателю (заказчику) при получении аванса;

Дебет 62.02 Кредит 91.1

- "очищенная" от НДС сумма кредиторской задолженности учтена в составе прочих доходов.

Списание дебиторской задолженности

В соответствии с п. 77 Положения N 34н дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся, соответственно, на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты у коммерческой организации, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались, в порядке, предусмотренном п. 70 Положения N 34н.

При списании нереальной для взыскания дебиторской задолженности следует руководствоваться положениями ГК РФ (письмо Минфина России от 29.01.2008 N 07-05-06/18).

Таким образом, нереальная для взыскания дебиторская задолженность, признанная таковой из-за ликвидации должника, списывается:

- на счет средств Резерва сомнительных долгов (счет 63 "Резервы по сомнительным долгам");

- либо в состав прочих расходов, если в период, предшествующий отчетному, сумма этого долга не резервировалась (п.п. 12, 14.3 ПБУ 10/99).

Списание задолженности в виде перечисленного поставщику аванса в учете отражается следующими записями:

Дебет 63 Кредит 60.02

- списана задолженность за счет начисленного ранее Резерва;

Дебет 91.2 Кредит 60.02

- списана задолженность в сумме превышения Резерва для данного долга или в полной сумме, если задолженность в Резерв не была включена.

Комментарии

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться  

Имя *

Комментарий *    

Добавить комментарий