Аренда грузового транспорта: порядок списания расходов на содержание и эксплуатацию автотранспорта в налоговом учете

Организация арендует автотранспорт (грузовой) у физического лица (сотрудника организации) для производственных целей. Между сторонами заключен договор аренды грузового автомобиля без экипажа. Согласно указанному договору все расходы, связанные с эксплуатацией автомобиля, в том числе на горюче-смазочные материалы (далее - ГСМ), ремонт и техобслуживание, должен нести арендатор. Физическое лицо (арендодатель) не является индивидуальным предпринимателем. Каков порядок списания расходов на содержание и эксплуатацию автотранспорта в налоговом учете (ГСМ, техническое обслуживание машины, запчасти и прочие расходы)? Как должны оформляться данные расходы, чтобы их можно было учитывать в налоговом учете (НДС, налог на прибыль)?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Организация в рассматриваемой ситуации сможет признать при расчете налогооблагаемой прибыли отвечающие требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ затраты на содержание и эксплуатацию арендованного автотранспорта (в частности - на ГСМ, техническое обслуживание, запчасти). При этом правомерность признания затрат на ремонт арендованного транспортного средства организация должна быть готова отстаивать в судебном порядке. Оценить перспективы такого разбирательства мы не можем. Порядок документального подтверждения указанных расходов приведен ниже.

Если арендованный транспорт используется организацией для осуществления облагаемых НДС операций, то она сможет претендовать на применение налогового вычета НДС, предъявленного ей продавцами товаров (работ, услуг), приобретенных для содержания и ремонта автомобиля. В общем случае применение указанного вычета предполагает наличие у организации надлежащим образом оформленных счетов-фактур, выставленных продавцами, и первичных учетных документов, являющихся основанием для оприходования приобретенных товаров (работ, услуг). В отсутствие счетов-фактур право на применение вычета организации придется отстаивать в суде.

Обоснование позиции:

По договору аренды транспортного средства без экипажа арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство за плату во временное владение и пользование без оказания услуг по управлению им и его технической эксплуатации (ст. 642 ГК РФ).

Согласно ст. 644 ГК РФ арендатор в течение всего срока договора аренды транспортного средства без экипажа обязан поддерживать надлежащее состояние арендованного транспортного средства, включая осуществление текущего и капитального ремонта. Кроме того, если иное не предусмотрено договором аренды транспортного средства без экипажа, арендатор несет расходы на содержание арендованного транспортного средства, его страхование, включая страхование своей ответственности, а также расходы, возникающие в связи с его эксплуатацией (ст. 646 ГК РФ).

Налог на прибыль организаций

Нормы главы 21 НК РФ позволяют признать при расчете налоговой базы по налогу на прибыль, в частности, следующие затраты:

- на приобретение материалов, используемых на производственные и хозяйственные нужды (проведение испытаний, контроля, содержание, эксплуатацию основных средств и иные подобные цели) (пп. 2 п. 1 ст. 254 НК РФ);

- на ремонт арендованных амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено (п. 2 ст. 260 НК РФ);

- расходы на содержание служебного транспорта, в том числе автомобильного (пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ).

При этом нужно учитывать, что перечень расходов, которые могут быть учтены для целей налогообложения прибыли, носит открытый характер (смотрите, например, пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты (п. 4 ст. 252 НК РФ).

Специалисты финансового ведомства и налоговых органов неоднократно разъясняли, что затраты организации, произведенные по договору аренды транспортного средства, заключенному с работником организации, в том числе затраты в виде стоимости израсходованных ГСМ, затраты на техническое обслуживание, а также затраты на ремонт автомобиля, могут быть учтены при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль при условии, что арендованный автомобиль используется организацией-арендатором в деятельности, связанной с получением доходов, а произведенные расходы соответствуют критериям, изложенным в п. 1 ст. 252 НК РФ (смотрите, например, письма Минфина России от 22.12.2011 N 03-03-06/1/844, от 15.10.2010 N 03-03-06/1/649, от 13.02.2007 N 03-03-06/1/81, УФНС России по г. Москве от 17.08.2012 N 16-15/076207@).

В то же время следует обратить внимание, что налоговые органы выступают против признания в налоговом учете затрат на ремонт имущества, арендованного у физических лиц, поскольку формально оно не является амортизируемым основным средством в понимании п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 257 НК РФ. При этом имеются судебные решения в пользу как налоговых органов, так и налогоплательщиков (смотрите, например, постановления АС Северо-Кавказского округа от 24.04.2017 N Ф08-2424/17 (смотрите также определение ВС РФ от 28.08.2017 N 308-КГ17-10912), ФАС Уральского округа от 18.07.2012 N Ф09-2618/12 по делу N А47-12122/2011).

Наличие противоположных точек зрения по данному вопросу, на наш взгляд, указывает на наличие сомнений и (или) неясности в нормах главы 25 НК РФ, которые должны толковаться в пользу налогоплательщиков (п. 7 ст. 3 НК РФ).

Таким образом, по нашему мнению, организация в рассматриваемой ситуации сможет признать при расчете налогооблагаемой прибыли отвечающие требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ затраты на содержание и эксплуатацию арендованного автотранспорта (в частности - на ГСМ, техническое обслуживание, запчасти). При этом правомерность признания затрат на ремонт арендованного транспортного средства организация должна быть готова отстаивать в судебном порядке. Оценить перспективы такого разбирательства мы не можем.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ), под которыми понимаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Устанавливая требование о документальной подтвержденности затрат, нормы главы 25 НК РФ не устанавливают их конкретного перечня в отношении тех или иных расходов (смотрите также письмо Минфина России от 09.02.2016 N 03-03-07/6701).

Вместе с тем п. 1 ст. 252 НК РФ определено, что под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). На основании ст. 313 НК РФ подтверждением данных налогового учета являются первичные учетные документы (смотрите ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", далее - Закон N 402-ФЗ).

Учитывая изложенное, считаем, что для документального подтверждения расходов на поддержание надлежащего состояния арендованного транспортного средства и его содержание кроме договора аренды и передаточного документа (например, акта приема-передачи автомобиля) требуются первичные учетные документы, подтверждающие:

- факт использования арендованного автомобиля в деятельности, направленной на получение дохода, в частности - путевые листы (смотрите также письма Минфина России от 30.11.2012 N 03-03-07/51, УФНС России по г. Москве от 30.04.2008 N 20-12/041966.1). Желательно, чтобы путевые листы содержали информацию о маршруте следования автомобиля (смотрите, например, письмо Минфина России от 20.02.2006 N 03-03-04/1/129);

- факт приобретения и потребления товаров (работ, услуг) (в частности - ГСМ, техобслуживания, запчастей) для содержания и ремонта арендованного автомобиля. К такого рода документам будут относиться платежные документы, подтверждающие факт оплаты товаров (работ, услуг) (например, приложенные к авансовым отчетам кассовые чеки, платежные поручения, выписки с банковских счетов), путевые листы, акты оказанных услуг, товарные накладные, накладные на отпуск материалов для ремонта и др.

Заметим, что в настоящее время формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (за исключением организаций государственного сектора) (ч. 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ, смотрите также письмо ФНС России от 10.11.2015 N ЕД-4-15/19671). Вместе с тем обязательными к применению продолжают оставаться формы документов, используемых в качестве первичных учетных документов, установленные уполномоченными органами в соответствии и на основании других федеральных законов (например, кассовые документы) (информация Минфина России от 04.12.2012 N ПЗ-10/2012).

Соответственно, конкретный состав подтверждающих расходы документов зависит в том числе от вида расхода, способа его осуществления, утвержденных организацией форм первичных учетных документов.

НДС

Если арендованный транспорт используется организацией для осуществления облагаемых НДС операций, то она сможет претендовать на применение налогового вычета НДС, предъявленного ей продавцами товаров (работ, услуг), приобретенных для содержания и ремонта автомобиля (п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ). Подтверждать использование автомобиля в облагаемой НДС деятельности будут те же документы, что и в налоговом учете (например, путевые листы).

В общем случае применение указанных вычетов предполагает наличие у организации надлежащим образом оформленных счетов-фактур, выставленных продавцами, и первичных учетных документов, на основании которых оприходованы приобретенные товары (работы, услуги) (п. 1 ст. 172 НК РФ). Исключения из приведенного правила актуальны для случаев, предусмотренных п.п. 3, 6-8 ст. 171 НК РФ.

В этой связи специалисты финансового ведомства разъясняют, что суммы НДС, в частности, по товарам, приобретенным в розничной торговле (в данном случае, например - запчасти, ГСМ), без наличия счетов-фактур к вычету не принимаются (смотрите, например, письма Минфина России от 25.08.2017 N 03-07-14/54643, от 24.01.2017 N 03-07-11/3094).

Таким образом, организации в данном случае необходимо обращать внимание на наличие надлежащим образом оформленных счетов-фактур, выставленных продавцами товаров (работ, услуг), приобретенных для содержания и ремонта автомобиля. В их отсутствие право на применение налогового вычета организация должна быть готова отстаивать в судебном порядке. При этом имеются примеры материалов арбитражной практики, в которых судьи поддерживали налогоплательщиков, применивших вычет на основании кассового чека с выделенной суммой НДС (смотрите, например, определение КС РФ от 02.10.2003 N 384-О, постановление Президиума ВАС РФ от 13.05.2008 N 17718/07, постановления ФАС Московского округа от 23.08.2011 N КА-А41/7671-11, ФАС Центрального округа от 05.08.2010 по делу N А64-3986/09). Заметим, что в ситуациях, когда сумма НДС в кассовом чеке не выделена, суды принимают решения в пользу налоговых органов (смотрите, например, определение ВАС РФ от 26.12.2013 N ВАС-18613/13, постановления ФАС Северо-Западного округа от 03.09.2013 N Ф07-6570/13 по делу N А56-4764/2013, ФАС Центрального округа от 08.11.2012 N Ф10-3640/12 по делу N А14-4870/2011).

На основании п. 2 ст. 169 НК РФ счет-фактура считается надлежащим образом оформленным для целей применения вычета "входного" НДС при удовлетворении его требованиям, установленным п.п. 5, 5.1 и 6 указанной статьи. Первичные же учетные документы должны удовлетворять требованиям ст. 9 Закона N 402-ФЗ.

Каких-либо особенностей оформления счетов-фактур и первичных учетных документов для целей применения налоговых вычетов в рассматриваемой ситуации нормы главы 21 НК РФ не предусматривают.

ГАРАНТ

Комментарии

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться  

Имя *

Комментарий *    

Добавить комментарий