Расходы на тестирование товара в налоговом учете. Что говорят эксперты?

Организация занимается производством и реализацией товаров бытовой химии. Также она покупает товары у «материнской» компании, находящейся в Финляндии для дальнейшей реализации ее на территории РФ.

Иногда товары для перепродажи используются в качестве демонстрационных образцов у потенциальных клиентов при проведении тестовых моек, то есть действие средства бытовой химии, например для мытья производственных печей, демонстрируется на печи потенциального клиента или в каком-нибудь магазине демонстрируется эффективность того или иного средства для мытья полов.

Для проведения тестовых моек используется товар, который изначально был приобретен для продажи, поэтому «входящий» НДС был принят к вычету в момент оприходования. Тестирование моющих средств на территории потенциального клиента документально (в том числе письмами, заявками, двусторонними актами и т.п.) не оформляется.

Считаются ли используемые товары при проведении тестовых моек рекламными расходами для целей налогового учета?

Нужно ли считать данные расходы безвозмездной передачей и начислить НДС для уплаты в бюджет?

Налоговое законодательство РФ не содержит определения рекламных расходов.

Согласно п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ. В частности, понятие рекламы дано в Федеральном законе от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе" (далее - Закон о рекламе).

Реклама - это информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке (ст. 3 Закона о рекламе) (смотрите также письма Минфина России от 26.01.2012 N 03-03-06/1-34, от 13.07.2011 N 03-03-06/1/420, от 04.08.2010 N 03-03-06/1/520, ФНС России от 05.09.2011 N ЕД-4-3/14401@).

Следовательно, квалифицирующими признаками рекламы являются следующие: информация адресована неопределенному кругу лиц и направлена на привлечение внимания к объекту рекламирования (письмо ФНС России от 15.07.2011 N ЕД-4-3/11460@).

Как разъясняется в письме ФАС России от 05.04.2007 N АЦ/4624, под неопределенным кругом лиц в Законе о рекламе понимаются те лица, которые не могут быть заранее определены в качестве получателя рекламной информации и конкретной стороны правоотношения, возникающего по поводу реализации объекта рекламирования. Такой признак рекламной информации, как предназначенность ее для неопределенного круга лиц, означает отсутствие в рекламе указания о некоем лице или лицах, для которых реклама создана и на восприятие которых реклама направлена.

Таким образом, расходы по тестовой мойке производственных печей у потенциального клиента в целях налогового законодательства не могут быть признаны рекламными, поскольку изначально известно лицо, для которого предназначена демонстрация товара. При этом не имеет значения наличие или отсутствие договорных отношений с этим лицом.

Аналогичные выводы содержатся в письмах Минфина России от 08.10.2008 N 03-03-06/1/567, от 10.09.2007 N 03-03-06/1/655, от 29.11.2006 N 03-03-04/1/801.

Налог на прибыль

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик может признать расходами любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. При этом понесенные налогоплательщиком расходы должны быть обоснованы и документально подтверждены. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Согласно пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), с учетом положений п. 4 ст. 264 НК РФ.

Поскольку, как нами уже отмечено, в рассматриваемой ситуации происходит демонстрация действия моющих средств на территории потенциальных клиентов, то есть изначально определенного круга лиц, на которых направлена эта акция, то понесенные организацией затраты не могут квалифицироваться как рекламные расходы.

Как разъясняют представители финансового ведомства в отношении передачи образцов продукции (товаров) потенциальным покупателям, если образцы продукции передаются определенному кругу лиц - потенциальным покупателям с целью возможного впоследствии заключения договора поставки, то затраты на их производство не относятся к рекламным расходам (письмо Минфина России от 15.12.2010 N 03-03-06/1/777). В данном случае имеет место безвозмездная передача имущества.

В свою очередь, на основании п. 16 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей.

Согласно п. 2 ст. 248 НК РФ для целей исчисления налога на прибыль имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).

При безвозмездной передаче имущества (работ, услуг, имущественных прав) потенциальным клиентам у передающей стороны не возникает дохода для целей налогообложения прибыли (п. 2 ст. 249 НК РФ).

Отметим, что передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) не может быть признана безвозмездной, если у получателя существует какое-либо встречное обязательство, например, в дальнейшем заключении договора. В этом случае, при выполнении всех остальных необходимых условий признания расходов в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль отсутствуют основания для отказа от учета таких расходов при формировании налоговой базы (письмо Минфина России от 07.04.2006 N 03-03-02/80).

В рассматриваемой ситуации непосредственно передачи товаров (образцов товаров) не происходит. Тем не менее, в данном случае у собственника помещений (печей) отсутствует обязанность в передаче имущества (работ, услуг, имущественных прав) организации, проводящей тестовую мойку печей на его территории, следовательно, проводимая акция вполне подпадает под определение безвозмездно выполненной работы, затраты на выполнение которой не учитываются в расходах при налогообложении прибыли.

Как указано в письме Минфина России от 07.10.2008 N 03-03-06/1/560, с учетом ст.ст. 252 и 270 НК РФ в случае, если осуществленные расходы не направлены на получение дохода (экономической выгоды), такие расходы не должны учитываться при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Таким образом, признание в составе расходов затрат, связанных с проведением тестовых (демонстрационных) моек у потенциальных клиентов (в том числе стоимости используемых для демонстрации моющих средств), с большой долей вероятности приведет к налоговым спорам.

В то же время в отдельных случаях налоговые органы разрешают учитывать подобные затраты в целях налогообложения прибыли.

Как разъясняется в письме УМНС России по г. Москве от 22.03.2004 N 26-12/18582, указанные расходы могут быть признаны экономически оправданными, если передача образцов способствовала заключению договоров на поставку с конкретной организацией, которой были переданы образцы и, следовательно, могут быть учтены для целей налогообложения прибыли как прочие расходы.

Согласно правовой позиции КС РФ, изложенной в определениях от 04.06.2007 N 320-О-П и N 366-О-П, и Пленума ВАС РФ, изложенной в постановлении от 12.10.2006 N 53, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности, не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях этой деятельности, а не о ее результате. Причем бремя доказательства необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

Подобные разъяснения приводят и специалисты финансового ведомства (как на сегодняшний день, так и в более ранних письмах) (смотрите, например, письма Минфина России от 08.08.2012 N 03-03-06/1/390, от 08.10.2008 N 03-03-06/1/567).

В рассматриваемой ситуации демонстрация товара потенциальным покупателям направлена на осуществление деятельности, от которой организация получает доход, поскольку изначально планируется сотрудничество с лицами, которым производится показ действия моющих средств. Поэтому, если организация в состоянии будет доказать (документально подтвердить), что проведение тестовой мойки у потенциальных клиентов с демонстрацией моющих средств, являющихся товаром организации, направлено на продвижение этой продукции на рынке, полагаем, что такие расходы могли бы быть признаны на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Это признание проще осуществлять при наличии договорных отношений, хотя бы в форме соглашения о проведения испытаний или предварительного договора, в котором стороны обязуются заключить в будущем договор о поставке продукции (основной договор) на условиях, предусмотренных предварительным договором (ст. 492 ГК РФ).

Такое оформление отношений может служить в целях подтверждения направленности производимой акции, а двусторонние акты, составляемые в рамках таких соглашений (договоров), в которых отражается цель осуществления акции, полученный эффект и прочее, могут служить документальным подтверждением осуществленных затрат.

Попутно отметим, что документальное оформление проведения подобных акции поможет организации оградить себя от возможных претензий со стороны собственника имущества (оборудования), на котором осуществлялась демонстрация качества предлагаемого товара, в том случае, если в дальнейшем будут выявлены какие-либо дефекты в этом имуществе (недостатки в работе этого оборудования).

По мнению Минфина России, выраженному в письмах от 01.08.2011 N 03-03-06/1/442, от 12.04.2011 N 03-03-06/1/231, понесенные в рамках предварительного договора расходы могут быть признаны для целей налогообложения прибыли после заключения основного договора.

Из судебной практики следует, что суды признают за налогоплательщиком право учесть расходы, понесенные в рамках предварительного договора, даже в том случае, если основной договор заключен не будет. Например, такой вывод содержится в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 03.03.2010 по делу N А81-883/2009.

Отметим, что приведенные письма и решение связаны с осуществлением иной хозяйственной деятельности, не относящейся к рассматриваемой в вопросе. Тем не менее логика официальных органов, представленная в них, подтверждает тот вывод, что если в рассматриваемой ситуации организация примет решение учесть осуществленные затраты для целей налогообложения прибыли, то правомерность такого решения, скорее всего, ей придется доказывать в суде.

НДС

Для целей исчисления НДС передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг), являющейся объектом налогообложения (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Кроме того, на основании пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций, также является объектом обложения НДС.

По указанному основанию объект обложения НДС возникает только в случае передачи для собственных нужд товаров (работ, услуг), расходы по приобретению (производству) которых не соответствуют условиям, определенным в п. 1 ст. 252 НК РФ (письмо МНС России от 21.01.2003 N 03-1-08/204/26-В088).

По нашему мнению, возникновение налоговой базы по НДС в рассматриваемой ситуации может напрямую зависеть от квалификации понесенных расходов в целях налогообложения прибыли.

В том случае, если стоимость продукции, использованной при тестовой мойке, не будет уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль, со стоимости переданных для демонстрации товаров организации придется начислить НДС. В ином случае возможны претензии со стороны налоговых органов.

К сожалению, официальными комментариями по подобным ситуациям мы не располагаем. Организация может использовать свое право на обращение за разъяснениями в финансовое ведомство (пп. 2 п. 1 ст. 21, п. 3 ст. 34.2 НК РФ). Наличие таких разъяснений в случае спора с налоговым органом будет считаться обстоятельством, исключающим вину налогоплательщика в совершении налогового правонарушения (пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ).

Комментарии

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться  

Имя *

Комментарий *    

Добавить комментарий