Логин или email Регистрация Пароль Я забыл пароль


Войти при помощи:

Судебные дела / Пленумы судов / Обзор судебной практики разрешения споров, связанных с применением главы 26 НК РФ

Обзор судебной практики разрешения споров, связанных с применением главы 26 НК РФ

Глава 26 «Налог на добычу полезных ископаемых» Налогового кодекса Российской Федерации была введена в действие в 2002 году Федеральным законом от 08.08.2001 № 126-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую НК РФ и некоторые другие акты законодательства РФ, а также о признании утратившими силу отдельных актов законодательства РФ» с целью унификации платежей, взимаемых при пользовании недрами, повышения доходов Российской Федерации и ее субъектов от использования ресурсов подземного пространства, улучшения налогового администрирования

26.03.2010  

Налог на добычу полезных ископаемых в соответствии с пунктом 6 статьи 13 Налогового кодекса Российской Федерации является федеральным налогом, после установления которого были отменены такие платежи как отчисления на воспроизводство материально-сырьевой базы, акциз на минеральное сырье, платежи за пользование недрами при добыче, взимавшиеся согласно статье 41 Закона о недрах в редакции от 08.08.2001.

Нормативы распределения налога на добычу полезных ископаемых по уровням бюджетной системы установлены в статьях 50, 56 Бюджетного кодекса Российской Федерации и различаются в зависимости от вида полезного ископаемого, подлежащего обложению данным налогом, а также от места его добычи. При этом в доход бюджета субъекта Российской Федерации поступают платежи от налога на добычу полезных ископаемых в виде углеводородного сырья (за исключением газа горючего природного) - по нормативу 5 процентов; налога на добычу общераспространенных полезных ископаемых - по нормативу 100 процентов; налога на добычу полезных ископаемых (за исключением полезных ископаемых в виде углеводородного сырья, природных алмазов и общераспространенных полезных ископаемых) - по нормативу 60 процентов; налога на добычу полезных ископаемых в виде природных алмазов - по нормативу 100 процентов.

Для Кемеровской области, которая осуществляет добычу 57% российского угля, в том числе 76% коксующегося, добычу черных, цветных и редких металлов, поступления от налога на добычу полезных ископаемых значительны. Так в общей системе платежей за пользование недрами доля поступлений налога на добычу полезных ископаемых в 2008 году составила 93,2% (почти 7 млрд. рублей). Из них в федеральный бюджет направлено 2,8 млрд. рублей, в областной 4,2 млрд. рублей.

Практика применения налога на добычу полезных ископаемых показала, что его исчисление и уплата вызывают ряд проблем как у налогоплательщиков, так и у налоговых органов в связи с различным толкованием норм Налогового кодекса Российской Федерации.

При подготовке обзора были изучены дела по оспариванию решений налогового органа, связанных с доначислением налога на добычу полезных ископаемых, рассмотренные судьями административной коллегии Арбитражного суда Кемеровской области в 2007г., 2008г. и 1 полугодии 2009г.

При разрешении дел данной категории арбитражный суд Кемеровской области рассмотрел споры связанные с

- определением объекта налогообложения,

- определением количества добытых полезных ископаемых,

- применением налоговой ставки 0 процентов,

- оценкой стоимости добытых полезных ископаемых.

Определение объекта налогообложения

В объект налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых законодатель в соответствии с пунктом 1 статьи 336 Налогового кодекса Российской Федерации включил следующие полезные ископаемые:

добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации;

извлеченные из отходов (потерь) добывающего производства, если такое извлечение подлежит отдельному лицензированию в соответствии с законодательством Российской Федерации о недрах;

добытые из недр за пределами территории Российской Федерации, если эта добыча осуществляется на территориях, находящихся под юрисдикцией Российской Федерации (а также арендуемых у иностранных государств или используемых на основании международного договора) на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование.

Самым дискуссионным положением главы 26 Налогового кодекс Российской Федерации является само понятие полезного ископаемого.

К добытому полезному ископаемому в соответствии с пунктом 1 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации отнесена продукция (горно-добывающей промышленности и разработки карьеров), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье и первой по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого – стандарту (техническим условиям) организации (предприятии).

Статьей 337 Налогового кодекса Российской Федерации законодатель закрепил, что не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

Таким образом, понятие полезного ископаемого определено как продукция, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр минеральном сырье, соответствующая определенным стандартам.

При этом продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, техническом переделе) полезного ископаемого, является продукцией обрабатывающей промышленности и не может признаваться полезным ископаемым.

В связи с этим наибольшее количество споров возникает между налогоплательщиком и налоговым органом из-за неправильного определения объекта налогообложения.

При определении объекта налогообложения возникают вопросы: что считать первичной продукцией, которая соответствует стандарту.

В судебной практике использовались такие источники как Общероссийский Классификатор видов экономической деятельности, утвержденный Постановлением Госстандарта России от 06.11.2001г. № 454-ст, Методические указания по контролю за технической обоснованностью расчетов платежей при пользовании недрами, утвержденные Постановлением Госгортехнадзора от 10.12.2998г. № 76.

18 декабря 2007 года Пленум Высшего Арбитражного суда Российской Федерации принял Постановление № 64 «О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости» в котором указал, что продукция, в отношении которой осуществлены предусмотренные соответствующими стандартами технологические операции, не являющиеся операциями по добыче (извлечению) полезного ископаемого из минерального сырья (например, очистка от примесей, измельчение, насыщение и т.д.), полезным ископаемым не признается (пункт 1 Постановления).

В Письме от 24.07.2007г. № 03-06-06-01/49 Министерство финансов Российской Федерации также акцентировало внимание на том, что к процессу добычи следует причислять те операции, которые не изменяют основного характера продукта. Как видим, позиции главного финансового ведомства страны и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации совпали, чего, к сожалению, нельзя сказать о налоговых органах.

Так, при рассмотрении дела № А27-3254/2007-6 суд признал неправомерным определение налоговым органом в качестве объекта налогообложения реализованный угледобывающим предприятием уголь марки ДМ, ДСШ, ДОМСШ, а не уголь каменный рядовой марки Д.

Судом было установлено, что основанием доначисления налога на добычу полезных ископаемых послужил вывод налогового органа о не правомерном исключении обществом при определении налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых из стоимости добытого полезного ископаемого, количества и цен реализации угля рассортированного (ДОМСШ, ДСШ, ДМ). По мнению налогового органа, в силу статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации, рассортировка угля не является обогащением или техническим переделом.

Судом было установлено, что общество в соответствии с лицензией осуществляло добычу каменного угля марки Д.

Поскольку для возникновения обязанности по уплате налога на добычу полезных ископаемых имеет значение не факт производства продукции, соответствующей какому-либо стандарту, а факт извлечения из недр минерального сырья, содержащего такую продукцию, то объект обложения возникает в тот момент, когда недропользователь извлекает из недр минеральное сырье. Не вся угольная продукция может быть признана полезным ископаемым и являться объектом налогообложения.

Суд, руководствуясь нормами главы 26 Налогового кодекса Российской Федерации, пришел к выводу, что добытым полезным ископаемым для общества, первым по своему качеству и соответствующему государственному стандарту Российской Федерации, является уголь марки Д, т.е. уголь рядовой, добытый (извлеченный) на указанном месторождении, который и будет являться объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых,

Товарные продукты марки ДКО, ДМ, ДСШ, соответствующие ГОСТам 51586-2000 и 51588-2000 являются новыми продуктами, полученными в результате рассортировки (грохочения) угля рядового марки и не являются первыми по качеству соответствующими установленным стандартам, а, следовательно, и полезными ископаемыми в смысле пункта 1 статьи 337 Кодекса.

С выводом суда первой инстанции об отсутствии при изложенных обстоятельствах оснований для доначисления налога на добычу полезных ископаемых согласился Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа (постановление по делу № Ф04-7673/2007(39942-А27-34), Ф04-7673/2007(39830-А27-34) от 31.10.2007).

Аналогичная позиция изложена в решении суда по делу № А27-627/2008-6, в котором суд согласился с позицией налогоплательщика, принявшего в качестве добытого полезного ископаемого камень строительный, а не продукт его переработки - щебень и отсев из песка.

Посчитав, что полезным ископаемым является не добываемый налогоплательщиком строительный камень (известняк), а продукт его переработки щебень и отсев из песка дробленого, налоговый орган не учел, что переработанный строительный камень в виде щебня и отсева из песка не является полезным ископаемым, поскольку как установлено судом данные виды продукции производятся из строительного камня путем дробления и не являются первыми по своему качеству и характеристикам продукцией, соответствующей ГОСТу 8267-93 и ОСТу 21-73-87. Результат переработки строительного камня в виде щебень и отсев из песка в целях налогообложения полезным ископаемым быть не может, поскольку эти виды продукции производятся путем дробления, а не извлечения из недр.

Стоимость указанных видов продукции не должна учитываться при исчислении налога на добычу полезных ископаемых.

При рассмотрении дела № А27-2372/2008-6 суд пришел к выводу о том, что не может являться полезным ископаемым в понятии, определяемом статьей 336 Налогового кодекса Российской Федерации продукция, не соответствующая ГОСТу. Как было установлено судом, обществом осуществлялась отработка угольного пласта с целью добычи каменного угля марки Ж, требующего обогащения. Какой-либо обработки, обогащения и реализации угля общество не осуществляло. Извлеченное обществом из недр сырье, как было установлено судом, не соответствовало ГОСТу 51591-2000 «Угли бурые, каменные антрацит», а, следовательно, не могло отвечать понятию полезного ископаемого и быть объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа выводы суда признал правомерными (постановление по делу № Ф04-4328/2008(15350-А27-37) от 05.11.2008).

Таким образом, как показывает практика, при определении объекта налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых (либо его отсутствии) в каждом конкретном случае необходимо учитывать конкретные обстоятельства технологического процесса добычи полезного ископаемого либо последующей его обработки.

Определение количества добытых полезных ископаемых

У налогоплательщиков, занимающихся добычей полезных ископаемых, очень много вопросов вызывает определение количества добытого полезного ископаемого.

Общее количество добытого полезного ископаемого состоит из собственно добытого полезного ископаемого, извлеченного из недр или отвалов (отходов, потерь), и полезных ископаемых, потерянных в недрах.

В соответствии с пунктом 3 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации при прямом методе определения количества добытого полезного ископаемого количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом его фактических потерь.

Фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого.

Исходя из норм пункта 3 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации, обложению налогом на добычу полезных ископаемых подлежит расчетное количество добытого полезного ископаемого, составными частями которого являются количество фактически добытого полезного ископаемого и фактические потери полезного ископаемого.

В пункте 8 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации под количеством добытого в налоговом периоде полезного ископаемого понимается расчетное количество полезного ископаемого.

Порядок определения количества добытого полезного ископаемого установлен статьей 339 Налогового кодекса Российской Федерации, которая предусматривает два метода определения количества добытого полезного ископаемого: прямой метод и косвенный метод. При прямом методе количество добытого полезного ископаемого устанавливается путем непосредственного замера с помощью измерительных средств и устройств маркшейдерскими службами.

При невозможности применения прямого метода используется косвенный метод, который заключается в определении количества добытого полезного ископаемого по данным о его содержании в добытом полезном ископаемом (извлеченном) минеральном сырье; метод отражается в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и изменяется только в случае внесения поправок в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применимой технологии добычи полезных ископаемых.

Зачастую налоговый орган ставит под сомнение количество добытого полезного ископаемого, определяемого налогоплательщиками по данным маркшейдерского учета, то есть по содержанию угля в чистых угольных пачках.

Арбитражным судом Кемеровской области было рассмотрено ряд дел, схожих по ситуации (№№ А27-2372/2008-6, А27-3971/2007-6, А27-17161/2006-6, А27-15289/2006-6 , А27-14542/2006-2, А27-14489/2006-2).

Налоговый орган, ссылаясь на Инструкцию по учету добычи угля (сланца) и продуктов обогатительных фабрик угольной промышленности, утвержденную Приказом Минтопэнерго России от 21.01.1993 № 26, полагает, что количество добытого полезного ископаемого должно определяться по форме УПД-41 (отраслевой форме, в которой отражается объем добычи угля). По мнению налогоплательщиков, количество добытого полезного ископаемого определяется по «чистым угольным пачкам», то есть по угольным пачкам, не засоренным пустой породой.

Суд согласился с позицией налогоплательщика, исходя из следующего: согласно пункту 30 Методических рекомендаций по применению главы 26 «Налог на добычу полезных ископаемых», утвержденных Приказом МНС РФ от 02.04.2002 № БГ-3-21/170, количество добытого полезного ископаемого определяется по данным геолого-маркшейдерского учета, а также учета, ведущегося в соответствии с отраслевыми методическими указаниями по учету добычи полезного ископаемого. Инструкцией по расчету промышленных запасов, определению и учету потерь угля (сланца) в недрах при добыче Министерства топлива и энергетики Российской Федерации, утвержденной первым заместителем Министра топлива и энергетики Российской Федерации 11.03.1996, определен порядок определения добытого полезного ископаемого.

Пунктом 1.12 настоящей Инструкции установлено, что добыча и потери, составляющие погашенные запасы, определяются маркшейдерской и геологическими службами по чистым угольным пачкам из запасов, указанных в пункте 1.1 Инструкции. Пунктом 1.5 Инструкции также предусмотрено, что весь учет запасов, добычи, потерь ведется по чистым угольным пачкам.

По данным статистического учета добыча принимается только в случае невозможности установления добычи по чистым угольным пачкам на основе маркшейдерских замеров выработанного пространства (пункт 1.10 настоящей Инструкции).

Учитывая, что налогоплательщик может добыть только полезное ископаемое, числящееся на государственном балансе, то в целях налогообложения должно учитываться количество полезного ископаемого, на которое были погашены балансовые запасы, то есть уголь в «чистых угольных пачках», определенное по данным геолого-маркшейдерского учета, а не вся горная масса.

Указанная правовая позиция поддержана Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации. Так определением от 24.02.2008 отказано в передаче в Президиум Высшего Арбитражного суда Российской Федерации для пересмотра в порядке надзора постановления кассационной инстанции от 19.12.2007, а также решения от 26.06.2007 и постановления апелляционной инстанции от 07.09.2007 Арбитражного суда Кемеровской области по делу № А27-3971/2007-6.

Применение налоговой ставки 0 процентов

Налоговая ставка по налогу на добычу полезных ископаемых производится по разным ставкам: по видам полезных ископаемых, по отдельным добытым полезным ископаемым, по полезным ископаемым, обладающими определенными признаками.

Налоговым кодексом Российской Федерации в статье 342 предусмотрено два вида налоговых ставок: так называемая нулевая ставка и налоговые ставки определенных размеров, так называемые общеустановленные.

Согласно пункту 1 указанной статьи налогообложение производится по налоговой ставке 0% при добыче:

- полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых;

- попутного газа;

- подземных вод, содержащих полезные ископаемые (промышленных вод), извлечение которых связано с разработкой других видов полезных ископаемых, и извлекаемых при разработке месторождений полезных ископаемых, а также при строительстве и эксплуатации подземных сооружений;

- полезных ископаемых при разработке некондиционных (остаточных запасов пониженного качества) или ранее списанных запасов полезных ископаемых (за исключением случаев ухудшения качества запасов полезных ископаемых в результате выборочной отработки месторождения).

- полезных ископаемых, остающихся во вскрышных, вмещающих (разубоживающих) породах, в отвалах или в отходах перерабатывающих производств в связи с отсутствием в Российской Федерации промышленной технологии их извлечения, а также добываемых из вскрышных и вмещающих (разубоживающих) пород, отходов горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств (в том числе в результате переработки нефтешламов) в пределах нормативов содержания полезных ископаемых в указанных породах и отходах, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации;

- минеральных вод, используемых налогоплательщиком исключительно в лечебных и курортных целях без их непосредственной реализации (в том числе после обработки, подготовки, переработки, розлива в тару);

- подземных вод, используемых налогоплательщиком исключительно в сельскохозяйственных целях, включая орошение земель сельскохозяйственного назначения, водоснабжение животноводческих ферм, животноводческих комплексов, птицефабрик, садоводческих, огороднических и животноводческих объединений граждан;

- нефти на участках недр, расположенных полностью или частично в границах Республики Саха (Якутия), Иркутской области, Красноярского края, до достижения накопленного объема добычи нефти 25 млн. тонн на участке недр и при условии, что срок разработки запасов участка недр не превышает 10 лет или равен 10 годам для лицензии на право пользования недрами для целей разведки и добычи полезных ископаемых и не превышает 15 лет или равен 15 годам для лицензии на право пользования недрами одновременно для геологического изучения (поиска, разведки) и добычи полезных ископаемых с даты государственной регистрации соответствующей лицензии на пользование недрами.

В Арбитражном суде Кемеровской области рассматривались споры, касающиеся применения нормативов потерь, под которыми понимаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

Так, при рассмотрении дела № А27-10381/2008-2 суд пришел к выводу о том, что Налоговый кодекс Российской Федерации не устанавливает обязанности налогоплательщика переоформлять ранее установленные нормативы потерь.

Судом первой инстанции было установлено, что общество в 2006г., утвердив в установленном законом порядке нормативы эксплуатационных потерь при добыче по лаве 3-30 полезного ископаемого, не доработало запланированные объемы угля по лаве 3-30 в 2006 году и произвело добычу угля (доработал) в январе, феврале 2007 года в объемах, запланированных на 2006 г. По мнению налогового органа, при изложенных обстоятельствах налогоплательщик неправомерно воспользовался льготой в виде налоговой ставки 0 процентов в 2007 году в отсутствие утвержденных нормативов потерь на 2007 год.

Не согласившись с позицией налогового органа, суд сослался на подпункт 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации, предусматривающего, что в целях главы 26 Налогового Кодекса Российской Федерации нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации. В случае если на момент наступления срока уплаты налога по итогам первого налогового периода очередного календарного года у налогоплательщика отсутствуют утвержденные нормативы потерь на очередной календарный год, впредь до утверждения указанных нормативов потерь применяются нормативы потерь, утвержденные ранее в порядке, установленном абзацем вторым настоящего подпункта, а по вновь разрабатываемым месторождениям - нормативы потерь, установленные техническим проектом.

Ссылка налогового органа на пункты 2 и 3 Правил, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации № 921 от 21.12.2001 как на нормы, устанавливающие обязанность недропользователя по утверждению нормативов потерь на следующий год, в случае не осуществления добычи в предыдущем году по ранее установленным нормативам, была признана судом неправомерной, поскольку согласно пункту 2 Правил нормативы потерь твердых полезных ископаемых рассчитываются по конкретным местам образования потерь при проектировании горных работ и утверждаются Федеральным агентством по недропользованию в составе проектной документации (технического проекта, технико-экономического обоснования, проекта обустройства месторождения и т.д.).

Таким образом, утверждение нормативов потерь устанавливается на конкретное место образования потерь и утверждается соответствующим органом, при этом данный пункт не содержит каких-либо ограничений по периоду (сроку) на который устанавливаются потери, то есть нормативы потерь устанавливаются по конкретному месторождению и вне зависимости от того, в каком году (периоде) будет осуществлена добыча угля.

С данным выводом суда первой инстанции согласились суды апелляционной и кассационной инстанций.

По делу А27-12022/2008-6, судом была высказана позиция, поддержанная судом апелляционной инстанции, о том, что при изменении технологии добычных работ, а также технико-экономических показателей, учитываемых при нормировании потерь, ранее установленные нормативы потерь должны быть своевременно пересмотрены, вновь согласованы с органами Гостехнадзора России и утверждены в установленном порядке.

Установив в ходе судебного разбирательства, что нормативы эксплуатационных потерь угля по отдельным разрабатываемым пластам не согласованны с территориальным органом Ростехнадзора и не утверждены Министерством природных ресурсов Российской Федерации, суд пришел к выводу о неправомерности применения налогоплательщиком налоговой ставки 0 процентов.

В соответствии с пунктом 2 Правил утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 № 921 нормативы потерь твердых полезных ископаемых рассчитываются по конкретным местам образования потерь при проектировании горных работ и утверждаются Министерством природных ресурсов Российской Федерации по согласованию с Федеральным горным и промышленным надзором России в составе проектной документации.

По делу А27-4511/2007-2 суд пришел к выводу о неправомерности применения налоговой ставки 0 % в части нормативных потерь полезных ископаемых добытых из забалансовых запасов, в связи с отсутствием доказательств осуществления перевода в установленном порядке забалансовых запасов угля в разряд балансовых.

Судебный акт в апелляционном и в кассационном порядке не обжаловался.

Также Арбитражным судом Кемеровской области были рассмотрены дела по спорам между налогоплательщиками и налоговым органом, связанным с добычей полезных ископаемых из ранее списанных запасов (№ А27-6182/2008-6, А27-6884/2008-6, А27-12022/2008-6, А27-13916/2008-6).

В настоящее время по данной категории дел складывается противоречивая практика, вызванная неопределенностью терминологии (что же считать кондиционными и некондиционными запасами), отсутствием правового регулирования отработки списанных запасов и проведения переоценок ранее списанных запасов полезных ископаемых.

По делам № А27-6182/2008-6, А27-6884/2008-6 арбитражный суд пришел к выводу, что добыча полезных ископаемых из ранее списанных запасов полезных ископаемых является самостоятельным объектом обложения налогом на добычу полезных ископаемых и при исчислении налога по этому объекту не проводится государственная экспертиза ранее списанных запасов с целью отнесения их к кондиционным или некондиционным. Указанный вывод суда первой инстанции был поддержан судами апелляционной (дела № № А27-6182/2008-6, А27-6884/2008-6) и кассационной инстанции (дело №А27-6182/2008-6).

Между тем, по делу № А27-13916/2008-6 арбитражный суд пришел к прямо противоположному выводу, поддержанному судом апелляционной инстанции, полагая, что добыча полезных ископаемых из ранее списанных запасов полезных ископаемых не является самостоятельным объектом обложения налогом на добычу полезных ископаемых и при исчислении налога по этому объекту обязательно проведение государственной экспертизы ранее списанных запасов с целью отнесения их к кондиционным или некондиционным, в связи с чем, признал применение налогоплательщиком налоговой ставки 0 % неправомерным.

По делу № А27-12022/2008-6 суд первой инстанции пришел к выводу об обоснованности применения налогоплательщиком налоговой ставки 0% при добыче угля из ранее списанных запасов. Однако, суд апелляционной инстанции, пришел к выводу о неправомерности применения налогоплательщиком налоговой ставки 0% при добыче полезных ископаемых из ранее списанных запасов, ссылаясь на незаконность самого факта списания запасов.

Оценка стоимости добытых полезных ископаемых

Анализ арбитражной практики показывает, что между налогоплательщиками и налоговыми органами также возникают споры, касающиеся порядка оценки стоимости добытых полезных ископаемых при определении налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых.

Статьей 340 Налогового кодекса Российской Федерации установлены следующие способы оценки стоимости добытых полезных ископаемых:

- исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета субсидий;

- исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого;

- исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

Оценка производится отдельно по каждому виду полезного ископаемого, добытого налогоплательщиком.

При рассмотрении дела № А27- 17796/2006-6 арбитражный суд пришел к выводу о неправомерном доначислении налоговым органом налога на добычу полезных ископаемых в связи с исключением при определении налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых из стоимости добытого полезного ископаемого, количества и цен реализации угля рассортированного (ГСШ, Г0-50, Г0-13).

Судом было установлено, что общество согласно лицензии осуществляло добычу рядового каменного угля марки «Г», являющегося добытым полезным ископаемым для целей налогообложения.

В отношении части добытого угля марки ГР (рядового) Общество производило рассортировку (грохочение) и получало уголь имеющий сниженное количество зольности (Г 0 - 50 мм, Г 0 - 13 мм, Гком 13 - 200 мм, ГСШ), то есть уголь более высокий по качеству и по цене.

Таким образом, суд пришел к выводу, что полученная в результате грохочения продукция не является первой по качеству соответствующей установленным стандартам. А с учетом норм пункта 1 статьи 337, пункта 3 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации, при расчете стоимости единицы полезного ископаемого должна учитываться цена продукции первой по своему качеству, соответствующей стандартам, в данном случае угля рядового марки «Г».

В связи с чем, налогоплательщик правомерно определил стоимость добытого полезного ископаемого исходя из количества всего добытого угля и цены реализации рядового угля, без учета цены реализации угля рассортированного.

Определенный интерес вызывает позиция Высшего Арбитражного суда Российской Федерации содержащаяся в постановлении № 64 от 18.12.2007 № 64 «О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости» по вопросу оценки стоимости добытых полезных ископаемых.

Пленум Высшего арбитражного Суда Российской Федерации разъяснил, что согласно пункту 1 статьи 340 Налогового кодекса оценка стоимости добытых полезных ископаемых производится налогоплательщиком исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого либо в случае, если такая реализация отсутствует, - из расчетной стоимости добытого полезного ископаемого.

Оценка стоимости полезного ископаемого исходя из сложившихся у налогоплательщика цен реализации возможна только в случае реализации налогоплательщиком продукции, признаваемой в соответствии со статьей 337 Налогового кодекса Российской Федерации полезным ископаемым (с учетом разъяснений, содержащихся в пункте 1 настоящего Постановления), а также в случае реализации налогоплательщиком продукции, полученной с применением перерабатывающих технологий, которые являются специальными видами добычных работ.

Если реализация данной продукции не осуществляется, при расчете налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых надлежит руководствоваться подпунктом 3 пункта 1 и пунктом 4 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации, то есть определять налоговую базу на основе расчетной стоимости добытого полезного ископаемого.

Указанный способ оценки стоимости полезных ископаемых применяется, в частности, в случае реализации продукции, в отношении которой были осуществлены технологические операции, не являющиеся операциями по добыче (извлечению) полезного ископаемого из минерального сырья, а также продукции, полученной при дальнейшей переработке полезного ископаемого, являющейся продукцией обрабатывающей промышленности.

Например, по делу № А27-5996/2008-6 суд первой инстанции пришел к выводу, что при определении стоимости единицы добытого полезного ископаемого должна учитываться выручка налогоплательщика от реализации щебня (отходов производства), являющегося результатом переработки кварцита, в связи с чем, признал правомерным доначисление налога на добычу полезных ископаемых.

При рассмотрении дела судом кассационной инстанции, судебная коллегия отменила решение суда первой инстанции и, направляя дело на новое рассмотрение, указала, что судом первой инстанции решение было принято без учета правовой позиции, изложенной в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 64 от 18.12.2007, в связи с не исследованием вопроса о том, относится ли реализованный щебень к фактически добытому полезному ископаемому, в отношении которого завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого их недр (отходов, потерь).

Фактически суду первой инстанции предложено определить являются ли отходы производства (щебень), образовавшиеся при переработке добытого полезного ископаемого – кварцита, добытым полезным ископаемым.

Также Арбитражным судом Кемеровской области рассматривались споры по вопросу правомерности определения стоимости добытых полезных ископаемых исходя из рыночной стоимости реализации полезных ископаемых.

При рассмотрении таких споров арбитражные суды (дела №А27-4698/2008-6, № А27-12022/2008-6) пришли к однозначному выводу, поддержанному судами апелляционной и кассационной инстанциями о необходимости соблюдения при определении рыночной цены положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации и использования официальных источников информации о рыночных ценах.

Подводя итог вышеизложенному хотелось бы отметить, что анализ судебной практики по вопросам, связанным с определением объекта налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, количества добытого полезного ископаемого, оценки стоимости добытого полезного ископаемого показывает, что нормы налогового законодательства, закрепляющие порядок исчисления и уплаты налога на добычу полезных ископаемых по-прежнему понимается налогоплательщиками, налоговыми органами и арбитражными судами неоднозначно.

Несмотря на то, что Налоговым кодексом Российской Федерации определены все существенные элементы налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, вне рамок правого регулирования остались вопросы, связанные с определением критериев, оценивающих горно-геологическую характеристику месторождений полезных ископаемых, количества и качество полезного ископаемого. В главе 26 Налогового кодекса Российской Федерации используется специальная терминология, характерная больше для недропользования, нежели для налогообложения.

Несмотря на принятие Пленумом Высшего Арбитражного суда Российской Федерации 18.12.2007 постановления № 64 «О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из его стоимости», в котором дается толкование основных положений главы 26 Налогового кодекса Российской Федерации, тем не менее, указанное постановление не решило некоторых проблем. В частности, так и остались без ответа вопросы о том, чем следует руководствоваться в каждом конкретном случае, чтобы установить, являются те или иные операции операциями по добыче или операциями по переработке добытого полезного ископаемого.

На наш взгляд, при рассмотрении данной категории споров суду необходимо учитывать природно-географические особенности месторождения полезных ископаемых, вид добытого полезного ископаемого, особенности технологии их добычи.

Учитывая огромное значение угольной отрасли в экономике страны, полагаем, что законодателю необходимо больше уделять внимания формированию и совершенствованию правового регулирования вопросов налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых.

Разместить:

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться  

   

Легкая судьба электронных документов в суде

Бухгалтерские документы отражают важную информацию о хозяйственной деятельности организации.

Суфиянова Татьяна
Суфиянова Татьяна

Российский налоговый портал

Как открыть для себя «Личный кабинет налогоплательщика»?

Если у вас нет еще доступа в ваш «Личный кабинет», то советую сделать