«Налоговые льготы» для целей проведения камеральной проверки

Недавно обратилось к нам за консультацией одно учебное заведение города. Вопрос был не очень сложный. Но когда прощались с главным бухгалтером, она вдруг пожаловалась, что налоговая камерально проверяет их каждый квартал. Я не удивился и сказал, что «всех проверяют» и «это вообще обязанность налоговых органов». На что бухгалтер мне сказала, что их учебный центр проверяют в связи с тем, что они пользуются льготой по НДС на основании подп. 14 п. 2 ст. 149 НК РФ – как организацию, оказывающую услуги в сфере образования и имеющую лицензию. Причем налоговая регулярно требует одни и те же документы, обосновывая тем, что учебное заведение пользуются льготой.

Главбух ушел, а я открыл ст. 149 НК РФ. Естественно, слово «льгота» там не увидел. И у меня возник вопрос: что такое «льготы» вообще, и что такое «льготы для п. 6 ст. 88 НК РФ»? Напомню, что п. 7 ст. 88 НК РФ установлен запрет на истребование документов в рамках камеральной налоговой проверки. Однако в этой же статье закреплено несколько исключений, одним из которых является п. 6 ст. 88 НК РФ. Согласно ему, если налогоплательщик пользуется налоговыми льготами, то налоговый орган вправе потребовать документы, подтверждающие право на эти льготы.

Вместе с тем, вопрос о том, что есть «льготы» для целей применения ст. 88 НК РФ, является достаточно неоднозначным и трактовка этому понятию дается разная. Согласно п. 1 ст. 56 НК РФ налоговыми льготами признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков предусмотренные налоговым законодательством преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, включая возможность не уплачивать налог либо уплачивать его в меньшем размере.

С одной стороны, положения ст. 88 НК РФ представляются логичными. Так, в соответствии с правовой позицией Конституционного суда РФ, само право на применение налоговой льготы имеет только тот налогоплательщик, у которого есть основания для ее получения и соответствующие документы, подтверждающие возникновение обстоятельств, с которыми НК РФ связывает возникновение права на налоговую льготу (определение Конституционного суда РФ от 18.12.2003 г. № 472-О). Однако не все элементы налогообложения, позволяющие плательщику уплачивать налог в меньшем размере можно рассматривать в качестве именно налоговых льгот. В частности, кроме налоговых льгот налогоплательщик вправе пользоваться обоснованной налоговой выгодой, каковой выступает и возможность применить вычеты (НДФЛ, НДС), расходы для целей исчисления налога на прибыль и др.

Представляется очевидным, что основания для применения налоговых льгот и основания, для получения обоснованной налоговой выгоды не всегда совпадают. Тем не менее, вынуждены признать, что в полной правовой ясности в этом вопросе до сих пор нет.

Вот, в частности, по мнению Конституционного суда, налоговой льготой является любая установленная НК РФ возможность уменьшения подлежащего уплате налога, включая и налоговые вычеты (постановление Конституционного Суда РФ от 14.07.2003 г. № 12-П). Хотя данная позиция не совсем согласуется с правовыми конструкциями, закрепленными в НК РФ.

По нашему мнению, подпадать под действие п. 6 ст. 88 НК РФ могут только те элементы налога, которые уменьшают его размер, и которые в соответствии с законодательством о налогах и сборах, непосредственно именуются в качестве «налоговых льгот». Все остальные элементы налогообложения, даже те, которые уменьшают налоговые обязательства плательщика, но не поименованы в качестве «налоговых льгот» не могут подвергаться квалификации в качестве таковых. Соответственно и положения п. 6 ст. 88 НК РФ не могут распространяться на те положения НК РФ, которые так или иначе уменьшают размер налоговых обязательств, но не значатся в нем как «налоговые льготы». А это, и ст. 149 НК РФ, и все затраты по налогу на прибыль, и другие вычеты, которыми может пользоваться налогоплательщик.