Логин или email Регистрация Пароль Я забыл пароль


Войти при помощи:

Узнайте самые значимые изменения в работе бухгалтеров в 2019 году

практические решения для работы, советы по применению законодательства и кейсы по проверкам и отчетности от лучших спикеров ИРСОТ

Главная неделя для главбуха
   
График мероприятий

Аналитика / Налогообложение / Долгожданный шаг вперед

Долгожданный шаг вперед

При отсутствии ясного понимания природы публичного и частного права, столкновение столь различных субстанций в одном законе зачастую ведет к неопределенности правовых норм. Наиболее ярко эта зависимость проявляется, когда государство устанавливает непосредственный контроль над действительностью сделок, заключенных участниками гражданского оборота. Речь идет о ст. 169 Гражданского кодекса РФ. Об извилистых путях ее толкования, которые в итоге привели к появлению 10 апреля Постановления Пленума ВАС РФ, рассказывает член Президиума Российской ассоциации налогового права к.ю.н. Эдуард ЦЫГАНКОВ.

13.05.2008
ЭЖ-Юрист

О добросовестности

С целью удержания правоприменителя на уровне баланса государственных и частных интересов Конституционный Суд РФ предложил конкретный механизм установления недобросовестности налогоплательщика:

- «Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие «добросовестные налогоплательщики» как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством» (Определение от 16.10.2003 № 329-О);

- «В случае непоступления в бюджет соответствующих денежных средств для установления недобросовестности налогоплательщиков налоговые органы вправе — в целях обеспечения баланса государственных и частных интересов — осуществлять необходимую проверку и предъявлять в арбитражных судах требования, обеспечивающие поступление налогов в бюджет, включая иски о признании сделок недействительными и о взыскании в доход государства всего полученного по таким сделкам, как это предусмотрено в пункте 11 статьи 7 Закона Российской Федерации «О налоговых органах Российской Федерации» (Определение от 25.07.2001 № 138-О).

Данная правовая позиция Конституционного Суда РФ оставляет открытым вопрос: зачем и для чего в рамках публичного права использовать неопределенный термин, если законодательством предусмотрены специальные меры, препятствующие уклонению от уплаты налоговых платежей?

Если налогоплательщик не нарушил налоговое законодательство, но налоговые органы в ходе проведенной проверки установили факты, на основании которых заключенные налогоплательщиком гражданско-правовые сделки могут быть признаны недействительными, — добро пожаловать в арбитражный суд за применением последствий недействительности сделок. Причем вышеуказанная процедура не зависит от качества совести налогоплательщика.

Кроме того, необходимо обратить внимание на незаметную, но существенную ошибку, допущенную Конституционным Судом РФ при цитировании ст. 7 Закона РФ от 21.03.91 № 943-1 «О налоговых органах Российской Федерации», где в п. 11 было установлено полномочие налоговых органов на обращение в судебные органы с иском о признании сделки недействительной и взыскании в доход государства всего полученного по таким сделкам.

Противоречивые полномочия налоговиков

Более внимательно к содержанию этого полномочия присмотрелись спустя десятилетие. Оказалось, что в ст. 7 упомянутого Закона речь идет исключительно о применении последствий недействительности сделок по основаниям, закрепленным в ст. 169 ГК РФ. Между тем долгое время положения п. 11 ст. 7 Закона толковались как право налоговых органов на признание сделок недействительными по всем предусмотренным в ГК РФ основаниям, а также взыскание в доход государства всего полученного по таким сделкам, если ГК РФ предусматривал подобного рода последствия.

Именно в таком виде полномочие налогового органа, первоначально предусмотренное в п. 11 ст. 7 Закона, было закреплено в ст. 31 НК РФ (в ред. от 31.07.98 № 146-ФЗ; в настоящее время эта норма утратила силу): «Налоговые органы вправе... предъявлять в суды общей юрисдикции или арбитражные суды иски... о признании сделок недействительными и о взыскании в доход государства приобретенного по таким сделкам имущества в случаях, предусмотренных гражданским законодательством Российской Федерации».

Федеральный закон от 09.07.99 № 154-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации» установил новую редакцию ст. 31 НК РФ, и налоговые органы были лишены указанного полномочия.

Несмотря на то что Закон все еще продолжает действовать, его положения не могут противоречить нормам Налогового кодекса РФ.

При этом следует отметить, что в отличие от ст. 32 НК РФ, предусматривающей, что обязанности налоговых органов могут устанавливаться иными федеральными законами, ст. 31 НК РФ устанавливает, что права налоговых органов могут регламентироваться только Налоговым кодексом РФ. Следовательно, правовые нормы Закона, предусматривающие права налоговых органов, не установленные в Налоговом кодексе РФ, не подлежат применению.

В этой связи совершенно неясны мотивы Конституционного Суда РФ, который в Определении от 25.07.2001 № 138-О рекомендует налоговым органам использовать полномочие, закрепленное в п. 11 ст. 7 Закона, то есть уже после того, как установилось явное несоответствие указанной правовой нормы положениям Налогового кодекса РФ.

Добрые нравы в корыстных целях

Рассмотрим более подробно ст. 169 ГК РФ. Чего стоит одно только название данной статьи — «Недействительность сделки, совершенной с целью, противной основам правопорядка и нравственности». По этому основанию практически каждый может лишиться «всего нажитого непосильным трудом». О негативных последствиях присутствия в гражданском законодательстве подобного рода статей говорилось еще до Великой Октябрьской революции (см.: Покровский И.А. Основные проблемы гражданского права. — М.: Статут, 1998. С. 89—100).

Неопределенность отдельных правовых норм рассматривалась И.А. Покровским как одна из главных проблем гражданского права.

Предшественниками закрепленных в ст. 169 ГК оснований признания сделки недействительной являются понятия «общественный порядок» и «добрые нравы». Образцом введения такого ограничения свободы договора, как соответствие его «общественному порядку», послужил кодекс Наполеона. Вслед за ним понятие общественного порядка переходит в проект Российского гражданского Уложения, в обсуждении которого принимал участие И.А. Покровский. Ученый отмечал, что ближайшего определения понятия «общественный порядок» нет ни в одном из законодательств того времени: «По признанию авторитетнейшего из комментаторов Французского кодекса Лорана, нет во всем этом Кодексе другой статьи, которая возбуждала бы столько споров и недоумений, как указанная статья 1133; сам он также ограничивался сведением «общественного порядка» к еще более расплывчатой формуле «общественного интереса» (Laurent. Principes de droit civil franзais. T.XVI, 124 (стр. 171). Составители нашего проекта, защищаясь в объяснениях ко второй редакции от сделанных мною по этому поводу возражений, могли только сказать, что «могут встречаться сделки, которые не нарушают закона и которых нельзя считать безнравственными в общепринятом смысле этого слова, но которые не согласуются с условиями общественной жизни». Но очевидно, что этим они еще более затемняют вопрос, так как даваемая ими формула «не согласуется с условиями общественной жизни», окончательно вскрывает всю безбрежность и всю неопределенность понятия «общественный порядок», а вместе с тем и всю его негодность в качестве юридического критерия. И мы полагаем, что в интересах нашего будущего Гражданского Уложения следует пожелать, чтобы понятие «общественный порядок» по примеру Уложений Германского и Швейцарского было из нашего законодательства исключено как неопределенное».

К сожалению, пожелания И.А. Покровского не были учтены при составлении Гражданского кодекса РФ. Данным обстоятельством с удовольствием воспользовался «публичный интерес», провозгласивший в Указе Президента РФ от 22.12.94 № 2204 «Об обеспечении правопорядка при осуществлении платежей по обязательствам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг)» в качестве основ правопорядка соблюдение формы договора, полноту и своевременность исполнения договорных обязательств.

Для всех субъектов гражданского оборота устанавливался предельный срок расчетов — три месяца. Просрочка в расчетах автоматически признавалась нарушением основ правопорядка с последующим применением последствий недействительной сделки, предусмотренных ст. 169 ГК РФ.

Добрые помыслы о ликвидации «теневого рынка» и «нормализации расчетов» чуть было не ликвидировали целые институты гражданского права. Действительно, если просрочивший должник автоматически становился виновным, причем не перед кредитором, а перед государством, то не было смысла в наличии в Гражданском кодексе РФ статей об обеспечении исполнения обязательств, ответственности за неисполнение обязательств, о прекращении обязательств, о прощении долга, о сроках исковой давности и т.д.

Указ Президента РФ № 2204 также с успехом использовался и в практике налоговых органов, из которой следовало, что в случае просрочки оплаты за поставленные товары (работы, услуги) на срок более трех месяцев для целей налогообложения сделка признается безвозмездной реализацией товаров (работ, услуг) с соответствующими налоговыми последствиями.

Также достаточно часто встречались решения арбитражных судов, подводящие мнимые (притворные) сделки или незаконные сделки, «направленные на неуплату налоговых платежей в бюджет» под сделки, «совершенные с целью, заведомо противной основам правопорядка и нравственности» (см., например, Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 10.03.98 № 5624/97).

При рассмотрении вопроса о соответствии Конституции РФ нормы, закрепленной в ст. 169 ГК РФ, Конституционный Суд РФ посчитал понятия «основы правопорядка» и «нравственность» достаточно определенными и предложил участникам гражданского оборота и правоприменительной практики самостоятельно наполнять эти «сосуды» конкретным содержанием (Определение КС РФ от 08.06.2004 № 226-О).

Конституционный Суд РФ не стал заострять внимание на том, что «главным специалистом» по наполнению оценочных понятий являются не участники гражданского оборота, а государственные органы налогового контроля, с которыми налогоплательщик, будучи участником гражданского оборота, находится в отношениях соподчинения.

Если налогоплательщик вправе рассчитывать на определенность норм, устанавливаемых налоговым законодательством, то в случае применения (по рекомендации КС РФ) налоговым органом нормы, содержащейся в ст. 169 ГК РФ, ему остается только ждать, когда эта норма наполнится конкретным содержанием.

Такое положение вещей крайне удобно для защиты «публичного интереса». Применение достаточно жесткой санкции за умышленное совершение общественно опасного деяния осуществляется в рамках гражданского права и по правилам гражданского судопроизводства, где бремя доказывания своей невиновности полностью возлагается на плечи обвиняемого.

Для наглядного понимания удобства такого способа защиты «публичного интереса» можно представить себе ситуацию, когда обвиняемый в совершении проступка или преступления будет самостоятельно доказывать свою невиновность при отсутствии процессуальных прав на получение доказательств. При этом правоохранительные органы, обладая широким спектром полномочий, будут полностью освобождены от соблюдения административных или уголовных процессуальных процедур (протоколы, постановления, допустимость доказательств и т. д. и т. п.).

Большинство деяний, предусмотренных статьями Уголовного кодекса РФ, предполагающих совершение преступления группой лиц, можно перевести в разряд сделок, противоречащих основам правопорядка и нравственности.

Используя этот поистине волшебный способ защиты «публичного интереса», можно существенно пополнить государственную казну и серьезно сэкономить на содержании правоохранительных органов и мест заключения.

Например, кража, совершенная группой лиц, может быть представлена как сделка, направленная на тайное изъятие чужого имущества. По результатам такой сделки каждый ее участник получает долю полученного имущества в размере, определяемом степенью его участия, личного авторитета и т.д. Применение ст. 169 ГК РФ в первую очередь избавит правоохранительные органы от трудоемких процедур, прописанных в Уголовном процессуальном кодексе РФ. Кроме того, ст. 169 ГК РФ предусматривает изъятие всего полученного по сделке в доход Российской Федерации. В этом случае собственник, чье имущество было украдено, может остаться бедным во всех смыслах данного выражения. Перефразируя известное выражение гангстеров, бедному собственнику можно сказать: «Публичный интерес и ничего личного».

Публично-правовой характер и присутствие элементов уголовно-правового запрета в норме, закрепленной в ст. 169 ГК РФ, не вызывают сомнений. То, что деяние, предусмотренное в данной статье, общественно опасно, определенно установил Конституционный Суд РФ в Определении № 226-О. То, что наказание за такое деяние напрямую зависит от степени вины субъекта, прописано в самой ст. 169 ГК РФ. Причем это, пожалуй, единственная статья в ГК РФ (за исключением ст. 227), где применяемые меры ответственности зависят от степени вины субъекта ответственности.

Предусмотренные в ст. 169 ГК РФ последствия недействительности сделки отвечают всем признакам мер ответственности карательного, а не восстановительного характера, что не соответствует основной цели гражданско-правовой ответственности.

Данная статья применяется по инициативе органа государственной власти в защиту «публичного интереса». В этой связи представляется вполне логичным и целесообразным использование правовых форм и методов, используемых в публичном праве и предполагающих централизацию и определенность последующих правоотношений.

Вместо этого Конституционный Суд РФ предоставляет государственным органам свободу для деловой и творческой инициативы в процессе применения и наполнения конкретным содержанием публично-правовой нормы, что неминуемо приведет к возникновению многочисленных юридических коллизий и нарушению прав участников гражданского оборота.

Конечно, похвально, когда Конституционный Суд РФ заботится о человеке в широком смысле этого понятия. Одно только странно, почему, когда человека (в широком смысле) ведут в светлое будущее, человек (в узком смысле) всегда попадает в ад? Может быть, у человека во всех смыслах этого понятия было бы меньше забот, если бы в светлое будущее он шел самостоятельно?

Одно пока ясно — с таким универсальным инструментом борьбы за права человека (в общем смысле) «публичный интерес» в ближайшее время расставаться не намерен. Можно только надеяться, что по настоянию совокупности отдельно взятых индивидуумов норма ст. 169 ГК РФ станет более определенна.

Во-первых, необходимо определить сделки, противоречащие основам правопорядка и нравственности, как самостоятельную категорию сделок, исключив из ст. 169 ГК РФ целевую направленность на совершение таких сделок. В противном случае «системная связь» нормы ст. 169 ГК может обнаружиться не только с нормой ст. 170 ГК РФ, но и со всеми другими нормами, определяющими основания ничтожности сделок. Тогда прощай, любая реституция, поскольку подавляющее большинство сделок, которые можно признать ничтожными, заключаются с неблаговидной целью.

Во-вторых, нужно обозначить границы применяемых в ст. 169 ГК РФ понятий «основы правопорядка и нравственности». Иначе основами правопорядка сможет стать не только своевременность расчетов между участниками гражданского оборота.

Благие намерения ВАС РФ

Принятое 10 апреля Постановление Пленума ВАС РФ «О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с применением статьи 169 ГК РФ» демонстрирует очередной альтернативный способ удаления гланд. К сожалению, провести операцию общепринятым способом не в силах даже ВАС РФ. Радует, что в конечном итоге результат пойдет на благо «пациента».

В своих разъяснениях ВАС РФ продолжает акцентировать внимание не на предмете сделок, а на целях, с которыми эти сделки заключены. Если бы Суд не представил краткий перечень «безнравственных» сделок, прояснение в применении ст. 169 ГК РФ не наступило бы.

Особенно порадовало появление долгожданного единства в понимании (и, видимо, последующем применении) положений ст. 45 НК РФ об изменении юридической квалификации сделок.

ВАС РФ достаточно определенно установил, что понятие «изменение юридической квалификации сделки» включает в себя процесс признания сделки недействительной и в том числе признание сделки мнимой или притворной. До последнего времени с определенностью в данном вопросе были существенные проблемы (см.: Цыганков Э. Налоговые дела по гражданским понятиям // эж-ЮРИСТ. 2004. № 11; Налоговое право: актуальные вопросы. Сб. статей. — М.: Новая Правовая культура, 2007).

В итоге различных движений назад, в сторону и по кругу, после пяти лет поиска истины все-таки можно констатировать заметное продвижение вперед в разрешении существующих проблем применения налогового и гражданского законодательства в части, касающейся признания сделки недействительной и применения последствий недействительности сделок.

Разместить:

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться