Аналитика / Налогообложение / Страховая выплата по КАСКО и налог на прибыль

Страховая выплата по КАСКО и налог на прибыль

Как грамотно списать автомобиль?
31.12.2020
Российский налоговый портал

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Ткач Ольга

Ответ прошел контроль качества

Компания, находящаяся на общей системе налогообложения, застраховала автомобиль по договору каско.

В июле в процессе эксплуатации автомобиль получил повреждения. Страховая компания признала гибель автомобиля и в ноябре выплатила согласно соглашению полную страховую сумму по полису за вычетом франшизы.

Документов, кроме соглашения о выплате, датированного ноябрем, в котором указано, что поврежденный автомобиль остается в распоряжении страхователя, нет (автомобиль обгорел в результате пожара в здании, возле которого он находился; не ДТП).

Руководство рассматривает возможность восстановления автомобиля. С учета в ГИБДД автомобиль не снят.

Какой датой признавать выбытие автомобиля (и нужно ли его признавать) с учетом вышеперечисленного, учитывая, что заключение окончательной экспертизы о возможности восстановления будет в ноябре. Как учитывать франшизу, которую вычли при выплате страхового возмещения (полная страховая сумма - 2 665 тыс. руб., франшиза - 107 тыс. руб., на расчетный счет поступило 2 558 тыс. руб.)?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

1. Сумма страхового возмещения, рассчитанная к получению организацией в соответствии с договором страхования (т.е. за вычетом франшизы) учитывается в доходах в периоде подписания соглашения о выплате.

2. Автомобиль списывается (исключается из состава ОС для целей бухгалтерского учета и амортизируемого имущества для целей налогового учета) в периоде принятия решения о нецелесообразности проведения восстановительного ремонта.

До вынесения такого решения, если рассматривается вопрос о возможности дальнейшего использования автомобиля после его восстановления, оснований для его списания нет. При этом в данной ситуации целесообразно было (в целях снижения риска спора с налоговым органом) перевести автомобиль на консервацию до его ремонта (или списания). Если основное средство законсервировано на срок свыше трех месяцев, то начисление амортизации по нему приостанавливается в бухгалтерском и налоговом учете. В то же время решение о консервации является правом, а не обязанностью организации.

При принятии решения о целесообразности восстановительного ремонта затраты на его проведение учитываются в расходах организации в общем порядке.

Обоснование вывода:

Налоговый учет

1. В общем случае в налоговом учете суммы страхового возмещения, полученные собственником имущества от страховой компании в результате наступления страхового случая, подлежат включению в налоговую базу по налогу на прибыль в составе:

- доходов от реализации (в части стоимости годных остатков, передаваемых страховщику)

- и внереализационных доходов (в остальной части)*(1).

Но в данном случае автомобиль остается в собственности страхователя, в связи с чем вся сумма страхового возмещения учитывается им во внереализационных доходах на основании ст. 250 НК РФ (смотрите письма Минфина России от 30.11.2016 N 03-03-06/3/70930, от 29.11.2016 N 03-03-06/2/70437, от 23.09.2013 N 03-03-06/1/39251, от 17.07.2013 N 03-03-05/27903).

При этом доход признается в сумме фактически подлежащего к получению страхового возмещения (т.е. за вычетом франшизы). Дело в том, что согласно п. 3 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами признаются, в частности, доходы в виде сумм возмещения убытков или ущерба (письма Минфина России от 23.09.2013 N 03-03-06/1/39251, от 17.07.2013 N 03-03-05/27903, от 02.04.2010 N 03-03-06/1/228, от 22.06.2005 N 03-03-02/2, от 29.03.2007 N 03-03-06/1/185). Исходя из ст. 317 НК РФ при определении доходов налогоплательщики, использующие метод начисления, отражают причитающиеся суммы возмещения убытков или ущерба в соответствии с условиями договора. В данном случае условиями договора страхования установлено, что страховое возмещение выплачивается за минусом франшизы*(2).

Датой признания такого дохода при применении метода начисления может быть, например, дата подписания акта о страховом случае, в котором произведен расчет страхового возмещения (дата принятия страховой компанией решения о выплате страхового возмещения) (пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ, письма Минфина России от 30.11.2016 N 03-03-06/3/70930, от 20.11.2014 N 03-03-06/4/59131, от 17.07.2013 N 03-03-05/27903, от 29.11.2016 N 03-03-06/2/70437, от 23.09.2013 N 03-03-06/1/39251, от 05.08.2013 N 03-03-06/2/31284, ФНС России от 03.02.2014 N ГД-4-3/1692@).

2. Основное средство (автомобиль) не выбывает из состава амортизируемого имущества организации, однако в связи с его повреждением не используется в деятельности, но при этом планируется осуществление восстановительного ремонта в целях дальнейшего использования.

Согласно разъяснениям Минфина в случае, если основное средство на время выведено из эксплуатации, а причина, по которой основное средство временно не используется, не относится к случаям, перечисленным в п. 3 ст. 256 НК РФ, и у организации есть намерение в дальнейшем продолжать использовать объект в деятельности, направленной на получение дохода, то в период простоя амортизация по объекту продолжает начисляться в общем порядке (письма Минфина России от 25.01.2011 N 03-03-06/1/24, от 04.04.2011 N 03-03-06/1/206).

Дело в том, что прекращение начисления амортизации происходит в случае физического выбытия или полного списания стоимости объекта амортизируемого имущества (исходя из п. 5 ст. 259.1 и п. 8 ст. 259.2 НК РФ).

Перечень основных средств, исключаемых из состава амортизируемого имущества, установлен п. 3 ст. 256 НК РФ*(3). При этом указанные положения не содержат требования о прекращении начисления амортизации в случае отсутствия дохода от использования амортизируемого имущества в какой-либо промежуток времени (письма ФНС России от 12.04.2013 N ЕД-4-3/6818@, Минфина России от 07.06.2013 N 03-03-06/1/21209, от 25.03.2013 N 03-03-06/2/9224, от 12.04.2018 N 03-03-06/1/24220).

В случае, если до ремонта организация будет нести расходы на его содержание (хранение, например), то целесообразно оформить приказ о переводе его на консервацию в целях применения пп. 9 п. 1 ст. 265 НК РФ, в соответствии с которым затраты, связанные с консервацией и расконсервацией производственных мощностей и объектов, в том числе на содержание законсервированных производственных мощностей и объектов, включаются в состав внереализационных расходов.

Отметим, что понятие консервации не определено ни налоговым законодательством, ни законодательством о бухгалтерском учете. При этом перевод на консервацию основного средства является правом, а не обязанностью налогоплательщика. В то же время не исключен риск спора с налоговым органом, учитывая, что с момента повреждения автомобиля до принятия решения о целесообразности восстановительного ремонта прошло более трех месяцев (с июля по ноябрь). При этом примеров судебной практики, подтверждающих возможность исключения налоговым органом сумм амортизационных отчислений по объектам, неиспользуемым в деятельности более трех месяцев, не обнаружено.

3. Расходы на восстановительный ремонт поврежденного автомобиля могут быть учтены при расчете налогооблагаемой прибыли в общем порядке (поскольку ремонт не приведет к улучшению технических характеристик автомобиля, а направлен на восстановление его состояния, то он не относится к капитальному ремонту или реконструкции, смотрите в Энциклопедии решений. Учет реконструкции и модернизации основных средств).

Расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя, в частности, расходы на ремонт основных средств и иного имущества (пп. 2 п. 1 ст. 253 НК РФ). При удовлетворении требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ они могут быть учтены в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат (ст. 260, пп. 49 п. 1 ст. 264, п. 5 ст. 272 НК РФ, письмо Минфина России от 30.06.2008 N 03-03-06/1/376).

Поскольку нормы главы 25 НК РФ не делают каких-либо исключений для понесенных организацией расходов на восстановительный ремонт автомобиля, поврежденного в результате страхового случая, считаем, что они могут быть учтены ею при расчете подлежащей налогообложению прибыли в фактическом размере, если они удовлетворяют всем требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ (смотрите также письмо Минфина России от 31.03.2009 N 03-03-06/2/70, п. 2 Обзора практики рассмотрения споров, связанных с применением главы 25 НК РФ (налог на прибыль организаций), одобренного Президиумом ФАС Уральского округа, постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 24.06.2009 N А53-6877/2008-С5-37).

4. Если будет принято решение о нецелесообразности восстановительного ремонта, то автомобиль исключается из состава амортизируемого имущества в периоде принятия такого решения.

Расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества), включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, включаются в состав внереализационных расходов и уменьшают налогооблагаемую прибыль в том отчетном периоде, в котором произошла ликвидация, единовременно на дату подписания ликвидационной комиссией соответствующего акта о выполнении работ по ликвидации основного средства (пп. 8 п. 1 ст. 265, пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ, письма Минфина России от 21.10.2008 N 03-03-06/1/592, от 19.09.2007 N 03-03-06/1/675, от 17.01.2006 N 03-03-04/1/27, от 08.04.2005 N 03-03-01-04/2/61, УФНС России по г. Москве от 11.08.2011 N 16-15/079009@, от 30.09.2010 N 16-15/102338@).

В соответствии с п. 13 ст. 250 НК РФ стоимость материально-производственных запасов, полученных при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств, признается внереализационными доходами независимо от их использования или неиспользования в производстве (реализации или для управления организацией) (письма Минфина России от 30.05.2016 N 03-03-06/1/30913, от 14.11.2008 N 03-03-06/1/631, от 19.05.2008 N 03-03-06/2/58, от 15.06.2007 N 03-03-06/1/380). Доходы признаются на дату составления акта ликвидации амортизируемого имущества, оформленного в соответствии с требованиями к бухгалтерскому учету (пп. 8 п. 4 ст. 271 НК РФ).

Таким образом, в случае принятия организацией решения о нецелесообразности восстановительного ремонта автомобиля организации следует прекратить начислять амортизацию с первого числа следующего месяца. На дату ликвидации нужно списать расходы на ликвидацию объекта основных средств и оприходовать детали и узлы автомобиля, полученные при его демонтаже, по текущей рыночной стоимости.

Если же речь пойдет о реализации поврежденного автомобиля, то налогоплательщик может уменьшить доходы от реализации (пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ) в общем порядке, т.е.:

- на остаточную стоимость амортизируемого имущества, определяемую в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ;

- на сумму расходов, непосредственно связанных с такой реализацией, в частности на расходы по оценке, хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемого имущества (п. 1 ст. 268 НК РФ).

Полученный убыток от реализации включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации (п. 3 ст. 268 НК РФ).

Бухгалтерский учет

1. Страховое возмещение признается в доходах организации на основании п. 8 ПБУ 9/99 "Доходы организации", в соответствии с которым прочими доходами являются поступления в возмещение причиненных организации убытков (письмо Минфина России от 22.06.2006 N 07-05-06/153). При этом в силу п. 10.2 ПБУ 9/99 страховое возмещение признается в доходах за вычетом франшизы.

В то же время сумма страхового возмещения прямо не упомянута в ПБУ 9/99. По общим правилам, установленным в Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России (далее - Концепция) и в Концептуальных основах представления финансовых отчетов (приняты советом по МСФО, далее - Концептуальные основы) (применяются в силу п. 7.1 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации") доходы представляют собой увеличение активов, в данном случае - денежных средств, фактически подлежащих поступлению от страховой компании (п. 7.5 Концепции и п. 4.68 Концептуальных основ).

2. Одним из условий, соблюдение которых необходимо для признания активов в бухгалтерском учете в качестве основных средств (далее - ОС), является способность объекта приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем (п. 4 ПБУ 6/01 "Учет основных средств", далее - ПБУ 6/01). Стоимость объекта ОС, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета, в т.ч. в результате чрезвычайной ситуации (п. 29 ПБУ 6/01).

В случае, если рассматривается вопрос о возможности осуществления восстановительного ремонта автомобиля (т.е. не исключено получение экономических выгод в будущем от его использования и он соответствует условиям признания ОС, перечисленным в п. 4 ПБУ 6/01), то оснований для списания его с баланса нет. В дальнейшем расходы, связанные с проведением восстановительного ремонта, отражаются в составе расходов по обычным видам деятельности (расходы по содержанию и эксплуатации основных средств, в том числе арендованных) на основании п. 7 ПБУ 10/99 "Расходы организации".

Автомобиль списывается в периоде вынесения решения о нецелесообразности проведения восстановительного ремонта. Решение о списании оформляется документально (в частности, оформляется актом, которым оформляется принятое решение комиссии (седьмой абзац п. 77, п. 78 Методических указаний N 91н).