|
|
|
|
Аналитика / Налогообложение / Новый порядок — новые проблемы
Новый порядок — новые проблемы
С 1 января 2009 года решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть обжаловано в суд только после обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе. Когда же суды могут считать процедуру досудебного урегулирования соблюденной? Этот вопрос правоприменительной практике пока неясен
25.11.2009ЭЖ «Юрист»Автор: Елена Кашицкая, помощник судьи Арбитражного суда Иркутской области
По НК нельзя, по Регламенту — можно
Прежде чем обращаться в суд с целью оспаривания налогового штрафа, налогоплательщик обязан обжаловать его наложение в вышестоящем налоговом органе. Срок для обращения в суд исчисляется со дня, когда лицу, в отношении которого было вынесено решение налогового органа о привлечении к налоговой ответственности, стало известно о вступлении его в силу (п. 5 ст. 101.2 НК РФ).
Однако зачастую вышестоящий налоговый орган не принимает никакого решения по жалобе налогоплательщика, несмотря на то что в НК РФ возможности оставить такую жалобу без рассмотрения не предусмотрено.
Оставление жалобы без рассмотрения предусмотрено ведомственным правовым актом — Регламентом рассмотрения налоговых споров в досудебном порядке, утвержденным Приказом МНС России от 17.08.2001 № БГ-3-14/290, который в настоящее время активно применяется налоговыми органами при рассмотрении жалоб налогоплательщиков.
Данный вопрос нуждается в законодательном урегулировании, так как жалобу в вышестоящий налоговый орган налогоплательщик вправе подать только в течение установленного пресекательного срока. Следовательно, по истечении этого срока налоговый орган будет вправе жалобу не рассматривать.
В п. 3.1 Регламента указано, что жалоба не подлежит рассмотрению в следующих случаях:
— пропуск срока подачи жалобы;
— отсутствие указаний на предмет обжалования и обоснования заявляемых требований;
— подача жалобы лицом, не имеющим полномочий выступать от имени налогоплательщика;
— наличие документально подтвержденной информации о принятии жалобы к рассмотрению вышестоящим налоговым органом (должностным лицом);
— получение налоговым органом информации о вступлении в законную силу решения суда по вопросам, изложенным в жалобе.
При этом согласно п. 3.3 Регламента отказ налогового органа в рассмотрении жалобы не исключает права заявителя (при внесении им всех необходимых исправлений) повторно подать жалобу в пределах сроков, установленных для подачи жалобы.
Таким образом, если жалоба на решение инспекции о привлечении либо об отказе в привлечении к ответственности была подана налогоплательщиком в вышестоящий налоговый орган незадолго до истечения предельного срока и была оставлена без рассмотрения, то в соответствии с Регламентом плательщик фактически лишается права на урегулирование возникшего спора в административном порядке. Это может ограничить его право на защиту своих нарушенных прав и в судебном порядке.
Как представляется, оставление налоговым органом жалобы, поданной на вступившее в силу решение налогового органа, без рассмотрения в любом случае свидетельствует о несоблюдении налогоплательщиком досудебного порядка урегулирования спора. При этом, если налогоплательщиком пропущен срок подачи жалобы и налоговым органом он не восстановлен, налогоплательщик не может обратиться в суд.
Считаем сроки
Актуальным в правоприменительной практике является вопрос о соотношении положений ч. 4 ст. 198 АПК РФ, п. 9 ст. 101, п. 5 ст. 101.2, п. 2 ст. 139 НК РФ.
Так, п. 4 ст. 198 АПК РФ предусмотрено, что заявление может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда гражданину или организации стало известно о нарушении своих прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом.
Срок на обращение в суд с целью обжалования решения о привлечении к налоговой ответственности исчисляется с момента, когда лицу, в отношении которого вынесено это решение, стало известно о вступлении его в силу (п. 5 ст. 101.2 НК РФ). Решение налогового органа вступает в силу по истечении 10 дней со дня его вручения лицу (его представителю), в отношении которого оно было вынесено (п. 9 ст. 101 НК РФ).
При этом согласно п. 2 ст. 139 НК РФ жалоба на вступившее в силу решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которое не было обжаловано в апелляционном порядке, подается в течение одного года с момента вынесения обжалуемого решения.
На практике налоговые органы могут толковать вышеприведенные законодательные нормы не в пользу налогоплательщика, то есть допускать ситуацию, когда налогоплательщик, не утратив права на обжалование соответствующего решения в вышестоящий налоговый орган, утратит право на судебное обжалование. Между тем положения п.5 ст. 101.2 НК РФ, устанавливающие трехмесячный срок для обращения в суд с момента, когда лицу стало известно о вступлении решения в силу, не должны рассматриваться как препятствующие реализации права на использование внесудебных процедур разрешения налоговых споров.
Если прошли апелляцию
Вероятно, что п. 5 ст. 101.2 НК РФ подлежит применению к правоотношениям по обжалованию решений налоговых органов, по которым состоялось апелляционное обжалование. Однако непосредственно указанная правовая норма на подобное ограничение не указывает.
Из системного толкования п. 4 ст. 198 АПК РФ, п. 5 ст.101.2, п. 2 ст. 139 НК РФ следует: срок на судебное обжалование решения, вступившего в законную силу и обжалованного в вышестоящий налоговый орган (в неапелляционном порядке), должен исчисляться с момента, когда налогоплательщик узнал о принятии решения вышестоящим налоговым органом. При этом, если жалоба вышестоящим налоговым органом не рассмотрена вовремя, срок на судебное обжалование начинает течь с момента истечения срока для рассмотрения жалобы вышестоящим налоговым органом.
Только при указанном подходе обеспечивается право налогоплательщика на судебную защиту при рассмотрении подобных налоговых споров.
Обжалование отмененного решения
В связи с введением в НК РФ правил о досудебном урегулировании отдельной категории налоговых споров в правоприменительной практике возникает вопрос о том, возможно ли после 01.01.2009 обжаловать отмененное вышестоящим налоговым органом решение.
Исходя из п. 18 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 № 99 «Об отдельных вопросах практики применения Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации» отмена оспариваемого ненормативного правового акта не препятствует рассмотрению по существу заявления о признании акта недействительным, если им были нарушены законные права и интересы заявителя.
Статьей 101.3 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2007) предусмотрено, что решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения подлежит исполнению со дня его вступления в силу.
Таким образом, не вступившее в силу решение налогового органа не порождает правовых последствий. Кроме того, п. 5 ст. 101.2 НК РФ предусмотрено исчисление срока давности обращения в суд при оспаривании указанных решений с момента, когда лицу, в отношении которого вынесено это решение, стало известно о вступлении его в силу.
С учетом изложенного представляется, что необходимость обжалования отмененного вышестоящим налоговым органом решения, прошедшего апелляционное обжалование, вероятнее всего, отпадет. Между тем сохраняется право на обжалование решения, вступившего в законную силу, но отмененного вышестоящим налоговым органом.
Другой подход
Суды общей юрисдикции придерживаются несколько иного подхода к разрешению подобных проблем.
Из п. 11 Постановления Пленума ВС РФ от 29.11.2007 № 48 «О практике рассмотрения судами дел об оспаривании нормативных правовых актов полностью или в части» следует, что судья отказывает в принятии заявления в соответствии с п. 1 ч. 1 ст. 134 или ч. 8 ст. 251 ГПК РФ, когда в заявлении оспаривается недействующий нормативный правовой акт или его часть, в том числе акт:
— не вступивший в силу;
— отмененный органом или должностным лицом, его издавшими;
— утративший силу в связи с ограничением его действия временными рамками, указанными в самом акте;
— формально не отмененный, но фактически не действующий в силу издания более позднего акта).
Причина в том, что такой акт или его часть не порождает правовых последствий и не может повлечь каких-либо нарушений охраняемых законом прав и свобод заявителя и других лиц. Заявитель вправе оспорить в суде в порядке, предусмотренном главой 25 ГПК РФ, решения, действия (бездействие), основанные на таком нормативном правовом акте, либо обратиться в суд в порядке искового производства за защитой субъективного права или за освобождением от юридической обязанности, поставив вопрос о неприменении при разрешении спора данного нормативного правового акта или его части.
Обратной силы не имеет?
Остается дискуссионным вопрос о том, распространяется ли действие п. 5 ст.101.2 НК РФ на правоотношения по обжалованию решений, принятых налоговым органом до 01.01.2009.
Ответить на этот вопрос можно следующим образом: к рассматриваемым правоотношениям подлежит применению ч.4 ст. 3 АПК РФ. Данная норма предусматривает, что судопроизводство в арбитражных судах осуществляется согласно федеральным законам, действующим во время разрешения спора и рассмотрения дела, совершения отдельного процессуального действия. Поскольку норма, введенная п. 5 ст.101.2 НК РФ, является процессуальной, ко всем заявлениям об обжаловании соответствующих решений налоговых органов, поступивших после 01.01.2009, должны быть приложены доказательства соблюдения досудебного порядка урегулирования спора.
Однако не лишена права на существование и иная точка зрения.
В силу п. 16 Федерального закона от 27.07.2006 № 137-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования» п. 5 ст. 101.2 НК РФ в редакции Закона № 137-ФЗ применяется к правоотношениям, возникшим с 01.01.2009.
Согласно ст. 2 НК РФ законодательство о налогах и сборах регулирует властные отношения:
— по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации;
— возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Поскольку правоотношения по взиманию налогов, послужившие основанием для принятия налоговыми органами решений до 01.01.2009, возникли до 01.01.2009, то к ним должны применяться нормы налогового законодательства в редакции, действовавшей до этой даты. Указанный подход позволил бы налоговым органам более организованно на начальных этапах работы приступить к реализации задуманной законодателем задачи, направленной на своевременную защиту прав налогоплательщиков.
Разместить:
© 2006-2024 Российский налоговый портал.