Логин или email Регистрация Пароль Я забыл пароль


Войти при помощи:

Аналитика / Налогообложение / Резерв под обесценение финансовых вложений

Резерв под обесценение финансовых вложений

У организации-эмитента может произойти обесценение финансовых вложений. Рассмотрим порядок создания и изменения резерва под обесценение финансовых вложений в учете, а также отражения информации в отчетности

25.08.2016
Автор: Елена Щербачева, заместитель директора департамента развития и стандартизации учетных процессов компании «ФБК»

Прежде чем перейти к определению понятия «обесценение финансовых вложений», необходимо напомнить, что для целей последующей оценки финансовые вложения подразделяются на две группы:

  • финансовые вложения, по которым можно определить текущую рыночную стоимость (ценные бумаги, котирующиеся на рынке ценных бумаг);
  • финансовые вложения, по которым их текущая рыночная стоимость не определяется (ценные бумаги, не имеющие котировок на рынке ценных бумаг).

Для реализации требования осмотрительности финансовые вложения, по которым можно определить текущую рыночную стоимость, отражают в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по этой рыночной стоимости. Финансовые вложения, по которым нельзя определить их текущую рыночную стоимость, отражают по справедливой стоимости через механизм создания резерва под обесценение.

Создание резерва под обесценение финансовых вложений

Обесценением финансовых вложений признается устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость, ниже величины экономических выгод, которые компания рассчитывает получить от этих финансовых вложений в обычных условиях ее деятельности.

У организации, выпустившей ценные бумаги (организации-эмитента), может произойти обесценение финансовых вложений при:

  • наличии признаков банкротства либо объявлении ее банкротом;
  • наличии информации об отзыве лицензии по основному виду деятельности;
  • отрицательной величине чистых активов или невыполнении установленных законодательством требований в отношении чистых активов;
  • значительных убытках от основной деятельности;
  • отсутствии или существенном снижении поступлений от финансовых вложений в виде процентов или дивидендов при высокой вероятности дальнейшего уменьшения этих поступлений в будущем и т.д.

В случае возникновения одной из перечисленных ситуаций компания осуществляет проверку наличия условий устойчивого снижения стоимости (обесценения) финансовых вложений. Такую проверку, а также корректировку суммы созданного в предыдущих отчетных периодах резерва под обесценение финансовых вложений компания проводит по всем финансовым вложениям, по которым наблюдаются признаки их обесценения, с периодичностью один раз в год по состоянию на 31 декабря отчетного года. При этом она должна обеспечить документальное подтверждение результатов указанной проверки.

Устойчивое снижение стоимости финансовых вложений характеризуется одновременным наличием следующих условий:

  • на отчетную дату (например, на 31 декабря отчетного года) и на предыдущую отчетную дату (например, на 31 декабря предыдущего года) учетная стоимость существенно выше их расчетной стоимости;
  • в течение отчетного года расчетная стоимость финансовых вложений существенно изменялась исключительно в направлении ее уменьшения;
  • на отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости этих финансовых вложений.

Учетная стоимость финансовых вложений - это стоимость финансовых вложений, по которой они отражаются в бухгалтерском учете.

Расчетная стоимость финансовых вложений - стоимость, определяемая на основе расчета, равная разнице между их стоимостью, по которой они отражены в бухучете (учетная стоимость), и суммой устойчивого существенного снижения.

Расчетная стоимость финансовых вложений определяется в процессе проведения ежегодной инвентаризации активов, имущества и обязательств на основании данных анализа отчетности и иной информации по этим финансовым вложениям за отчетный год по сравнению с аналогичными данными на начало года.

Расчетная стоимость определяется на основе результатов оценки, проведенной независимым оценщиком, если такая оценка проводилась, либо на основании иных методик расчета, установленных компанией в своей учетной политике (например, на основе анализа цен по сделкам, заключаемым вне организованного рынка ценных бумаг, если информация о таких ценах общедоступна).

В итоге если проверка на обесценение финансовых вложений подтверждает устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, то компания обязана образовать резерв под обесценение финансовых вложений на величину разницы между учетной стоимостью и расчетной стоимостью таких финансовых вложений.

Резерв под обесценение финансовых вложений может быть создан в размере:

  1. всей суммы учетной стоимости финансовых вложений - в случае полной уверенности о невозможности реализации (погашения, возврата) этих финансовых вложений, по причинам введения процедуры банкротства или иным основаниям;
  2. суммы учетной стоимости за вычетом расчетной стоимости финансовых вложений - в случае наличия информации о банкротстве организации-эмитента, отзыве у нее лицензии, снижении стоимости чистых активов или иной информации, подтверждающей устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений.

Корректировка и списание резерва под обесценение финансовых вложений

Как и в случае с резервами под снижение стоимости МПЗ, изменение ранее признанного резерва под обесценение финансовых вложений может происходить в случаях:

  • корректировки резерва;
  • списания резерва.

Если по результатам проверки на обесценение финансовых вложений выявляется дальнейшее снижение их расчетной стоимости, то сумма ранее созданного резерва под обесценение финансовых вложений корректируется в сторону его увеличения и уменьшения финансового результата, что отражается в учете записью Дебет 91-2 «Прочие расходы» Кредит 59 «Резерв под обесценение финансовых вложений».

Когда по результатам проверки на обесценение финансовых вложений выявляется повышение их расчетной стоимости, то сумма ранее созданного резерва под обесценение финансовых вложений корректируется в сторону его уменьшения и увеличения финансового результата.

Если на основе имеющейся информации компания приходит к выводу о том, что финансовое вложение более не удовлетворяет критериям устойчивого снижения стоимости, то отражается восстановление в полной сумме созданного ранее резерва под указанные финансовые вложения.

При прекращении признания финансовых вложений, расчетная стоимость которых вошла в расчет резерва под обесценение финансовых вложений, сумма ранее созданного резерва под обесценение указанных финансовых вложений относится на финансовые результаты (в составе прочих доходов) того отчетного периода, когда произошло выбытие указанных финансовых вложений.

В последних трех случаях операции отражаются в учете записью Дебет 59 «Резерв под обесценение финансовых вложений» Кредит 91-1 «Прочие доходы».

Резерв под обесценение финансовых вложений в отчетности

По строке бухгалтерского баланса 1170 «Финансовые вложения» (предполагается, что финансовые вложения, подлежащие обесценению, как правило, долгосрочного характера и в бухгалтерском балансе показываются в составе внеоборотных активов) в части финансовых вложений, по которым не определяется их рыночная стоимость, эти вложения отражаются по учетной стоимости за вычетом суммы резерва, созданного под их обесценение и учтенного по счету 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений».

В упрощенном виде (в упрощенной схеме не рассматривается использование в составе финансовых вложений таких счетов, как счет 55 «Специальные счета в банках» и 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» как долгосрочного, так и краткосрочного характера) расчет строки 1170 «Финансовые вложения» в бухгалтерском балансе может быть представлен следующим образом:

Строка 1170 «Финансовые вложения» = Дебетовое сальдо по счету 58 (аналитика «Долгосрочные финансовые вложения») - Кредитовое сальдо по счету 59

В бухгалтерской отчетности в части финансовых вложений, по которым не определяется их рыночная стоимость, подлежат раскрытию с учетом требования существенности как минимум данные о резерве под обесценение финансовых вложений с указанием:

  • вида финансовых вложений;
  • величины резерва, созданного в отчетном году;
  • величины резерва, признанного прочим доходом отчетного периода;
  • сумм резерва, использованных в отчетном году.

В пояснениях к бухгалтерской отчетности для отражения указанной информации предусмотрена таблица 3.1 «Наличие и движение финансовых вложений» (Приложение № 3 к приказу Минфина России от 02.07.2010 № 66н).

В этой таблице в части финансовых вложений, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость, предусмотрено раскрытие информации по следующим столбцам.

Наименование показателя - указывается состав финансовых вложений по группам, видам, с разбивкой на краткосрочные и долгосрочные, учитываемых по счету финансовых вложений на начало, конец и в течение отчетного периода.

Период - указывается период (отчетный год и предыдущий год).

На начало года - указывается первоначальная (учетная) стоимость финансовых вложений и накопленная корректировка, что для финансовых вложений, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость, означает величину резерва под обесценение финансовых вложений, созданного на предыдущую отчетную дату.

Изменения за период - указываются стоимость поступивших финансовых вложений, первоначальная стоимость выбывших финансовых вложений и относящаяся к ним часть накопленной корректировки (образованного резерва под обесценение), сумма вновь образованного в отчетном периоде резерва (убытка от обесценения).

На конец периода - указывается сформировавшаяся на конец отчетного периода первоначальная (учетная) стоимость финансовых вложений и сумма резерва под обесценение финансовых вложений с учетом его изменений за отчетный период.

ПРИМЕР

ООО «Инвест» 31.03.2013 приобрело 1000 облигаций, которые были оприходованы на указанную дату по цене их приобретения - 200 руб. за штуку. Облигации не обращаются на ОРЦБ, по ним отсутствует информация об официальных котировках и, соответственно, по ним нельзя определить текущую рыночную стоимость. Срок погашения облигаций - 31.03.2015.

В конце 2013 г. была проведена инвентаризация и на основе анализа цен по сделкам, заключаемым вне ОРЦБ по аналогичным облигациям, определена расчетная цена этих облигаций. Расчетная стоимость составила 140 руб. за штуку.

После проверки на наличие условий устойчивого снижения стоимости облигаций компания принимает решение создать на конец 2013 г. резерв под их обесценение на сумму учетной стоимости за вычетом расчетной стоимости облигаций.

15 января 2014 г. часть облигаций (500 шт.) была реализована по стоимости 150 руб. за штуку.

В конце 2014 г. по результатам проверки на обесценение облигаций выявляется повышение их расчетной стоимости до расчетной стоимости 150 руб. за штуку.

В бухгалтерском учете ООО «Инвест» были сформированы следующие бухгалтерские записи.

На 31.03.2013:

ДЕБЕТ 58 КРЕДИТ 60

- 200 000 руб. (200 руб. х 1000 шт.) - приобретены облигации.

На 31.12.2013:

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 59

- 60 000 руб. ((200 руб. - 140 руб.) х 1000 шт.) - образован резерв под обесценение облигаций на сумму учетной стоимости за вычетом расчетной стоимости финансовых вложений.

На 15.01.2014:

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90-1

- 75 000 руб. (150 руб. х 500 шт.) - реализована часть облигаций по цене 150 руб. за штуку;

ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 58

- 100 000 руб. (200 руб. х 500 шт.) - списана учетная стоимость реализованных облигаций;

ДЕБЕТ 59 КРЕДИТ 91-1

- 30 000 руб. (60 000 руб. х 500 шт. : 1000 шт.) - списан резерв, относящийся к реализованным облигациям.

На 31.12.2014:

ДЕБЕТ 59 КРЕДИТ 91-1

- 5000 руб. ((150 руб. - 140 руб.) х 500 шт.) - корректировка (уменьшение) резерва за счет увеличения расчетной стоимости.

Таким образом, в отчетности ООО «Инвест» за 2014 г. в бухгалтерском балансе по строке 1170 «Финансовые вложения» будут отражены:

- на начало периода - облигации (1000 шт.) как долгосрочные финансовые вложения по учетной стоимости 200 руб. за штуку в сумме 200 000 руб. за минусом образованного в 2013 г. резерва 60 000 руб.

- на конец периода - облигации (500 шт.) как долгосрочные финансовые вложения по учетной стоимости 200 руб. за штуку в сумме 100 000 руб. за минусом образованного и скорректированного в 2014 г. резерва 25 000 руб.

Сумма резерва рассчитана как резерв, оставшийся после списания 500 штук облигаций и скорректированный (уменьшенный) за счет повышения расчетной стоимости в 2014 г.:

(60 000 - 30 000) - 5000 = 25 000 руб.

В отчете о финансовых результатах за 2014 г. по строке 2340 «Прочие доходы» будет отражена сумма списанного и откорректированного в сторону уменьшения резерва 35 000 руб. (30 000 + 5000).

Актуальная бухгалтерия

Разместить:

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться