Учет в расходах НДС, уплаченного за контрагента

Налоговый кодекс, за рядом исключений, относит начисленные суммы налогов и сборов к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, тем самым позволяя учитывать их при расчете базы по налогу на прибыль (п. 1 ст. 264 НК РФ). Однако на практике фирма может столкнуться с ситуацией, когда учтенные в расходах суммы НДС, уплаченные за контрагента, вызовут претензии инспекторов. Рассмотрим, в каких случаях у компаний возникает необходимость уплатить НДС вместо контрагента, и выясним, имеет ли компания шансы победить в возможном налоговом споре.

Спорный учет НДС в расходах

Некоторые компании учитывают в расходах сумму НДС, исчисленного и уплаченного ими за счет собственных средств по ставке 18 процентов при неподтверждении инспекцией права налогоплательщика на применение ставки 0 процентов. Такая ситуация может возникнуть при реализации фирмой товаров, вывезенных по таможенной процедуре экспорта, услуг по международной перевозке грузов и иных операциях, перечисленных в статье 164 Налогового кодекса.

Инспекторы в ходе проверок нередко квалифицируют действия фирм-продавцов как необоснованное уменьшение налога на прибыль на сумму расходов в размере уплаченного НДС. Основным доводом контролеров являются положения пункта 19 статьи 270 Налогового кодекса, которые исключают суммы налогов, предъявленных продавцом товаров (услуг) покупателю, из перечня расходов, связанных с производством и реализацией.

В разбирательствах одни арбитражные суды выносят решения в пользу компаний (пост. ФАС ЗСО от 23.01.2006 № Ф04-2578/2005(18865-А27-40)(18884-А27-40)), другие поддерживают налоговиков (пост. ФАС МО от 08.10.2012 № Ф05-9881/12).

В отношении учета в расходах НДС уплаченного за контрагента при неподтвержденном экспорте Минфин России категоричен. Помимо пункта 19 статьи 270 Налогового кодекса, который обычно приводят инспекторы, в обоснование своей позиции финансовое ведомство разъясняет, что такие расходы не являются экономически оправданными (ст. 252 НК РФ) и, следовательно, не могут уменьшать базу по налогу на прибыль (письма Минфина России от 29.11.2007 № 03-03-05/258, от 17.07.2007 № 03-03-06/1/498).

Судебная практика по данному вопросу разнится. Есть арбитры, которые полагают, что сумма уплаченного фирмой НДС не может быть отнесена в состав расходов, уменьшающих базу по налогу на прибыль, ввиду несоблюдения специального порядка возврата сумм НДС (пост. ФАС СЗО от 22.07.2008 № А56-41995/2007). Также есть судьи, которые аргументируют свою позицию отказа тем, что расходы на уплату НДС в данном случае не направлены на получение дохода, не связаны с производством и реализацией и, как следствие, не соответствуют требованиям статьи 252 Налогового кодекса (пост. ФАС УО от 31.05.2004 № Ф09-2162/04-АК).

Вместе с тем существуют отдельные судебные решения, вынесенные в пользу компаний (пост. ФАС ЗСО от 23.01.2006 № Ф04-2578/2005(18865-А27-40)(18884-А27-40)). Судьи обосновывают свое мнение тем, что действующим законодательством о налогах и сборах не предусмотрена обязанность фирмы предъявлять иностранным покупателям НДС. Ввиду этого НДС, начисленный со стоимости реализованного на экспорт товара, может быть отнесен к расходам в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса.

В отношении НДС с операций по безвозмездной передаче имущества Минфин России (письмо Минфина России от 11.03.2010 № 03-03-06/1/123) и налоговая служба (письмо ФНС России от 14.12.2007 № ШТ-6-03/967) также считают, что даритель не вправе включать в состав расходов, уменьшающих базу по налогу на прибыль, сумму НДС, уплаченную им за счет собственных средств.

Напомним, безвозмездная передача имущества, как правило, оформляется прощением долга по причине того, что на прощение долга, в отличие от договора дарения, не распространяется запрет, предусмотренный статьей 575 Гражданского кодекса. При безвозмездной передаче (дарении) имущества дарителю необходимо начислить НДС с рыночной стоимости переданного имущества без включения суммы налога в стоимость имущества (абз. 2 подп. 1 п. 1 ст. 146, п. 2 ст. 154 НК РФ), а также выставить одаряемому счет-фактуру. При этом последний не регистрирует ее в книге покупок (п. 19 пост. Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137).

Несмотря на категоричное мнение налоговиков, компании, включающие уплаченный НДС в расходы при расчете налога на прибыль, имеют шансы отстоять правоту своей позиции в судебном порядке. Так, ФАС Северо-Кавказского округа поддержал фирму, указав (пост. ФАС СКО от 13.08.2010 № А32-2525/2009-70/36), что она вправе учесть в расходах НДС, уплаченный при бесплатной раздаче продукции, поскольку налог, в соответствии с требованиями законодательства, перечислен в бюджет за счет собственных средств и не предъявлялся лицам, которым безвозмездно предоставлялась рекламная продукция.

Учет НДС в расходах по-прежнему опасен

В 2013 году ВАС РФ указал, что невозможность учета в составе расходов сумм неподтвержденного НДС не может быть обоснована пунктом 19 статьи 270 Налогового кодекса, так как эта статья применяется в отношении «исходящего» налога, исчисленного фирмами по операциям реализации товаров и услуг (пост. Президиума ВАС РФ от 09.04.2013 № ВАС-15047/12 (далее - Постановление)).

В рассматриваемом деле налогоплательщик (перевозчик) не предъявлял заказчику (приобретателю услуги) дополнительно к провозной плате сумму НДС, рассчитанного по ставке 18 процентов, и налог был уплачен перевозчиком в силу неподтверждения ставки 0 процентов за счет собственных средств. Судьи решили, что к данной ситуации применимы положения подпункта 1 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса об учете сумм налога в составе прочих расходов.

И хотя суд отказал компании в ее праве учесть спорные суммы в составе расходов в связи с истечением трехлетнего срока (исчисляемого с даты уплаты налога), в течение которого может быть подано заявление о возврате излишне уплаченного налога, здесь важен вывод о правомерности действий организации, решившей зачесть сумму исчисленного и уплаченного за контрагента НДС в составе прочих расходов.

Таким образом, позиция ВАС РФ складывается в пользу компаний. Однако считаем преждевременным рекомендовать безбоязненно учитывать сумму НДС, уплаченного за контрагента, в составе расходов, уменьшающих базу по налогу на прибыль. Такие действия все еще могут повлечь претензии со стороны местных инспекций.

В дальнейшем можно прогнозировать изменение позиции контролеров.

Постановление содержится в Обзоре практики рассмотрения налоговых споров за 2013 год (письмо ФНС России от 24.12.2013 № СА-4-7/23263), направленном для использования в работе инспекторами. Кроме того, налоговики в своей работе должны руководствоваться решениями, постановлениями, информационными письмами высших судов в тех случаях, когда письменные разъяснения Минфина России и ФНС России не согласуются с судебными решениями (письмо ФНС России от 26.11.2013 № ГД-4-3/21097).

Что делать фирме?

При наличии в деятельности компании описанных выше спорных операций необходимо выяснить позицию своей налоговой инспекции по вопросу правомерности учета в расходах сумм НДС, уплаченных за контрагента. Для этого следует направить налоговикам письменный запрос о порядке учета сумм. А в нем сделать ссылку на Постановление ВАС РФ (см. образец). Документ целесообразно подавать в двух экземплярах. На втором экземпляре должностное лицо налоговой, принявшее запрос, проставляет отметку о принятии обращения с указанием своей должности, Ф.И.О. и даты принятия документа.

В случае предоставления запроса почтой рекомендуем оформлять отправку заказным письмом с уведомлением о получении и описью вложения. При отправке запроса по электронным каналам связи следует получить сообщение о факте доставки письма от специализированного оператора и подтверждение о приеме от инспекции.

В случае если компания решит уменьшить налог на прибыль на сумму расходов в виде самостоятельно уплаченного НДС, следует знать, что она вправе учесть спорный расход только в том периоде, в котором НДС был начислен. Если же данное решение будет принято позднее, фирме придется подать уточненную декларацию по налогу на прибыль за тот период, в котором НДС был начислен. При этом действует общее правило о трехлетнем сроке, в течение которого может быть произведен зачет или возврат сумм излишне уплаченных налога, сбора, пеней, штрафа (ст. 78 НК РФ).

Если же фирма самостоятельно учла уплаченные за контрагента суммы НДС в составе расходов в периоде, когда налог был начислен, а необходимый пакет документов для подтверждения нулевой ставки был собран позднее, компания вправе предоставить этот пакет в инспекцию. Однако в этом случае фирме придется доплатить налог и пени, а также предоставить уточненную декларацию по налогу на прибыль за соответствующий отчетный период. О новациях в учете НДС с 2015 года читайте здесь.

Расходы на НДС при неподтвержденном экспорте

Компания вправе включить НДС, уплаченный по ставке 18 процентов при неподтверждении ставки 0 процентов по операциям вывоза товара в таможенной процедуре экспорта, в расчет базы по налогу на прибыль в качестве прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Данная позиция основана на практике арбитражных судов и ВАС РФ. Президиум ВАС РФ указал на ошибочность используемой судами ранее ссылки на пункт 19 статьи 270 Налогового Кодекса, так как его следует применять в отношении «исходящего» НДС (пост. Президиума ВАС РФ от 09.04.2013 № ВАС-15047/12 (далее - Постановление)).

Напомним, при реализации товаров (работ, услуг) продавец дополнительно к цене реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю соответствующую сумму НДС (п. 1 ст. 168 НК РФ). В нашем же случае налог, исчисленный по ставке 18 процентов в связи с неподтверждением права на применение ставки 0 процентов, дополнительно к оплате покупателю не предъявляется. Он уплачивается продавцом за счет собственных средств, а значит, является его расходом. При этом необходимость уплатить НДС по неподтвержденному экспорту - это требование налогового законодательства. Следовательно, в части налога на прибыль расходы на уплату НДС нельзя считать экономически необоснованным (ст. 252 НК РФ).

Однако отметим: принимая решение о включении в рассматриваемой ситуации суммы НДС в состав расходов для целей расчета базы по налогу на прибыль, фирма должна быть готова к претензиям со стороны инспекторов и отстаиванию своих действий в суде.

Актуальная бухгалтерия

Комментарии

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться  

Имя *

Комментарий *    

Добавить комментарий