Письмо Минфина России от 3.02.2020 г. № 03-03-06/1/6554

Вопрос: В соответствии с п. 2 ст. 254 НК РФ стоимость материально-производственных запасов, включаемых в материальные расходы, определяется исходя из цен их приобретения (без учета налога на добавленную стоимость и акцизов, за исключением случаев, предусмотренных настоящим Кодексом), включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением материально-производственных запасов. То есть НК РФ содержит прямую норму о том, что в отношении приобретаемых товаров НДС должен исчисляться отдельно от стоимости товара.

Аналогичная прямая норма содержится в НК РФ и в отношении определения стоимости амортизируемого имущества (основных средств). Пунктом 1 ст. 257 НК РФ определено, что первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно либо выявлено в результате инвентаризации, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с п. п. 8 и 20 ст. 250 настоящего Кодекса), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов.

Что касается услуг, то по НК РФ услуги - это по сути прочие расходы (ст. 264 НК РФ). В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случаи временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, начисленные в установленном НК РФ порядке. То есть НК РФ квалифицирует НДС так же, как отдельную составляющую прочих расходов налогоплательщика, не подразумевая его включение в стоимость иных услуг, в частности, поименованных в данной статье. Такие выводы находят подтверждение в письмах Минфина России. Например, на основании пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ налогоплательщик имеет право включить в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке. То есть налоги (в том числе и НДС) имеют свое отдельное основание для учета в целях налогообложения налогом на прибыль:

- Письмо от 19.09.2012 N 03-07-05/39;

- Письмо от 09.12.2016 N 03-03-06/2/73664;

- Письмо от 24.04.2018 N 03-03-06/2/27677.

Учет сумм НДС обособленно от стоимости основных средств, работ, услуг подтверждается и структурой налоговой декларации по налогу на прибыль (утв. Приказом ФНС России от 23.09.2019 N ММВ-7-3/475@), которая предполагает отдельную строку - "Суммы налогов и сборов, страховых взносов, начисленных в порядке, установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, за исключением налогов, перечисленных в ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации" - строка 041 Приложения 2 к листу 02.

В январе 2019 г. Минфин России выпустил Письмо от 14.01.2019 N 03-03-06/2/984. Проведя анализ соответствующих норм ст. ст. 252, 272, 170, 169 НК РФ, Минфин России приходит к выводу о том, что для учета в составе расходов сумм налога на добавленную стоимость на основании п. 5 ст. 170 НК РФ документами, обосновывающими подтверждающие расходы, должны быть счет-фактура и иные документы.

В то же время Письмо содержит норму о том, что включение в состав расходов для целей налогообложении прибыли расходов на оплату услуг общей суммой осуществляется по общим правилам, то есть на основании подтверждающих документов (договоры, товарные накладные, акты выполненных работ (оказанных услуг), платежные документы).

Возможно ли банку вести учет в целях налога на прибыль:

а) суммы "тела услуги" и суммы НДС в расходах раздельно (то есть в различных регистрах налогового учета отдельно суммы "тела услуги" и отдельно суммы НДС);

б) суммы "тела услуги" и суммы НДС в расходах совместно (то есть в одном регистре налогового учета - совместно суммы "тела услуги" и суммы НДС)?

Как позиция, изложенная в Письме Минфина России от 14.01.2019 N 03-03-06/2/984, соотносится в позицией, изложенной в Письмах:

- от 19.09.2012 N 03-07-05/39;

- от 09.12.2016 N 03-03-06/2/73664;

- от 24.04.2018 N 03-03-06/2/27677?