Письмо Минфина РФ от 29 декабря 2015 г. N 03-07-05/77259

Пунктом 4.1 ст. 138 Закона N 127-ФЗ предусмотрено, что в случае признания несостоявшимися повторных торгов конкурсный кредитор по обязательствам, обеспеченным залогом имущества должника, вправе оставить предмет залога за собой с оценкой его в сумме на десять процентов ниже начальной продажной цены на повторных торгах.

В п. 3 ст. 154 НК РФ установлено, что при реализации имущества, подлежащего учету с учетом уплаченного НДС, налоговая база по налогу определяется как разница между ценой реализуемого имущества, исчисляемой с учетом положений ст. 105.3 НК РФ, с учетом НДС и акцизов (для подакцизных товаров), и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок). Иными словами, налоговая база по НДС определяется как разница между ценой приобретения и ценой реализации.

В соответствии с п. 5 ст. 170 НК РФ банки имеют право включать в затраты, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, суммы налога, уплаченные поставщикам по приобретаемым товарам (работам, услугам). При этом вся сумма налога, полученная ими по операциям, подлежащим налогообложению, подлежит уплате в бюджет.

Согласно пп. 5 п. 2 ст. 170 НК РФ банки, применяющие порядок учета НДС в соответствии с указанным п. 5 ст. 170 НК РФ, суммы налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, учитывают в стоимости таких товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, в случае если такие товары в дальнейшем реализуются банками до начала использования для осуществления банковских операций, для сдачи в аренду или до введения в эксплуатацию.

Следовательно, в случае если приобретенное имущество подлежит реализации банком до момента его фактического использования и суммы НДС по указанному имуществу в расходы при налогообложении прибыли не включались, то данные суммы налога следует учитывать согласно порядку, предусмотренному пп. 5 п. 2 ст. 170 НК РФ, то есть включить в стоимость имущества. В связи с этим при реализации такого имущества налоговая база по НДС подлежит исчислению в соответствии с п. 3 ст. 154 НК РФ как разница между ценой приобретения и ценой реализации.

Напротив, в случае использования приобретенного имущества для осуществления банковских операций, сдачи в аренду или введения в эксплуатацию суммы НДС включаются в затраты, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль.

Согласно Письмам ФНС России от 10.11.2011 N ЕД-4-3/18801 и от 13.12.2012 N ЕД-4-3/21230 способ определения налоговой базы при реализации залогового имущества, указанный в п. 3 ст. 154 НК РФ, возможен только для имущества, в стоимость которого включен НДС на основании счетов-фактур. При получении имущества в результате обращения взыскания на заложенное имущество должника и оставления предмета залога за собой в случае признания повторных торгов несостоявшимися кредитным организациям счета-фактуры не предоставляются. Следовательно, в этом случае у банков не имеется оснований для учета суммы НДС в стоимости имущества и применения порядка определения налоговой базы при реализации приобретенного имущества согласно п. 3 ст. 154 НК РФ. Таким образом, при реализации такого имущества банки должны применять общий порядок определения налоговой базы по НДС, установленный в п. 1 ст. 154 НК РФ, - со всей цены реализации, что в дальнейшем влечет за собой возникновение убытков от реализации.

Возможно ли кредитным организациям применять п. 3 ст. 154 НК РФ при реализации имущества, принятого на учет без счетов-фактур, сумма НДС по которому не включалась в затраты, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль, в частности, в случаях реализации предмета залога, оставленного банком-залогодержателем за собой в счет погашения долга в связи с признанием повторных торгов несостоявшимися? При наличии сомнений в том, что организация-должник уплачивала НДС, налоговые органы могут проводить перекрестную проверку в кредитной организации и организации-должнике.