Кассовый метод: основные положения и неочевидные моменты

Порядку признания доходов и расходов при УСН посвящена статья 346.17 НК РФ. Надо сказать, что в ней все изложено достаточно лаконично, поэтому новичкам в «упрощенке» иногда не очень просто со всем сразу разобраться. Постараемся им помочь. Начнем с доходов.

Напомним, что согласно статье 346.15 НК РФ при исчислении налога, уплачиваемого при применении УСН, учитываются только доходы от реализации и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьями 249 и 250 НК РФ. Доходы, упомянутые в статье 251 НК РФ, а также облагаемые налогом на прибыль (у организаций) или НДФЛ (у индивидуальных предпринимателей) по ставкам, указанным в пунктах 3 и 4 статьи 284, а также в пунктах 2, 4 и 5 статьи 224 НК РФ, в налоговой базе при УСН не отражаются. Так что при их получении никаких записей в Книге учета доходов и расходов делать не требуется.

Об общих правилах признания расходов поговорим в одном из следующих номеров

Согласно пункту 1 статьи 346.17 НК РФ датой получения доходов при УСН является день поступления денежных средств на расчетный счет или в кассу, получения иного имущества или погашения дебиторской задолженности иным способом. Теперь обо всем подробнее.

Получили — отразили

Самый простой вариант — покупатель или заказчик расплачивается деньгами. На дату поступления денежных средств в кассу или на расчетный счет «упрощенец» отражает соответствующую сумму в доходах.

Пример 1

ООО «Сапфир» применяет УСН с объектом доходы. 29 декабря 2009 года общество реализовало товары стоимостью 185 000 руб. Оплата от покупателя поступила на расчетный счет организации только 11 января 2010 года. Когда следует отразить доходы?

Товары были реализованы обществом в 2009 году, однако при УСН доходы учитываются не на дату отгрузки, а на дату получения денежных средств на расчетный счет или в кассу. Поэтому лишь 11 января 2010 года ООО «Сапфир» должно сделать запись в Книге учета доходов и расходов на 185 000 руб.

Если не деньги, а имущество

Иногда вместо денег задолженность погашается имуществом (например, при заключении договора мены). Когда отражать доходы в этом случае? Проблем тоже нет: запись в Книге учета доходов и расходов должна появиться на дату поступления имущества, то есть подписания акта приема-передачи.

Пример 2

ООО «Аметист» применяет УСН с объектом доходы минус расходы. 12 января 2010 года общество получило по договору дарения от физического лица, владеющего 25% уставного капитала, принтер. Бухгалтер выяснил, что рыночная стоимость принтера составляет 8600 руб. Как отразить подарок в налоговом учете?

Согласно пункту 8 статьи 250 НК РФ при безвозмездном получении имущества налогоплательщик должен учесть внереализационный доход, равный его рыночной стоимости. Не включается в облагаемые доходы лишь стоимость подарка в случаях, указанных в подпункте 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ. Одним из них является получение подарка от участника с долей в уставном капитале организации более 50%. ООО «Аметист» приняло принтер от участника с долей 25%, поэтому придется учитывать внереализационный доход. На дату подписания акта приема-передачи имущества, то есть 12 января 2010 года, общество должно включить в налоговую базу при УСН рыночную стоимость принтера — 8600 руб.

Ссылки на статьи 250 и 251 даны в статье 346.15 НК РФ

Вексель вместо денег

Перейдем к более сложным случаям. Иногда вместо денег или иного имущества покупатели передают вексель, собственный или третьих лиц. Как тогда вести учет? Ответ на этот вопрос содержится в том же пункте 1 статьи 346.17 НК РФ. При получении от покупателя векселя доходы следует учитывать лишь на дату оплаты векселя, поступившую от покупателя или иного лица, либо на дату передачи векселя «упрощенцем» третьему лицу. То есть если вексель погашается, запись в Книге учета доходов и расходов будет сделана на дату получения денежных средств. Если вексель передается по индоссаменту — на дату передачи. Заметим, что для налогового учета доходов не важно, чей вексель выдает покупатель: собственный или третьего лица.

Пример 3

ЗАО «Агат» применяет УСН с объектом доходы. 25 января 2010 года общество получило от покупателя за реализованные товары вексель Сбербанка России на сумму 156 000 руб. 15 февраля 2010 года общество предъявило вексель в банк для оплаты и на расчетный счет ЗАО «Агат» перечислили сумму, равную номиналу векселя (156 000 руб.), плюс проценты — 2500 руб. Отразим указанные операции в налоговом учете.

На дату получения от покупателя векселя доходов не будет (п. 1 ст. 346.17 НК РФ), учесть их следует лишь при его погашении или передаче третьему лицу. ЗАО «Агат» вексель третьим лицам не передавало, а получило от банка сумму, равную номиналу, плюс проценты. Поэтому 15 февраля 2010 года обществу нужно учесть доходы от реализации в сумме 156 000 руб. и внереализационный доход в виде процентов в сумме 2500 руб. (п. 6 ст. 250 НК РФ).

Аванс: полученный и возвращенный

В отличие от общего режима налогообложения в налоговой базе при УСН учитываются также авансы, полученные от покупателей и заказчиков в счет предстоящих реализаций. И это неудивительно, так как доходы возникают при поступлении денежных средств или имущества. Бухгалтерам, которые в прошлом году вели учет в организации, работающей на общем режиме с использованием метода начисления, на это следует обратить особое внимание.

Пример 4

ООО «Изумруд» с 2010 года применяет УСН с объектом доходы минус расходы. 15 января 2010 года общество получило на расчетный счет от контрагента аванс в сумме 100 000 руб. в счет поставки, которая планируется в июне этого года. Какие записи должны быть в Книге учета доходов и расходов общества?

«Упрощенцы» учитывают доходы на дату поступления денежных средств или имущества (п. 1 ст. 346.17 НК РФ), поэтому 15 января 2010 года общество должно учесть в доходах 100 000 руб. (табл. 1). Тот факт, что поставка товаров ожидается позднее, для налогового учета при УСН значения не имеет.

Разберем еще один вопрос, связанный с полученными авансами. Если в счет этого аванса товар отгружается или услуга оказывается (работа выполняется), то все в порядке — никаких дополнительных доходов не будет. Но иногда договор расторгается или цена товара (работы, услуги) меняется, а аванс или его часть возвращается покупателю. Как это повлияет на налоговую базу при УСН?

В соответствии с тем же пунктом 1 статьи 346.17 НК РФ доходы необходимо корректировать, то есть уменьшать. Запись в Книге учета доходов и расходов со знаком «минус» делается на дату возврата денежных средств покупателю или заказчику.

Обратите внимание: сумма возвращенного аванса записывается не в расходы, а в доходы, но со знаком «минус»

Пример 5

Воспользуемся условиями примера 4. Предположим, 29 января 2010 года ООО «Изумруд» возвратило покупателю часть аванса в сумме 10 000 руб. Как изменится налоговый учет?

Так как часть аванса вернули, доходы следует скорректировать. На дату возврата денежных средств нужно сделать запись в графе 4 Книги учета доходов и расходов, указав 10 000 руб. со знаком «минус» (табл. 2 на с. 36).

Таблица 1. Фрагмент заполнения Книги учета доходов и расходов ООО «Изумруд» за I квартал 2010 года

№ п/п	Дата и номер первичного документа	Содержание операции	Доходы, учитываемые при исчислении налоговой базы	Расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы
1	2	3	4	5
…	…	…	…	…
32	Платежное поручение № 24 от 15.01.2010	Получен аванс от покупателя	100 000	—
…	…	…	…	…

На заметку. Метод кассовый, но не всегда

Согласно пункту 1 статьи 346.17 НК РФ налогоплательщики, применяющие УСН, определяют доходы кассовым методом. Однако есть один вид доходов, для учета которого приходится воспользоваться методом начисления. Речь идет о доходе в виде курсовых разниц, которые возникают при переоценке имущества или обязательств из-за изменения курса валюты, установленного ЦБ РФ (п. 1 ст. 346.15 и п. 2 ст. 250 НК РФ). Реальных денег или имущества при этом «упрощенцы» не получают. Сумма дохода просто определяется при переоценке имущества или обязательств в валюте, проводимой на дату их поступления или выбытия, а также на конец отчетного или налогового периода

Иной способ погашения задолженности

Теперь более сложный вопрос. В пункте 1 статьи 346.17 НК РФ говорится о том, что доходы учитываются также на дату иного погашения задолженности. Например, иногда стороны, имеющие взаимные задолженности друг перед другом, не хотят перечислять туда-сюда денежные средства, а заключают соглашение о взаимозачете. В этом случае доходы бухгалтер должен отразить на дату подписания этого соглашения, и реквизиты именно этого документа следует записать в графе 2 Книги учета.

Пример 6

ЗАО «Рубин» применяет УСН с объектом доходы. 15 января общество отгрузило покупателю товар стоимостью 118 000 руб., а 18 января получило от той же фирмы материалы стоимостью 80 000 руб. (без НДС). 20 января 2010 года стороны подписали соглашение о взаимозачете задолженностей на сумму 80 000 руб., а 21 января ЗАО «Рубин» получило на расчетный счет оставшуюся часть задолженности — 38 000 руб. Отразим указанные операции в налоговом учете.

Доходы при УСН учитываются при погашении задолженности покупателя. Поэтому 20 января 2010 года обществу необходимо учесть в налоговой базе 80 000 руб., а 21 января — еще 38 000 руб. (табл. 3).

Подробнее об этом читайте в статье «Аккуратно: оформляем взаимозачет» // Упрощенка, 2008, № 10

Таблица 2. Фрагмент заполнения Книги учета доходов и расходов ООО «Изумруд» за I квартал 2010 года

№ п/п	Дата и номер первичного документа	Содержание операции	Доходы, учитываемые при исчислении налоговой базы	Расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы
1	2	3	4	5
…	…	…	…	…
32	Платежное поручение № 24 от 15.01.2010	Получен аванс от покупателя	100 000	—
33	Платежное поручение № 39 от 29.01.2010	Часть аванса возвращена покупателю	-10 000	—
…	…	…	…	…

Таблица 3. Фрагмент заполнения Книги учета доходов и расходов ЗАО «Рубин» за I квартал 2010 года

№ п/п	Дата и номер первичного документа	Содержание операции	Доходы, учитываемые при исчислении налоговой базы	Расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы
1	2	3	4	5
…	…	…	…	…
15	Соглашение о взаимозачете № 1 от 20.01.2010	Часть задолженности покупателя погашена взаимозачетом	80 000	—
16	Платежное поручение № 41 от 21.01.2010	Получена оплата от покупателя	38 000	—
…	…	…	…	…

И еще одна ситуация, о которой следует поговорить особо. Некоторые организации принимают от физических лиц не только наличные деньги, но и оплату с использованием платежных карт. Возникает вопрос: когда следует отразить доход? На дату оплаты (то есть когда пробивается чек ККТ) или при поступлении денежных средств на расчетный счет в банке? Иногда между этими событиями проходит несколько дней. Свою задолженность покупатель погашает именно тогда, когда предъявляет карту к оплате. В этот день соответствующая сумма списывается с его банковского счета. Вспомним, что согласно пункту 1 статьи 346.17 НК РФ доходы необходимо учитывать при ином способе погашения задолженности. Оплата картой — это также «иной способ погашения», поэтому по логике доходы следует включать в налоговую базу тогда, когда покупатель расплачивается. Однако, по мнению Минфина, при данном способе оплаты доходы нужно отражать лишь при поступлении денежных средств на расчетный счет. Как же быть?

См., например, письмо Минфина России от 03.04.2009 № 03-11-06/2/58

Надо сказать, что в данном вопросе «упрощенцам» выгоднее согласиться с Минфином. Ведь бывает, что картой расплачивается покупатель в одном, а деньги приходят в другом отчетном, а то и в налоговом периоде. В любом случае ошибки в налоговом учете не будет, так как согласно пункту 7 статьи 3 НК РФ все сомнения и неясности в законодательстве должны толковаться в пользу налогоплательщиков.

Иногда у бухгалтеров, отражающих в учете оплату с использованием карты, возникают вопросы по поводу определения суммы дохода. Дело в том, что некоторые банки удерживают при перечислении денег комиссию и на расчетный счет поступает сумма меньшая, чем та, которую должен уплатить покупатель. В этом случае доходы «упрощенца» все равно равны стоимости реализованного товара. А на сумму банковской комиссии «упрощенцы» с объектом доходы минус расходы имеют право снизить налоговую базу (подп. 9 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Комментарии

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться  

Имя *

Комментарий *    

Добавить комментарий