Можно ли менять единицу измерения у материалов при покупке?

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член РСА Завьялов Кирилл

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член ассоциации "Содружество" Мельникова Елена

ООО (ОСНО) занимается строительными и монтажными работами. При выполнении работ как по государственным заказам, так и по другим договорам закупаются и используются строительные и прочие материалы. В смете с заказчиками используются одни единицы измерения и наименования материалов. Однако в документах поставщиков используются другие наименования и единицы измерения. В закрывающих документах с заказчиками используются наименования и единицы измерения из сметы. В бухгалтерском учете наименования материалов списываются в единицах измерения поставщиков.

Правомерны ли действия организации? На основании какого правового документа должны быть осуществлены перевод в другие единицы измерения и изменение названия материала в соответствии со сметной документацией договора?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Законодательство не содержит запрета на изменение организацией единиц измерения и наименования материалов.

Порядок учета материалов, перевод одних единиц измерения в другую, а также изменение их наименования следует закрепить в учетной политике.

Обоснование позиции:

В настоящее время учет материалов ведется на основании ФСБУ 5/2019 "Запасы" (далее - ФСБУ 5/2019).

Пункт 6 ФСБУ 5/2019 предусматривает, что единица учета запасов устанавливается организацией самостоятельно таким образом, чтобы обеспечить формирование полной и достоверной информации о запасах в бухгалтерском учете, а также надлежащий контроль наличия и движения их. В зависимости от вида запасов, характера и порядка приобретения (создания) и (или) потребления (продажи, использования) организация устанавливает единицей учета запасов номенклатурный номер, инвентарный номер, партию, однородную группу, отдельный объект или иную единицу. После признания запасов в бухгалтерском учете допускаются последующие изменения единиц их учета.

Так, в п. 4 информационного сообщения Минфина России от 10.04.2020 N ИС-учет-27 "Новое в бухгалтерском законодательстве: факты и комментарии" сказано, что в качестве допустимой определена возможность последующего (после признания в бухгалтерском учете) изменения единиц учета запасов (ранее не предусматривалось). Ранее, как мы полагаем, имеется в виду утратившее силу ПБУ "Учет материально-производственных запасов" (ПБУ 5/01 (п. 3 ПБУ 5/01)).

Как видим, организация вправе самостоятельно выбрать и утвердить единицы бухгалтерского учета запасов для того, чтобы формировать достоверную информацию и обеспечить контроль за их сохранностью и движением.

Поскольку первичный документ, оформляющий тот или иной факт хозяйственной жизни, в обязательном порядке должен содержать, в частности, наименование операции, а также величину натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения (пп. 4, 5 ч. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ), то, соответственно, как документы на поступление, так и документы на списание запасов должны иметь указание на единицы их измерения и наименование.

Нормативные акты по бухгалтерскому учету не регламентируют порядок определения единиц измерения и наименования запасов.

При этом в утративших силу Методических указаниях по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н, был п. 50 следующего содержания: Материалы должны приходоваться в соответствующих единицах измерения (весовых, объемных, линейных, в штуках). По этим же единицам измерения устанавливается учетная цена.

В случае, когда материал поступает в одной единице измерения (например по весу), а отпускается со склада в другой (например поштучно), то его оприходование и отпуск отражаются в первичных документах, на складских карточках и соответствующих регистрах бухгалтерского учета одновременно в двух единицах измерения. При этом вначале записывается количество в единице измерения, указанная в документах поставщика, затем в скобках - количество в единице измерения, по которой материал будет отпускаться со склада.

Если затруднительно отражение движения такого материала одновременно в двух единицах измерения, возможен вариант перевода материала в другую единицу измерения с составлением акта перевода представителями отдела снабжения, бухгалтерской службы, специалистов других отделов (если это необходимо) и заведующего складом. В акте перевода в другую единицу измерения указывается количество материала в единице измерения, указанной в расчетных (сопроводительных) документах поставщика, и в единице измерения, по которой материал будет отпускаться со склада. Одновременно определяется учетная цена в новой единице измерения. На карточке складского учета материал приходуется в единице измерения поставщика, а также - в другой (новой) единице измерения, со ссылкой на акт перевода.

Если в расчетных (сопроводительных) документах поставщика указана более крупная (или более мелкая) единица измерения (например в тоннах), чем принято в организации (например в килограммах), такие материалы приходуются в той единице измерения, которая принята в данной организации.

Как видим, изменение единиц измерения материалов при принятии их к учету было возможно в период действия ПБУ 5/01 (смотрите Вопрос: От поставщика поступили материалы (порошок для отбеливания зубов и зубная нить), в накладной единицей их измерения является штука. В деятельности организации материалы используются в весовых и линейных единицах измерения. Каков порядок изменения единиц измерения МПЗ? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, август 2017 г.)).

Например, в постановлении Седьмого ААС от 22.08.2022 N 07АП-6390/22 по делу N А27-9861/2021 сказано, что в абзаце 3 п. 50 Методических указаний предусмотрена возможность смены единицы измерения, указанной в отгрузочных документах поставщика. В связи с этим переименование ТМЦ, их учет в единицах измерения, отличных от товаросопроводительных документов поставщика, не противоречит принципам бухучета.

Финансовое ведомство при ответе на вопрос о допустимости отражения в автоматизированных системах управления ФХД предприятия наименования ТМЦ не в точном соответствии, как указано в первичном документе от поставщика, также подтверждало, что организации, руководствуясь законодательством РФ о бухгалтерском учете, нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет, самостоятельно формируют свою учетную политику исходя из своей структуры, отрасли и других особенностей деятельности. При этом утверждаются формы первичных документов, регистров бухгалтерского учета, а также документов для внутренней бухгалтерской отчетности, правила документооборота и технология обработки учетной информации, правила контроля за хозяйственными операциями (письмо Минфина России от 28.10.2010 N 03-03-06/1/670).

В настоящее время, как сказано выше, положение о допустимости последующего изменения единиц учета запасов закреплено в п. 6 ФСБУ 5/2019.

В этой связи считаем, что организация вправе самостоятельно разработать внутреннюю систему наименований товаров, учитывать по их сокращенному наименованию или по условным (присвоенным самой организацией) номенклатурным номерам.

Применяемую систему учета (оприходования) запасов по определенному наименованию и единице измерения следует закрепить в учетной политике по бухгалтерскому учету (ст. 8 Закона N 402-ФЗ, п. 7 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации").

Заметим, что специалисты высказывают мнение, что Положения о единицах запасов можно не указывать в учетной политике, однако с точки зрения контроля правильности учетных данных и формирования себестоимости указанный пункт может быть включен в учетную политику (Учетная политика предприятия для целей бухгалтерского учета на 2022 год (под редакцией А.В. Брызгалина). - "Налоги и финансовое право", 2022 г.).

В таком случае несоответствие названия материала при его оприходовании его названию в товарной накладной, полученной от поставщика, или, например, в формах NN КС-2, КС-3, на наш взгляд, не может являться нарушением.

Также, как мы полагаем, не является нарушением и оприходование запасов в единицах измерения поставщика и последующее списание их в наименованиях и единицах измерения, используемых заказчиками в сметах и актах.

Мы придерживаемся позиции, что в целях введения единой номенклатуры наименований и единиц измерения, используемых при учете запасов, а также правил пересчета единиц измерения, необходимо составить и утвердить следующие документы:

- приказ (или отдельный пункт в учетной политике, или, возможно, отдельное Положение о единицах запасов и пересчете), в котором будет указано, что для учета и контроля запасов их учет будет вестись под наименованиями, зафиксированными внутренней номенклатурой и с учетом выбранных единиц измерения. Например, может быть закреплено, что принятие к учету происходит в единицах измерения и наименованием поставщика, с возможным дальнейшим пересчетом и изменением наименования;

- внутреннюю номенклатуру;

- таблицу соответствия наименований и применяемых единиц измерения, указанных в документах поставщиков, наименованиям внутренней номенклатуры, используемой организацией. Причем представляется, что по мере появления новых заказчиков таблица будет дорабатываться и пополняться видами запасов, возможными вариантами наименований и вариантами пересчета единиц измерения (что требует, очевидно, участия технических специалистов организации).

Полагаем также, нет запрета применять порядок, установленный ранее в п. 50 Методических указаний, взять его за основу или разработать приближенный.

В этом случае приобретенные запасы принимаются к учету по внутренней номенклатуре в соответствии с названиями и единицами измерения, указанными в таблице соответствия. Такой порядок принимается во внимание судьями при рассмотрении споров с налоговыми органами (смотрите, например, постановление Восьмого ААС от 15.07.2010 N А46-4842/2009).

При этом нормы главы 25 НК РФ не содержат требований об идентичности наименования поступивших ТМЦ, указанного в документах поставщика (счете-фактуре, накладной и т.п.), их наименованию в аналитическом учете покупателя. Однако в основе налогового учета лежат данные регистров бухгалтерского учета и первичных документов (п. 1 ст. 54 НК РФ, абзац 2 п. 1 ст. 172, ст. 313 НК РФ).

В то же время в составе расходов по налогу на прибыль учитываются затраты, соответствующие критериям и требованиям, предъявленным к ним п. 1 ст. 252 НК РФ, в частности, подтвержденные документально. Таким образом, в налоговом учете должна прослеживаться связь закупленных материалов с материалами, фактически использованными. Произвольное, без какого-либо документального оформления изменение наименования приобретаемых запасов и их единиц измерения, по нашему мнению, может повлечь негативные последствия в части правомерности учета в составе затрат в целях налогообложения расходов на их приобретение.

Таким образом, налоговое законодательство не содержит запрета на учет запасов под собственным наименованием и не исключает права организации переименовать запасы, а также перевести единицу их учета в другую для целей списания, оформив данную операцию соответствующими внутренними документами. Отметим, что суды при рассмотрении споров, связанных с переименованием приобретенных товаров для внутреннего учета, принимают сторону налогоплательщиков.

Примером решений служат:

- постановление АС Центрального округа от 19.04.2017 N Ф10-1143/17: Товар, приобретенный ИП, отражался в его бухгалтерском учете и при его отгрузке конечному приобретателю с сохранением всех достаточных идентификационных признаков поступившей товарной позиции и в соответствии с имеющимся локальным организационно-распорядительных актом ИП;

- постановление АС Поволжского округа от 26.01.2017 N Ф06-16727/16: Доводы налогового органа о несоответствии наименования товара при первоначальной покупке и при последующей его реализации признаны судами несостоятельными, поскольку, как указано предпринимателем, наименование "мясо птицы", "мясо куриное" является обобщенным наименованием всей продукции в целом. Заявитель, реализуя товар конечным потребителям, производил разбивку товара по категориям, для удобства при реализации товара.

Например, для снижения возможных налоговых рисков в качестве основания для переименования запасов продавец может использовать дополнительное соглашение с покупателем, в котором будет предусмотрена обязанность продавца использовать удобное для покупателя наименование запасов для отражения этого наименования в отгрузочных документах. Аналогичный вывод можно сделать и в части единиц измерения материалов. Мы считаем, что факт переименования запасов и перевод одной единицы измерения в другую целесообразно отразить в соответствующем акте, содержащем реквизиты поставщика товаров и реквизиты первичного документа поставщика. Подписание такого документа в организации возлагается на членов комиссии, ответственной за данное переименование.

Если же поставщиком и покупателем такие действия не предусмотрены, учет может вестись по наименованиям и единицам от поставщика, что с учетом рассматриваемой ситуации для целей списания ценностей потребует дальнейшего приведения (пересчета единиц измерения и перевода наименований) в соответствие с данными заказчиков.

Учет одного и того же материала под разными наименованиями и единицами измерений также может привести к ошибкам при его использовании и, как следствие, к затруднениям при осуществлении инвентаризации (смотрите, например, постановления Девятого ААС от 21.11.2012 N 09АП-26757/12, ФАС Уральского округа от 10.05.2011 N Ф09-2429/11). В связи с этим, на наш взгляд, оптимальным является способ, когда дата получения материала, дата его оприходования и дата переименования, перевод одной единицы измерения в другую, указанные в соответствующем акте (акте перевода и пересчета), совпадают. В таком случае несоответствие названия материала и его единицы измерения не будет являться нарушением.

Однако, как мы поняли, в деятельности организации возможна ситуация, когда, например, при учете болты, гайки приходуются от поставщика поштучно (согласно первичным документам поставщика), а в актах о закрытии работ формы КС-2 и сметах могут быть и поштучно, и по килограммам, и в тоннах). Получается, списание таких МПЗ потребует пересчета штук как в килограммы, так и в тонны. Представляется, что таблица пересчета должна содержать соотнесение штук как с килограммами, так и с тоннами.

Тогда допустимым, на наш взгляд, является использование акта перевода (пересчета) или бухгалтерской справки расчета по каждому списанию, в которой указывается количество списываемых штук и одновременно килограммов (информация КС заказчика N 1), и количество штук и тонн (КС заказчика N 2). Пересчет килограммов в тонны и наоборот не составляет проблемы, ключевым является пересчет штук в весовые единицы. Значит, таблица перевода, составляемая с участием технических специалистов, должна содержать правила такого пересчета для каждого вида ценностей.

Подведем итог.

Налоговое законодательство и законодательство о бухгалтерском учете не содержат запрета на изменение организацией единиц измерения и наименования материалов.

При этом налогоплательщику следует самостоятельно разработать порядок учета запасов, перевод одних единиц измерения в другую, а также изменение их наименования. Указанный порядок следует закрепить в учетной политике. При разработке такого порядка следует учитывать, что выбор единицы измерения в бухгалтерском учете должен соответствовать единицам измерения, в которых установлены нормы расходования материальных запасов. При этом применяемая единица измерения должна быть однородной по отношению к одному и тому же материальному запасу.

Иными словами, если списание конкретного вида (группы) материальных запасов по договору с заказчиком производится в штуках, то целесообразно учитывать их поступление и списание также в штуках. Если в отгрузочных документах поставщика величина натурального измерения факта хозяйственной жизни указана в килограммах, материальные запасы могут быть приняты к учету в штуках на основании документов поставщика с приложением расчета по форме, определенной в рамках учетной политики, с переводом килограммов в штуки.

Если списание конкретного вида (группы) материальных запасов по договору с заказчиком производится в килограммах или тоннах, то целесообразно учитывать их поступление и списание также в килограммах или тоннах.

В настоящее время, как сказано выше, положение о допустимости последующего изменения единиц учета запасов закреплено в п. 6 ФСБУ 5/2019. В отношении данной ситуации применение этой нормы означало бы, на наш взгляд, принятие к учету товаров по наименованиям и единицам измерения поставщика с последующим изменением единиц учета запасов. Представляется, что такой подход целесообразен, если списывается вся партия запасов, например, на основании одного акта с заказчиком. Если же списание конкретного вида (группы) материальных запасов по договору с заказчиком производится и в штуках, и в килограммах или тоннах, а поступление от поставщика происходит в штуках, то, как мы полагаем, списание может быть произведено в штуках, но с составлением по каждому факту списания акта перевода (пересчета) или бухгалтерской справки, из которых будет видно соотнесение штук с килограммам или тоннами (используются данные таблицы соответствия наименований и применяемых единиц измерения).

На текущий момент каких-либо рекомендаций регуляторов в области бухучета по данному вопросу нами не обнаружено. Поэтому к сказанному следует относиться как к экспертному мнению и ориентироваться на собственное профессиональное суждение (Рекомендация Р-96/2018-КпР "Профессиональное суждение" (принята фондом "НРБУ "БМЦ" от 17.12.2018), п. 6 ПБУ 1/2008). Также при необходимости рекомендуем обратиться в Минфин России за разъяснениями. Обращения в письменном виде направляются по адресу: 109097, город Москва, улица Ильинка, дом 9 (https://minfin.gov.ru/ru/contacts/).

По вопросу налогового учета расходов возможно обратиться в налоговый орган за разъяснениями (на сайте ФНС России: https://www.nalog.ru/rn77/service/obr_fts/other/ul/).

Комментарии

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться  

Имя *

Комментарий *    

Добавить комментарий