Предоплата по контракту в 2018 году – надо ли доплачивать НДС в 2019 году?

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Ерин Павел

Ответ прошел контроль качества

Был заключен контракт с иностранным контрагентом на оказание монтажных, тестовых и сервисных услуг при установке оборудования (валюта контракта - евро). В 2017-2018 гг. производилась частичная предоплата контрагенту (четыре платежа), а также уплата НДС при исполнении обязанностей налогового агента по ставке 18/118. В 2019 году контрагент выставляет акт на полную сумму контракта, а также инвойс на окончательный расчет. При оплате последнего платежа организация будет исчислять НДС по ставке 20/120.

Необходимо ли доплачивать 2% по предоплате 2017-2018 гг. и, в случае доплаты, по какому курсу?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Поскольку в рассматриваемой ситуации дата оказания услуг приходится на 2019 год, исчисление НДС налоговым агентом в отношении суммы предварительной оплаты, произведенной в 2017 и 2018 годах, следует производить с применением налоговой ставки 18/118, а исчисление НДС в отношении окончательного расчета - с применением налоговой ставки 20/120.

Мы не находим оснований для перерасчета НДС по ставке 20% с суммы предварительной оплаты, частично перечисленной в 2017-2018 гг.

Обоснование позиции:

В рассматриваемой ситуации организация-заказчик по факту выплаты иностранной организации, не состоящей на учете в налоговых органах, доходов в связи с оказанием услуг выступает налоговым агентом по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС, налог). Она обязана исчислять и уплачивать данный налог за иностранную организацию-исполнителя (п.п. 1, 2 ст. 161 НК РФ). Налоговая база по НДС в таких случаях определяется как сумма дохода от реализации услуг с учетом НДС. При этом ее пересчет в рубли должен осуществляться по официальному курсу соответствующей иностранной валюты, установленному на дату выплаты указанных доходов иностранному продавцу (п. 3 ст. 153 НК РФ, письмо Минфина России от 03.05.2018 N 03-07-08/29875, письмо ФНС России от 23.01.2017 N СД-4-3/950@).

В соответствии с абзацем вторым п. 4 ст. 174 НК РФ в случаях реализации работ (услуг), местом реализации которых является территория РФ, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, уплата налога производится налоговыми агентами одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств таким налогоплательщикам.

Следовательно, исчисление НДС налоговым агентом - покупателем иностранных товаров (работ, услуг), указанным в п. 2 ст. 161 НК РФ, производится при оплате товаров (работ, услуг), то есть:

- либо в момент перечисления предварительной оплаты;

- либо в момент оплаты принятых на учет товаров (работ, услуг).

При отгрузке товаров (работ, услуг) в счет оплаты, ранее перечисленной таким налоговым агентом, момент определения налоговой базы у такого налогового агента не возникает.

На этом основании в п. 2.1 письма ФНС России от 23.10.2018 N СД-4-3/20667@ (далее - Письмо N СД-4-3/20667@) делаются следующие выводы:

- если предварительная оплата в счет предстоящих поставок, отгружаемых с 01.01.2019, перечислена иностранному лицу, не состоящему на учете в налоговых органах, до 01.01.2019, то налоговый агент исчисляет НДС на дату перечисления предоплаты с применением ставки 18/118. При отгрузке в счет перечисленной ранее оплаты исчисление НДС налоговым агентом не производится.

Если товары (работы, услуги), отгруженные до 01.01.2019, оплачиваются налоговым агентом с 01.01.2019, то, учитывая, что ставка НДС 20% применяется в отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных (выполненных, оказанных), переданных начиная с 01.01.2019, налоговый агент обязан исчислить НДС с применением налоговой ставки 18/118 (не данная ситуация).

Из Письма N СД-4-3/20667@ также следует, что если дата оказания услуг и дата их оплаты приходятся на 2019 год, налоговому агенту следует производить начисление НДС с применением налоговой ставки 20/120.

Несмотря на то, что ФНС России прямо не разъясняет, какую ставку НДС нужно применять в ситуации, когда до 31.12.2018 (включительно) получена только часть оплаты, а окончательный расчет произведен с 01.01.2019, полагаем, что в последнем случае, с учетом представленных в Письме N СД-4-3/20667@ разъяснений, можно прийти к следующему.

Принимая во внимание, что при оказании услуг у налогового агента момент определения налоговой базы не возникает, для наглядности стоимость услуг, оказанных иностранной организацией в данном случае, можно условно разделить на две составляющие:

1) часть стоимости услуг, оказанных в 2019 году, которая соответствует сумме, оплаченной в предварительном порядке в 2017 и 2018 годах;

2) часть стоимости услуг, оказанных в 2019 году, которая соответствует величине оплаты, произведенной в 2019 году.

В отношении оплаты первой части стоимости услуг сумма НДС должна исчисляться по правилам 2017-2018 гг. с применением ставки 18/118 (что не противоречит выводам, сделанным в упомянутом п. 2.1 Письма N СД-4-3/20667@). То есть ставка 18/118 применяется только к сумме предварительной оплаты.

В отношении же оплаты части стоимости услуг, которые оплачены в 2019 году, ставка 18/118 применяться не может, что также следует из Письма N СД-4-3/20667@.

То есть при осуществлении окончательного расчета после 01.01.2019 НДС следует исчислить по ставке 20/120.

Таким образом, поскольку в рассматриваемой ситуации дата окончательного расчета за оказанные услуги приходится на 2019 год, НДС должен исчисляться налоговым агентом с применением налоговой ставки 18/118 только в отношении суммы предварительной оплаты, произведенной в 2017 и 2018 годах. В отношении же окончательного расчета исчисление НДС налоговому агенту следует производить налоговым агентом с применением налоговой ставки 20/120.

В связи с изложенным мы не находим оснований для перерасчета НДС по ставке 20% с суммы предварительной оплаты, перечисленной в 2017 и 2018 годах.

Обратим внимание, что за официальными разъяснениями по вопросам применения законодательства о налогах и сборах налоговый агент вправе обратиться в Минфин России (пп. 2 п. 1 ст. 21, п. 2 ст. 24, ст. 34.2 НК РФ).

Комментарии

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться  

Имя *

Комментарий *    

Добавить комментарий