Аналитика / Налогообложение / Какими документами должны подтверждаться суточные для налогового учета при разъездном характере работы?

Какими документами должны подтверждаться суточные для налогового учета при разъездном характере работы?

Предоставление работником чеков, квитанций, иных документов, подтверждающих расходование им суточных, при разъездном характере работы не требуется
02.12.2019
Российский налоговый портал

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Шашкова Елена

Ответ прошел контроль качества

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

В целях исключения суточных, выплачиваемых работникам за разъездной характер работы, из облагаемой базы по страховым взносам и НДФЛ необходимо документальное подтверждение факта, что выплата суточных произведена сотруднику, чья работа носит разъездной характер в соответствии с порядком, закрепленным в локальных нормативных актах организации, а также факта совершения работником служебной поездки с проживанием вне места постоянного жительства. По нашему мнению, таким подтверждением могут служить следующие документы:

- коллективные договоры (соглашения, иные локальные нормативные акты), в которых определён перечень должностей и категорий работников, чья работа носит разъездной характер;

- локальные нормативные акты (в том числе трудовые договоры), определяющие размеры и порядок возмещения расходов, понесённых работниками в связи со служебными поездками;

- приказы о направлении в служебные поездки;

- проездные документы, отчеты о выполненной работе, маршрутные листы, путевые листы, авансовые отчеты и т.п.

Предоставление работником чеков, квитанций, иных документов, подтверждающих расходование им суточных, при разъездном характере работы не требуется.

Однако не исключаем, что контролирующие органы будут придерживаться иной позиции по данному вопросу, поэтому организация должна быть готова отстаивать выраженную в ответе точку зрения в суде.

Обоснование позиции:

В силу ст. 168.1 ТК РФ работникам, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, а также работникам, работающим в полевых условиях или участвующим в работах экспедиционного характера, работодатель возмещает связанные со служебными поездками:

- расходы по проезду;

- расходы по найму жилого помещения;

- дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные, полевое довольствие);

- иные расходы, произведенные работниками с разрешения или ведома работодателя.

Размеры и порядок возмещения расходов, связанных со служебными поездками работников, а также перечень работ, профессий, должностей этих работников устанавливаются коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами. Размеры и порядок возмещения указанных расходов могут также устанавливаться трудовым договором.

Согласно разъяснениям Минфина России, если работа физических лиц по занимаемой должности носит разъездной характер и это отражено в коллективном договоре, соглашениях, локальных нормативных актах, то выплаты, направленные на возмещение работодателем расходов, связанных со служебными поездками таких категорий работников, производимые в соответствии со ст. 168.1 ТК РФ, не подлежат обложению НДФЛ (абзац одиннадцатый п. 3 ст. 217 НК РФ) и страховыми взносами (абзац десятый пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ).

Суточные, выданные в соответствии со ст. 168.1 ТК РФ сотрудникам организации, работа которых имеет разъездной характер в связи со служебными поездками, не облагаются НДФЛ и страховыми взносами в размере, установленном локальным актом организации (письма Минфина России от 04.03.2019 N 03-15-06/13866, от 20.09.2018 N 03-15-06/67364, от 25.07.2018 N 03-04-06/52242).

Однако, по мнению Минфина России, выплаты, направленные на возмещение работодателем расходов работника, связанных с его служебными поездками, производимые в соответствии со ст. 168.1 ТК РФ, не облагаются НДФЛ и страховыми взносами только в случае их документального подтверждения. При отсутствии документов, подтверждающих расходы сотрудников, теряется компенсационный характер данных выплат, поэтому указанные доходы должны облагаться страховыми взносами и НДФЛ в полном размере (письма Минфина России от 17.01.2019 N 03-15-05/1909, от 08.10.2018 N 03-04-05/72198, от 25.07.2018 N 03-04-06/52242, от 20.07.2018 N 03-04-05/51201, от 06.07.2018 N 03-04-05/46903 и др.).

Аналогичный вывод следует из письма Минтруда России от 28.12.2015 N 17-3/В-641. В нем сказано, что, исходя из положений статей 164 и 168.1 ТК РФ, компенсации должны быть направлены именно на возмещение работникам понесенных расходов, в том числе связанных с проживанием работников вне места постоянного жительства (суточных), в связи с тем, что их работа осуществляется в пути или имеет разъездной характер, что, соответственно, должно подтверждаться документально.

Таким образом, необходимо подтверждение разъездного характера работ, а при отсутствии документального подтверждения целевого использования денежных выплат работникам, в том числе суточных, выдаваемых в связи с особым характером их работ, теряется непосредственно компенсационный характер таких денежных выплат, и они рассматриваются как выплаты в рамках трудовых отношений и подлежат обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке независимо от их размеров, определенных в коллективном договоре или в локальном нормативном акте.

Вместе с тем по вопросу документального подтверждения суточных, выплачиваемых сотрудникам, постоянная работа которых имеет разъездной характер, для целей исчисления НДФЛ и страховых взносов необходимо учитывать следующее.

Поскольку ни глава 23 НК РФ, ни глава 34 НК РФ не содержит определения "суточных" в силу п. 1 ст. 11 НК РФ, данный термин следует применять в том значении, в котором он используется в трудовом законодательстве.

Согласно ТК РФ под суточными понимаются дополнительные расходы работника, связанные с проживанием вне места постоянного жительства, которые обязан возмещать работодатель:

- в случае направления работника в служебную командировку (ст. 168 ТК РФ);

- при служебных поездках работников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер (ст. 168.1 ТК РФ).

Правовая природа суточных одинакова как для суточных, выплачиваемых работодателем в случае направления работника в служебную командировку, так и для суточных, выплачиваемых работникам, работа которых имеет разъездной характер. И в том и в другом случае выплата суточных носит компенсационный характер (ст. 164 ТК РФ).

При таких обстоятельствах подход к обложению суточных НДФЛ и страховыми взносами, по нашему мнению, должен быть единообразным.

Так, в отношении суточных, выплачиваемых работодателем работнику при направлении в командировку, Верховный Суд РФ в решении от 04.03.2005 N ГКПИ05-14 пришел к выводу, что из содержания статей 167, 168 ТК РФ следует, что суточные имеют своей целью покрытие личных расходов работника на срок служебной командировки, поскольку средний заработок работнику на время командировки сохраняется, проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы оплачивается, возмещаются расходы по найму жилого помещения.

В постановлении Восемнадцатого ААС от 20.07.2017 N 18АП-7957/17 судьи указали, что в соответствии со статьями 165 и 168 ТК РФ одной из форм компенсаций являются суточные, выплачиваемые работникам при направлении в служебные командировки. Пребывание в другой местности требует дополнительных затрат и расходов, связанных с неудобством проживания.

Поскольку такие затраты могут носить ситуативный характер, могут быть незначительными, устанавливается твердая сумма, выплачиваемая за один день командировки. Такая система оплаты компенсаций полностью совпадает с компенсацией командировочных расходов в виде суточных, которые являются компенсационными выплатами, не входящими в систему оплаты труда. При этом работник не обязан отчитываться за суммы суточных.

Суточные имеют цель - возмещение в соответствии со ст. 164 ТК РФ расходов работника, вызванных необходимостью выполнять трудовые функции вне места постоянной работы. Аналогичные выводы содержатся в постановлении Девятого ААС от 28.04.2008 N 09АП-3986/2008.

В отношении суточных расходов, выплачиваемых работодателем работнику при направлении в командировку, Минфин России в письме от 01.03.2013 N 03-04-07/6189 (доведено до нижестоящих налоговых органов письмом ФНС России от 26.03.2013 N ЕД-4-3/5200@) разъяснил, что для целей исчисления НДФЛ не требуют документального подтверждения только суточные, в отношении выплат, компенсирующих все остальные расходы налогоплательщика, связанные с командировкой, для освобождения их от налогообложения нужно документальное подтверждение (смотрите также письма Минфина России от 17.05.2018 N 03-15-06/33309 (п. 2), от 07.10.2013 N 03-03-06/1/41508, от 05.03.2013 N 03-04-06/6472, от 04.03.2013 N 03-04-06/6394).

Иными словами, работник расходует суточные по своему усмотрению и не отчитывается перед работодателем за их целевое использование. Полагаем, такой подход в полной мере должен быть распространен и на суточные при разъездном характере работы.

Данной точки зрения придерживаются и суды.

Так, в постановлении ФАС Поволжского округа от 29.04.2014 N А65-15922/2013 доводы налогового органа об отсутствии каких-либо документов, подтверждающих, что работники во время служебных командировок несли какие-либо расходы, отклонены судом, так как в качестве таких документов предоставлены трудовые договора, отчеты о служебных поездках, положения о порядке возмещения расходов, связанных со служебными поездками работников, путевые листы, товарно-транспортные накладные, акты оказанных услуг. Данные документы содержат информацию о водителе, маршруте движения транспортного средства и продолжительности поездки. Указанные документы подтверждают факт нахождения работника в разъезде.

Кроме того, по своему характеру данная компенсация (суточные) не предполагает возмещения документально подтвержденных расходов, а определяется исходя из продолжительности поездки. Статья 168.1 ТК РФ, ст. 9 Закона N 212-ФЗ не предусматривают признания выплаты компенсационной только в случае, если работником представляется документ, подтверждающий сумму понесенных им расходов (смотрите постановления АС Поволжского округа от 20.02.2018 N Ф06-29644/18 по делу N А65-12295/2017, Одиннадцатого ААС от 25.11.2013 N 11АП-18375/13).

В постановлении АС Северо-Западного округа от 15.02.2017 N Ф07-12816/2016 по делу N А66-7002/2016 судьи признали, что спорные выплаты (суточные) по своему характеру и содержанию не являются оплатой труда, а представляют собой компенсацию, направленную на возмещение дополнительных затрат водителей, водителей-экспедиторов, направляемых в служебные поездки. В обоснование произведенных выплат организацией представлены положение о возмещении расходов на проезд работникам при выполнении своих должностных обязанностей, трудовые договоры с работниками, приказы о приеме на работу, приказы о направлении в служебные поездки, путевые листы, авансовые отчеты. Смотрите также постановления АС Поволжского округа от 30.10.2017 N Ф06-25897/17 по делу N А65-27526/2016, АС Центрального округа от 03.08.2017 N Ф10-2846/2017 по делу N А14-8389/2016, АС Северо-Западного округа от 23.01.2017 N Ф07-11950/2016 по делу N А66-2009/2016, АС Уральского округа от 05.07.2017 N Ф09-3285/17 по делу N А60-40533/2016, АС Северо-Западного округа от 15.01.2016 по делу N А66-6195/2015, от 23.06.2016 по делу N А66-6194/2015, ФАС Московского округа от 12.03.2012 N А40-47608/11-91-203 и др.

Вместе с тем существует арбитражная практика, в которой высказывается иное мнение. Так, в постановлении Пятнадцатого ААС от 23.05.2017 N 15АП-3810/2017 судьи посчитали, что в том случае, когда выплаты производятся работникам, постоянная работа которых протекает в пути и имеет разъездной характер, и при этом не представляют собой возмещение понесенных работниками конкретных (определенных) расходов, не являются выплатами суточных, а производятся в порядке, установленном локальными нормативными актами и коллективным договором, имеют фиксированный и систематический характер, выплачиваются постоянно и в соответствии с выполняемой трудовой функцией, то такие выплаты входят в действующую в организации систему оплаты труда, в связи с чем они являются объектом обложения страховыми взносами (смотрите также постановление Восемнадцатого ААС от 23.07.2014 N 18АП-6999/14 по делу N А47-8161/2013).

Учитывая вышесказанное, считаем, что в целях исключения суточных, выплачиваемых работникам за разъездной характер работы, из облагаемой базы по страховым взносам и НДФЛ необходимо документальное подтверждение факта, что выплата суточных произведена сотруднику, чья работа носит разъездной характер в соответствии с порядком, закрепленным в локальных нормативных актах организации, а также факта совершения работником служебной поездки с проживанием вне места постоянного жительства. По нашему мнению, таким подтверждением могут служить следующие документы:

- коллективные договоры (соглашения, иные локальные нормативные акты), в которых определен перечень должностей и категорий работников, чья работа носит разъездной характер;

- локальные нормативные акты (в том числе трудовые договоры), определяющие размеры и порядок возмещения расходов, понесенных работниками в связи со служебными поездками;

- приказы о направлении в служебные поездки;

- проездные документы, отчеты о выполненной работе, маршрутные листы, путевые листы, авансовые отчеты и т.п.