Порядок учета основных средств при утрате права на применение «упрощенки»

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Организация в рассматриваемой ситуации вправе признать в расходах при расчете налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, всю стоимость приобретенных ею основных средств, оплаченных в I полугодии 2014 года, равными долями на 31.03.2014 и на 30.06.2014 при условии выполнения требований главы 26.2 НК РФ.

Обоснование позиции:

В случае если объектом налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН (далее - Налог), являются доходы, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов (п. 2 ст. 346.18 НК РФ).

Закрытый перечень расходов, которые могут быть учтены при формировании налоговой базы по Налогу, приведен в п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Так, на основании пп. 1 п. 1, п. 2 ст. 346.16 НК РФ при расчете налоговой базы по Налогу могут быть учтены расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств (с учетом положений п.п. 3 и 4 ст. 346.16 НК РФ) при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, то есть при условии, что они обоснованы (экономически оправданы), документально подтверждены и направлены на получение дохода.

Подпункт 1 п. 3 ст. 346.16 НК РФ устанавливает, что расходы на приобретение основных средств, осуществленные в периоде применения УСН, принимаются с момента ввода их в эксплуатацию. При этом в течение налогового периода (календарного года - п. 1 ст. 346.19 НК РФ) расходы принимаются за отчетные периоды равными долями. Отчетными периодами для целей исчисления Налога признаются I квартал, полугодие и девять месяцев календарного года (п. 2 ст. 346.19 НК РФ).

Согласно п. 2 ст. 346.17 НК РФ расходами налогоплательщика, применяющего УСН, признаются затраты после их фактической оплаты, которой признается прекращение обязательства налогоплательщика-приобретателя товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав.

Расходы на приобретение основных средств, учитываемые в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 346.16 НК РФ, отражаются в последнее число отчетного (налогового) периода в размере уплаченных сумм. Указанные расходы учитываются только по основным средствам и нематериальным активам, используемым при осуществлении предпринимательской деятельности (пп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Таким образом, налогоплательщики, применяющие УСН с объектом налогообложения «доходы минус расходы», вправе учесть затраты на приобретение основных средств (в периоде применения УСН), отвечающие требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ, только при выполнении следующих условий: приобретенные основные средства введены в эксплуатацию (используются при осуществлении предпринимательской деятельности) и оплачены (дополнительно смотрите письмо ФНС России от 31.03.2011 № КЕ-3-3/1003).

Кроме того, организации в рассматриваемой ситуации необходимо учитывать и п. 4 ст. 346.17 НК РФ: при переходе налогоплательщика с объекта налогообложения в виде доходов на объект налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, расходы, относящиеся к налоговым периодам, в которых применялся объект налогообложения в виде доходов, при исчислении налоговой базы не учитываются (смотрите также письмо УФНС России по г. Москве от 05.04.2011 № 16-15/036626@).

На наш взгляд, иных ограничений для учета произведенных организацией в рассматриваемой ситуации расходов на приобретение основных средств при расчете налоговой базы по Налогу глава 26.2 НК РФ, в том числе и ст. 346.25 НК РФ, не устанавливает.

Нормы главы 26.2 НК РФ не разъясняют порядка определения налогового периода, к которому относятся те или иные расходы налогоплательщика для целей п. 4 ст. 346.17 НК РФ.

Например, из писем Минфина России от 26.05.2014 № 03-11-06/2/24949 (п. 2), от 24.05.2013 № 03-11-06/2/18966, от 07.12.2009 № 03-11-06/2/257, письма ФНС России от 01.09.2011 № ЕД-4-3/14218@, постановления Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.10.2011 № 11АП-10905/11 (оставлено без изменения постановлением ФАС Поволжского округа от 26.01.2012 № Ф06-11368/11 по делу № А65-834/2011) следует, что при определении периода, к которому относятся осуществленные налогоплательщиками расходы, необходимо руководствоваться установленными ст. 346.17 НК РФ правилами признания расходов. В частности, такие выводы были сделаны применительно к материальным расходам, расходам в виде периодических (текущих) платежей за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности и средствами индивидуализации, процентов, уплачиваемых за предоставление в пользование денежных средств, на оплату услуг.

Однако в письмах Минфина России от 26.05.2014 № 03-11-06/2/24949 (п. 1), от 07.09.2010 № 03-11-06/2/142 специалисты финансового ведомства придерживались иной логики рассуждений, в частности в отношении расходов в виде заработной платы и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, согласно которой в целях применения п. 4 ст. 346.17 НК РФ нужно руководствоваться моментом их начисления. Аналогичный подход нашел поддержку в постановлении Шестого арбитражного апелляционного суда от 20.12.2011 № 06АП-5040/11 применительно к расходам в виде процентов за пользованием кредитом.

В отношении же возможности признания расходов на приобретение основных средств в схожей с рассматриваемой ситуации Минфин России ориентировался на период, к которому относится дата их ввода в эксплуатацию (письмо от 24.07.2013 № 03-11-11/29209). Из ряда других официальных разъяснений относительно порядка признания расходов на приобретение, сооружение и изготовление основных средств при переходе на объект налогообложения «доходы минус расходы», по нашему мнению, вытекает, что они могут быть учтены при расчете налоговой базы по Налогу, если все условия для их признания относятся к периоду применения указанного объекта налогообложения (смотрите, например, письма Минфина России от 03.04.2012 № 03-11-11/115, от 26.10.2010 № 03-11-06/2/165, письмо УФНС России по г. Москве от 23.12.2009 № 16-15/135873).

Принимая во внимание, что дата признания осуществленных организацией расходов на приобретение основных средств относится к периоду применения ею объекта налогообложения по Налогу «доходы минус расходы» (оплата основных средств произведена в I квартале 2014 года), с учетом п. 7 ст. 3 НК РФ полагаем, что она вправе учесть их при формировании налоговой базы по Налогу в 2014 году при условии выполнения требований главы 26.2 НК РФ. Однако не исключено, что данную точку зрения организации придется отстаивать в суде.

Поскольку последним налоговым периодом по Налогу для организации в данном случае будет являться первое полугодие 2014 года (п. 4 ст. 346.13 НК РФ, письма ФНС России от 24.12.2013 № СА-4-7/23263, от 27.03.2012 № ЕД-4-3/5146@ (п.п. 3.2 и 2 соответственно), письма Минфина России от 08.06.2005 № 03-03-02-04/1-138, от 24.05.2005 № 03-03-02-04/2/10, постановление Президиума ВАС РФ от 02.07.2013 № 169/13 по делу № А43-36999/2011, определение ВАС РФ от 08.04.2013 № ВАС-169/13 по делу № А43-36999/2011), считаем, что стоимость приобретенных основных средств может быть учтена в расходах полностью в течение I полугодия 2014 года: на 31.03.2014 и на 30.06.2014 в равных долях.

ГАРАНТ

Комментарии

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться  

Имя *

Комментарий *    

Добавить комментарий