Предоставленные займы: бухгалтерский учет и отражение в отчетности

По материалам книги-справочника «Годовой отчет» под общ. редакцией В.Верещаки (http://go.garant.ru/book/)

Проценты, которые получатель должен платить по займу, обычно прописывают в договоре. Если такого условия в нем нет, то их рассчитывают исходя из ставки рефинансирования, действующей на момент возврата займа.

Компания вправе выдать и беспроцентный заем. Однако подобное условие обязательно должно быть прописано в договоре. Исключение предусмотрено лишь для займов, выдаваемых не в денежной, а в натуральной форме. По умолчанию считается, что они беспроцентные. В то же время компания вправе установить в договоре обязанность заемщика уплачивать проценты и по ним. Отметим, что сумму беспроцентных займов в составе финансовых вложений не учитывают. Поэтому по строке 1170 баланса их не отражают. Для подобных займов предназначены строки 1190 (по долгосрочным) или 1230 (по краткосрочным) бухгалтерского баланса.

Какие-либо дополнительные затраты, связанные с выдачей заемных средств (на юридическую экспертизу договора, оплату консультационных услуг и т.д.), учитывают в составе прочих расходов (). Операции по выдаче займов в денежной форме НДС не облагают. Не начисляют налог и на сумму процентов, которые по ним начислены. Поэтому «входной» НДС по тем или иным затратам, связанным с выдачей средств сторонним лицам, к вычету не принимают. Сумму налога включают в состав прочих расходов компании.

(*) п. 35 ПБУ 19/02

Проценты, начисленные по займам, отражают в составе либо выручки от продаж (если подобные сделки являются обычным видом деятельности), либо прочих доходов (если эти поступления не связаны с обычными видами деятельности фирмы). Их начисляют по окончании каждого отчетного периода (месяца) в соответствии с условиями договора. Это предусмотрено пунктом 16 ПБУ 9/99. Факт уплаты процентов заимодавцем значения не имеет.

Сумму процентов отражают на счетах по учету расчетов. На размер финансовых вложений она не влияет. Это связано с тем, что ПБУ 19/02 предусматривает ограниченный перечень случаев, когда те или иные операции приводят к увеличению стоимости вложений. При этом начисление процентов по выданным заемным средствам в нем не предусмотрено. Такие проценты могут учитываться по счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (если заем выдан стороннему лицу) или 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» (если заем выдан сотруднику компании).

Порядок уплаты процентов заемщиком также определяют в договоре. Если он там не указан, то заемщик обязан перечислять их ежемесячно до погашения суммы займа.

Пример

В январе компания выдала долгосрочный заем другой фирме в сумме 4 000 000 руб. Он предоставлен под 24% годовых. Проценты начисляются за каждый день пользования займом. Уплата процентов заемщиком происходит не позднее окончания каждого квартала. Дополнительные расходы, связанные с выдачей займа, составили 11 800 руб. (в том числе НДС – 1800 руб.).

Операции по выдаче займа будут отражены записями:

Дебет 58 Кредит 51

– 4 000 000 руб. – перечислена сумма займа заемщику;

Дебет 19 Кредит 60

– 1800 руб. – учтен НДС по расходам, связанным с выдачей займа;

Дебет 91-2 Кредит 60

– 10 000 руб. (11 800 – 1800) – учтены расходы, связанные с выдачей займа;

Дебет 91-2 Кредит 19

– 1800 руб. – списан НДС по расходам, связанным с выдачей займа;

Дебет 76 Кредит 91-1

– 81 311 руб. (4 000 000 руб. х 24% : 366 дн. х 31 дн.) – начислены проценты за январь;

Дебет 76 Кредит 91-1

– 76 066 руб. (4 000 000 руб. х 24% : 366 дн. х 29 дн.) – начислены проценты за февраль;

Дебет 76 Кредит 91-1

– 81 311 руб. (4 000 000 руб. х 24% : 366 дн. х 31 дн.) – начислены проценты за март;

Дебет 51 Кредит 76

– 238 688 руб. (81 311 + 76 0 66 + 81 311) - получены проценты за I кв.

 

Далее операции по начислению процентов компания отражает в аналогичном порядке. При возврате суммы займа нужно сделать запись:

Дебет 51 Кредит 58

– 4 000 000 руб. – сумма займа возвращена на расчетный счет компании.

Заем может быть предоставлен как в безналичной, так и в наличной форме. Во втором случае на него распространяются все требования, связанные с ограничением наличных расчетов. Так, сумма наличных, выплачиваемая по одному договору, не может превышать 100 000 рублей (*). Однако это ограничение не применяют, если деньги выдаются гражданину, который не зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя. Поэтому, например, работнику компании или ее владельцу заем может быть выдан в большей сумме. В этой ситуации нужно учитывать, что выдача займа за счет наличной выручки, поступившей в кассу компании, не допускается (**).

(*) указание Банка России от 20.06.2007 г. № 1843-У.

(**) письмо Банка России от 04.12.2007 г. № 190-Т.

При проведении операции по возврату или выдаче наличных займов контрольно-кассовую технику использовать не нужно. Это связано с тем, что в такой ситуации реализации товаров, работ или услуг не происходит (*). Данное правило в полной мере применяют и в отношении процентов по займу, которые внесены в кассу заимодавца наличными.

(*) пост. Президиума ВАС РФ от 03.08.2004 г. № 3009/04.

Если фирма выдает процентный заем в натуральной форме (товарами или материалами), то прежде всего необходимо отразить их выбытие. Дело в том, что право собственности на эти ценности переходит от компании-заимодавца к заемщику. Следовательно, происходит его реализация. Отметим, что операции по выдаче займа в товарном виде от НДС не освобождаются. Поэтому при передаче имущества в заем фирме-заимодавцу следует начислить налог к уплате в бюджет. После возврата займа отражаются операции по оприходованию полученного имущества. Сумму «входного» НДС компания может принять к вычету в обычном порядке. При этом если компания выдала заем физлицу, предпринимателю или другой компании, которые не являются плательщиками налога, то такого права у нее не возникает.

Пример

В январе компания выдала долгосрочный заем другой фирме. Заем предоставлен товарами. Их стоимость, определенная в договоре, составляет 2 360 000 руб. (в том числе НДС – 360 000 руб.). Себестоимость товаров составляет 2 000 000 руб. Заем выдан под 24% годовых. Проценты начисляются за каждый день пользования займом. Уплата процентов заемщиком происходит не позднее окончания каждого квартала.

Операции по выдаче займа будут отражены записями:

Дебет 76 Кредит 90-1

– 2 360 000 руб. – отражена выручка от реализации товаров;

Дебет 90-2 Кредит 68

– 360 000 руб. – начислен НДС;

Дебет 90-3 Кредит 41

– 2 000 000 руб. – списана себестоимость товаров, переданных в заем;

Дебет 58 Кредит 76

– 2 360 000 руб. – отражена сумма займа;

Дебет 76 Кредит 91-1

– 47 974 руб. (2 360 000 руб. х 24% : 366 дн. х 31 дн.) – начислены проценты за январь;

Дебет 76 Кредит 91-1

– 44 879 руб. (2 360 000 руб. х 24% : 366 дн. х 29 дн.) – начислены проценты за февраль;

Дебет 76 Кредит 91-1

– 47 974 руб. (2 360 000 руб. х 24% : 366 дн. х 31 дн.) – начислены проценты за март;

Дебет 51 Кредит 76

– 140 827 руб. (47 974 + 44 879 + 47 974) – получены проценты за I кв.

Далее операции по начислению процентов компания отражает в аналогичном порядке. При возврате суммы займа нужно сделать записи:

Дебет 19 Кредит 76

– 360 000 руб. – учтен НДС по возвращенным товарам;

Дебет 41 Кредит 76

– 20 000 00 руб. (2 360 000 – 360 000) – оприходованы возвращенные товары;

Дебет 68 Кредит 19

– 360 000 руб. – принят к вычету НДС по возвращенным товарам;

Дебет 76 Кредит 58

– 2 360 000 руб. – списана сумма возвращенного займа.

Компания может предоставить другому лицу заем, сумма которого выражена в иностранной валюте (например, долларах США, евро). В данном случае необходимо учитывать, что суммы предоставленных другим организациям займов, выраженные в иностранной валюте, числящиеся в организации в качестве финансовых вложений, подлежат пересчету как на дату совершения операции в иностранной валюте, так и на отчетную дату (*).

(*) письмо Минфина России от 29.01.2008 г. № 07-05-06/18.

Многие специалисты считают, что данное положение применимо в отношении лишь краткосрочных финвложений. Ведь для формирования бухгалтерской отчетности стоимость вложений во внеоборотные активы (в том числе и долгосрочные финвложения) принимается в оценке в рублях по курсу, действовавшему на дату совершения операции в иностранной валюте, в результате которой указанные активы и обязательства принимаются к учету. Пересчет стоимости таких вложений после их принятия к бухучету в связи с изменением курса не производится (*).

(*) п. 10 ПБУ 3/2006.

Однако бухгалтерский учет должен формировать полную и достоверную информацию о деятельности компании. Поэтому такой пересчет необходим в отношении как краткосрочных, так и долгосрочных вложений.

Если курсы инвалюты на момент выдачи займа и на дату составления отчетности (день возврата займа) будут отличаться, у компании в бухгалтерском учете возникнут курсовые разницы. Положительные отражают в составе прочих доходов, отрицательные – прочих расходов компании. Их учитывают по счету 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчет 1

«Прочие доходы» или 2 «Прочие расходы»).

Мнение специалиста

Одной из основных задач бухгалтерского учета является формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой как внутренним, так и внешним пользователям бухгалтерской отчетности. Следовательно, с учетом того, что выданный заем представляет собой прежде всего дебиторское требование организации, выраженное в валюте, курс которой не является стабильным, по нашему мнению, наиболее достоверной информацией для пользователя будет являться все же сумма займа, пересчитанная в рубли по курсу на каждую отчетную дату.

Е. Титова, эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ, член Палаты налоговых консультантов

В. Горностаев, рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор

Пересчету также подлежит и задолженность заимодавца по уплате процентов по полученному им займу, сумма которого установлена в инвалюте.

Пример

В январе компания выдала заем другой фирме. Сумма займа выражена в долларах США и составляет 20 000 USD. Средства предоставлены под 24% годовых. Проценты начисляются за каждый день пользования займом также в долларах США. Уплата процентов заемщиком происходит не позднее окончания каждого квартала. Заем был возвращен в апреле вместе с процентами, начисленными за этот месяц.

Сумма процентов составила:

– за январь:

20 000 USD х 24% : 366 дн. х 31 дн. = 407 USD;

– за февраль:

20 000 USD х 24% : 366 дн. х 29 дн. = 380 USD;

– за март:

20 000 USD х 24% : 366 дн. х 31 дн. = 407 USD;

– за апрель:

20 000 USD х 24% : 366 дн. х 30 дн. = 393 USD.

Предположим, что курс доллара США составил:

– на день выдачи займа – 29 руб./USD;

– на последнее число января – 29,2 руб./USD;

– на последнее число февраля – 29,3 руб./USD;

– на последнее число марта – 29,6 руб./USD;

– на день возврата займа и начисления процентов за апрель – 30 руб./USD.

Операции по выдаче и возврату займа, а также процентов по нему будут отражены записями:

Дебет 58 Кредит 51

– 580 000 руб. (20 000 USD х 29 руб./USD) – перечислен заем;

Дебет 76 Кредит 91-1

– 11 884 руб. (407 USD х 29,2 руб./USD) – начислены проценты за январь;

Дебет 58 Кредит 91-1

– 4000 руб. (20 000 USD х (29,2 руб./USD – 29 руб./USD)) – отражена курсовая разница по сумме займа на конец января;

Дебет 76 Кредит 91-1

– 11 134 руб. (380 USD х 29,3 руб./USD) – начислены проценты за февраль;

Дебет 58 Кредит 91-1

– 2000 руб. (20 000 USD х (29,3 руб./USD – 29,2 руб./USD)) – отражена курсовая разница по сумме займа на конец февраля;

Дебет 76 Кредит 91-1

– 41 руб. (407 USD х (29,3 руб./USD – 29,2 руб./USD)) – отражена курсовая разница по процентам, начисленным за январь;

Дебет 76 Кредит 91-1

– 12 047 руб. (407 USD х 29,6 руб./USD) – начислены проценты за март;

Дебет 58 Кредит 91-1

– 6000 руб. (20 000 USD х (29,6 руб./USD – 29,3 руб./USD)) – отражена курсовая разница по сумме займа на конец марта;

Дебет 76 Кредит 91-1

– 236 руб. ((407 USD + 380 USD) х (29,6 руб./USD – 29,3 руб./USD)) – отражена курсовая разница по процентам, начисленным за январь и февраль;

Дебет 76 Кредит 91-1

– 11 790 руб. (393 USD х 30 руб./USD) – начислены проценты за апрель;

Дебет 58 Кредит 91-1

– 8000 руб. (20 000 USD х (30 руб./USD – 29,6 руб./USD)) – отражена курсовая разница по сумме займа на конец апреля;

Дебет 76 Кредит 91-1

– 478 руб. ((407 USD + 380 USD + 407 USD) х (30 руб./USD – 29,6 руб./USD)) – отражена курсовая разница по процентам, начисленным за январь, февраль и март;

Дебет 51 Кредит 58

– 600 000 руб. (20 000 USD х 30 руб./USD) – возвращен заем;

Дебет 51 Кредит 76

– 47 610 руб. ((407 USD + 380 USD + 407 USD + 393 USD) х 30 руб./USD) поступили проценты по займу.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Комментарии

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться  

Имя *

Комментарий *    

Добавить комментарий