Списываем основные средства

Чем руководствоваться

1. Приказ Минфина России от 24.12.2010 № 186н <О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету>.

2. ПБУ 6/01 «Учет основных средств».

3. Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утв. приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н.

4. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н.

5. Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н.

6. МСФО (IAS) 16 «Основные средства».

Вопросов о том, как списывать основные средства (ОС), дальнейшее использование которых невозможно, до 2011 почти не возникало. Все подробности операции были расписаны в нормативных документах (старая редакция приказа Минфина России от 29.07.1998 № 34н). Однако финансисты издали Приказ № 186н 1, которым полностью отменили сложившийся порядок списания. Взамен чиновники ничего не предложили.

Выясним, как нужно действовать сейчас, для чего сначала придется вернуться к прежнему порядку.

Что было раньше

Правила. Порядок списания ОС был закреплен в п. 84 Методических указаний 3. Там настойчиво рекомендовалось использовать субсчет «Выбытие основных средств» к счету 01 «Основные средства». Кроме того, предусматривалось развернутое (отдельное) отражение расходов и доходов от выбытия на счете 91 «Прочие доходы и расходы»:

• остаточная стоимость объекта списывалась с кредита субсчета «Выбытие основных средств» к счету 01 в дебет счета 91;
• стоимость оприходованных материальных ценностей, полученных от разборки объекта по цене возможного использования, или сумма выручки от их продажи учитывалась по кредиту счета 91;
• расходы по выбытию объекта основных средств учитывались по дебету счета 91. Их можно было предварительно собирать на счете 23 «Вспомогательные производства».

Еще один важный вывод из п. 84 Методических указаний: процедура выбытия объекта основных средств завершалась проводкой Дт 91-2 Кт 01 субсчет «Выбытие основных средств». Значит, в балансе основное средство должно было «висеть» до окончания всех процедур по фактической ликвидации объекта, то есть пока не были заполнены все разделы акта формы ОС-4, ОС-4а или ОС-4б. Эти процедуры могли длиться до нескольких месяцев, и все это время компания должна была платить налог на имущество.

ПРОСТОВАЖНО ЗНАТЬ

С 1 октября 2011 года НДС, предъявленный подрядчиками на стоимость работ по ликвидации основных средств, можно принять к вычету. На это есть прямое указание в п. 6 ст. 171 НК РФ (в редакции Федерального закона от 19.07.2011 № 245-ФЗ).

ПРИМЕР 1

Руководство ООО «Фабрика» решило с 20 января 2010 года прекратить использовать старый гидравлический пресс. На его месте запланировали установить новое оборудование. Для ликвидации объекта сформировали комиссию, которая с 20.01.2010 (после остановки пресса) приступила к выявлению ценных запчастей и материалов в оборудовании пресса и оценке предстоящих затрат по разборке и вывозу деталей. То есть акт ОС-4 на списание пресса начали заполнять с 20 января.

Пресс был приобретен до 2001 года, поэтому НДС восстанавливать не нужно. Первоначальная стоимость с учетом переоценок – 2 000 000 руб. На 20 января 2010 года сумма начисленной амортизации с учетом переоценок составила 1 600 000 руб.

«Фабрика» заключила договор с ЗАО «Кувалда», которое обязалось разобрать пресс, нужные детали оставить собственнику, а оставшийся металлолом передать ООО «Самоделкин».

Рыночная стоимость оставленных полезных запчастей и материалов составила 300 000 руб. Запчасти оприходованы на склад «Фабрики» 15 апреля 2010 года. С «Кувалдой» подписан промежуточный акт о выполненных работах на сумму 60 000 руб. плюс НДС 10 800 руб.

После взвешивания лома «Самоделкин» заплатил «Фабрике» 180 000 руб. (реализация лома не облагается НДС). Накладная на прием лома подписана 20 июня 2010 года.

Общая стоимость работ «Кувалды» – 200 000 руб. плюс НДС 36 000 руб. Окончательный акт о выполненных «Кувалдой» работах стороны подписали 30 июня 2010 года.

Для упрощения примера будем считать, что «Фабрика» относится к малому бизнесу и не применяет ПБУ 18/02.

Проводки ООО «Фабрика» сделала следующие:

20 января (начинается заполнение акта по форме ОС-4)

Дт 01 субсчет «Выбытие основных средств» Кт 01 2 000 000 руб. – списана первоначальная стоимость пресса;

Дт 02 Кт 01 субсчет «Выбытие основных средств» 1 600 000 руб. – списана начисленная амортизация;

15 апреля

Дт 10-5 Кт 91-1 300 000 руб. – оприходованы запчасти;

Дт 23 Кт 60 60 000 руб. – приняты работы «Кувалды»;

Дт 19 Кт 60 10 800 руб. – учтен НДС по работам.

20 июня

Дт 10-6 Кт 91-1 180 000 руб. – учтен металлолом от разборки пресса;

Дт 62 Кт 91-1 180 000 руб. – отражена выручка от реализации металлолома;

Дт 91-2 Кт 10-6 180 000 руб. – списана стоимость металлолома.

30 июня (закрытие акта по форме ОС-4)

Дт 23 Кт 60 140 000 руб. (200 000 – 60 000) – приняты работы «Кувалды»;

Дт 19 Кт 60 25 200 руб. (36 000 – 10 800) – учтен НДС по работам;

Дт 91-2 Кт 23 200 000 руб. – отражен расход по работам «Кувалды»;

Дт 68 Кт 19 36 600 руб. – НДС принят к вычету;

Дт 91-2 Кт 01 субсчет «Выбытие основных средств» 400 000 руб. – списана остаточная стоимость пресса.

В балансе «Фабрики» за I квартал 2010 года отражена остаточная стоимость основного средства 400 000 руб. В отчете о прибылях и убытках по статье «Прочие доходы» отражена сумма 660 000 руб. (300 000 + 180 000 + 180 000), а по статье «Прочие расходы» – 780 000 руб. (180 000 + 200 000 + 400 000).

Как стало теперь

После издания Приказа № 186н 1 утратил силу п. 84 Методических указаний 3. Кроме того, из п. 79 Методических указаний и п. 54 Положения 4 исчезло требование о том, что полученные при демонтаже основных средств материальные ценности приходуются с одновременным отражением прочего дохода.

Зато чиновники подчеркнули, что дебетовать счет 10 нужно «на дату списания объектов основных средств» (п. 79 Методических указаний).

В итоге возникла путаница, каким образом все-таки отражать в учете списание основных средств.

Решение по порядку отражения доходов и расходов можно найти в международных стандартах финансовой отчетности, как это предусмотрено п. 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика». В МСФО-отчетности финансовый результат от списания основных средств отражается в отчете о прибылях и убытках свернуто (п. 71 IAS 16). То есть определяется разница между чистыми поступлениями от выбытия, если они имеются, и балансовой стоимостью объекта. Положительная разница – доход, отрицательная – расход. Аналогичные правила есть и в проекте нового ПБУ по учету основных средств.

Таким образом, с 2011 года при списании основных средств:

• доходы и расходы, связанные со списанием, отражаются свернуто, одной суммой;
• субсчет «Выбытие основных средств» к счету 01 можно не использовать.

Однако после всех изменений в Инструкции к Плану счетов 5 сохранилась такая фраза:

«По окончании процедуры выбытия остаточная стоимость объекта списывается со счета 01 на счет 91».

Добавим сюда выкладку о том, что дебетовать счет 10 нужно на дату списания объектов основных средств (из Методических указаний 3 и Положения 4, а также вывод о свернутом отражении доходов и расходов.

Получается, что списать остаточную стоимость ОС со счета 01 можно только после того, как будут проведены все операции по ликвидации объекта.

Возможно ли списание до конца ликвидации

На самом деле компания имеет возможность списать ОС, не дожидаясь завершения ликвидации. Обоснуем этот вывод.

Появление Приказа № 186н 1 – это очередная попытка сблизить российский бухучет и МСФО. Однако из-за фразы в Инструкции 5по-прежнему остается невыполнимымтребование п. 29 ПБУ 6/01. В нем говорится, что стоимость объекта, который выбывает или не способен приносить доход в будущем, подлежит списанию в бухгалтерском учете. Это требование заимствовано из МСФО. В частности, в п. 67 IAS 16 сказано: когда от использования или выбытия объекта основных средств не ожидается никаких будущих экономических выгод, прекращается признание балансовой стоимости объекта.

Таким образом, по правилам ПБУ 6/01 и МСФО, когда объект, подлежащий ликвидации, перестает использоваться, он сразу перестает отражаться в составе основных средств. Этот актив подлежит переквалификации в другой. Например, может использоваться статья «Внеоборотные активы в процессе выбытия». И такой актив следует показывать уже в разделе баланса «Оборотные активы», если только выбытие не затянется на период более года. Инструкция же 5 фактически не позволяет выполнить это правило.

Словом, у компании есть два варианта:

• нарушить п. 29 ПБУ 6/01, но выполнить требование Инструкции к Плану счетов (в итоге - переплатить налог на имущество). Иначе говоря, списать ОС после завершения всех процедур;
• не отступать от ПБУ 6/01, но нарушить требование Инструкции (но зато перестать платить налог на имущество). Другими словами, списать ОС сразу, как только оно перестанет использоваться.

Списываем ОС по завершении ликвидации. При таком варианте, если объект перестает использоваться до отчетной даты, а часть операций по ликвидации происходит после отчетной даты, в балансе на отчетную дату фигурирует остаточная стоимость объекта. То есть в балансе показывается объект основных средств, который уже не приносит экономических выгод. Это вводит в заблуждение пользователей отчетности.

К тому же, фирма продолжает платить налог на имущество, хотя уже перестала начислять амортизацию в бухгалтерском и налоговом учете.

ПРИМЕР 2

Предположим, что все операции произошли в 2012 году. При этом «Фабрика» решила не рисковать с налогом на имущество. Бухгалтер принял решение использовать счет 23 «Вспомогательные производства» (как раньше) и счет 98 «Доходы будущих периодов».

Проводки «Фабрики» будут такими:

20 января (открытие акта по форме ОС-4)

Дт 01 субсчет «Выбытие основных средств» Кт 01 2 000 000 руб. – списана первоначальная стоимость;

Дт 02 Кт 01 субсчет «Выбытие основных средств» 1 600 000 руб. – списана амортизация;

15 апреля

Дт 10-5 Кт 98 300 000 руб. – оприходованы запчасти;

Дт 23 Кт 60 60 000 руб. – приняты работы «Кувалды»;

Дт 19 Кт 60 10 800 руб. – учтен НДС.

20 июня

Дт 10-6 Кт 98 180 000 руб. – учтен металлолом от разборки пресса;

Дт 62 Кт 91-1 180 000 руб. – отражена выручка от реализации металлолома;

Дт 91-2 Кт 10-6 180 000 руб. – списана стоимость металлолома.

30 июня (закрытие акта по форме ОС-4)

Дт 23 Кт 60 140 000 руб. (200 000 – 60 000) – приняты работы «Кувалды»;

Дт 19 Кт 60 25 200 руб. (36 000 – 10 800) – учтен НДС;

Дт 98 Кт 23 200 000 руб. – отражен расход по работам «Кувалды»;

Дт 68 Кт 19 36 600 руб. – НДС принят к вычету;

Дт 98 Кт 01 субсчет «Выбытие основных средств» 280 000 руб. (300 000 + 180 000 – 200 000) – списана часть остаточной стоимости пресса (закрытие счета 98);

Дт 91-2 Кт 01 субсчет «Выбытие основных средств» 120 000 руб. (400 000 – 280 000) – списана другая часть остаточной стоимости, определен убыток от выбытия.

В балансе за I квартал 2012 года отражена остаточная стоимость основного средства 400 000 руб. В отчете о прибылях и убытках по статье «Прочие расходы» отражена сумма 300 000 руб. (120 000 + 180 000).

Списываем объект сразу. Итак,компания может списать остаточную основного средства со счета 01 сразу, как только объект перестает использоваться, не дожидаясь завершения ликвидационных процедур.

ПРАКТИЧНОВОСПОЛЬЗУЙТЕСЬ

Решение списать основное средство сразу, как оно перестает использоваться в хозяйственной деятельности, важно оформить это решение организационно-распорядительным документом. К примеру, приказом руководства.

Например, объект перестает использоваться до отчетной даты, а часть операций по ликвидации происходит после нее. Тогда в балансе на отчетную дату уже не будет остаточной стоимости объекта. Этот вариант более приближен к положениям IAS 16, и отчетность будет более достоверна. Кроме того, компания может сэкономить на налоге на имущество, перестав его платить раньше. При таком варианте учета субсчет «Выбытие основных средств» не используется.

ПРИМЕР 3

Фабрика» планирует не переплачивать налог и списать ОС сразу. Бухгалтер решил использовать счет 97 «Расходы будущих периодов» и счет 98 «Доходы будущих периодов». Причем доходы и расходы от реализации металлолома с нулевым результатом компания отражает свернуто. Проводки «Фабрика» сделала такие:

20 января (открытие акта по форме ОС-4)

Дт 02 Кт 01 1 600 000 руб. – списана амортизация объекта;

Дт 97 Кт 01 400 000 руб. – списана остаточная стоимость.

15 апреля

Дт 10-5 Кт 98 300 000 руб. – оприходованы запчасти;

Дт 97 Кт 60 60 000 руб. – приняты работы «Кувалды»;

Дт 19 Кт 60 10 800 руб. – учтен НДС.

20 июня

Дт 10-6 Кт 98 180 000 руб. – учтен металлолом от разборки пресса;

Дт 62 Кт 91-1 180 000 руб. – отражена выручка от реализации металлолома;

Дт 91-2 Кт 10-6 180 000 руб. – списана стоимость металлолома.

30 июня (закрытие акта по форме ОС-4)

Дт 97 Кт 60 140 000 руб. (200 000 – 60 000) – приняты работы «Кувалды»;

Дт 19 Кт 60 25 200 руб. (36 000 – 10 800) – учтен НДС;

Дт 68 Кт 19 36 600 руб. – НДС принят к вычету;

Дт 98 Кт 97 480 000 руб. (300 000 + 180 000) – закрытие счета 98 по окончании ликвидации объекта;

Дт 91-2 Кт 97 120 000 руб. (400 000 + 60 000 + 140 000 – 480 000) – определен убыток от выбытия.

В балансе за I квартал 2012 года не отражена остаточная стоимость пресса. Вместо этого в группе статей «Запасы» раздела «Оборотные активы» присутствует статья «Ликвидация имущества», где отражена сумма 400 000 руб. со счета 97. В отчете о прибылях и убытках по статье «Прочие расходы» отражена сумма 120 000 руб.

Комментарии

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться  

Имя *

Комментарий *    

Добавить комментарий