Законодательство / Законопроекты / Проект ПБУ «Учет затрат на освоение природных ресурсов»

Проект ПБУ «Учет затрат на освоение природных ресурсов»

25.03.2010

Проект

Положение по бухгалтерскому учету

«Учет затрат на освоение природных ресурсов»

(ПБУ 22/2010)

I. Общие положения

1. Настоящее Положение устанавливает порядок формирования в бухгалтерском учете и раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о затратах на поиск, оценку и разведку запасов полезных ископаемых, например, нефти, природного газа, руд железных и цветных металлов и других невозобновляемых полезных ископаемых.

2. Организации – пользователи недр, как правило, осуществляют следующие затраты на освоение полезных ископаемых:

а) Затраты на предразведочную деятельность, осуществляемые до момента получения организацией лицензии, дающей право на проведение работ по поиску, оценке и разведке на каком-либо участке недр. К затратам на предразведочную деятельность относятся: затраты на региональные геолого-геофизические работы, геологические съемки, инженерно-геологические изыскания, научно-исследовательские, палеонтологические и другие работы, направленные на общее изучение недр, геологические работы по прогнозированию землетрясений и исследованию вулканической деятельности, созданию и ведению мониторинга природной среды, контролю за режимом подземных вод, иные работы, проводимые без существенного нарушения целостности недр.

б) Затраты на поиск, оценку и разведку запасов полезных ископаемых (затраты на разведку и оценку), осуществляемые на определенном участке недр в соответствии с лицензией на право пользования данным участком недр, до того момента, когда в отношении данного участка будет установлена и документально подтверждена:

- техническая возможность добычи полезных ископаемых на данном участке недр, например, наличие разведанных запасов, которое было определено в ходе работ по поиску, оценке и разведке запасов полезных ископаемых (техническая осуществимость);

- высокая вероятность (скорее вероятно, чем нет) того, что экономические выгоды от разработки и добычи полезных ископаемых на данном участке недр превысят понесенные затраты, при наличии у организации собственных ресурсов, необходимых для перехода к деятельности по разработке полезных ископаемых (коммерческая целесообразность).

в) Затраты на разработку и добычу полезных в отношении участка недр, в соответствии с лицензией на право пользования данным участком недр, которые понесены после того, как установлена техническая осуществимость и коммерческая целесообразность добычи полезных ископаемых на данном участке.

3. Настоящее Положение предназначено для применения организациями-пользователями недр, осуществляющими затраты на разведку и оценку для дальнейшей разработки и добычи полезных ископаемых.

4. Требования настоящего Положения относятся только к порядку учета затрат на разведку и оценку и не распространяются на затраты, понесенные в ходе предразведочной деятельности (кроме затрат, указанных в п.22 настоящего Положения), деятельности по разработке и добыче полезных ископаемых, а также затраты на геологоразведочные работы, выполняемые на участках недр, на которых организация уже приступила к разработке и добыче полезных ископаемых (затраты на доразведку).

II. Признание затрат на разведку и оценку в составе активов или расходов по обычным видам деятельности

5. Организация должна идентифицировать и учитывать затраты на разведку и оценку отдельно от затрат на предразведочную деятельность и затрат на разработку и добычу полезных ископаемых.

6. Организация самостоятельно определяет в учетной политике порядок признания затрат на разведку и оценку либо в составе внеоборотных активов (активов разведки и оценки), либо в составе расходов по обычным видам деятельности.

7. В составе активов разведки и оценки должны быть признаны только затраты, относящиеся к отдельному участку недр, в отношении которого организация имеет лицензию, дающую право на осуществление работ по поиску, оценке и разведке запасов полезных ископаемых (работ по разведке и оценке).

8. В учетной политике должен быть определен конкретный перечень затрат, признаваемых в качестве активов разведки и оценки. Все остальные затраты на разведку и оценку относятся к расходам по обычным видам деятельности.

9. Затраты на разведку и оценку, признанные в соответствии с учетной политикой активами разведки и оценки, представляют собой отдельный класс активов в составе внеоборотных активов организации.

10. При определении порядка признания и первоначальной оценки активов разведки и оценки требования Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01) и Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007) не применяются.

11. Организация должна самостоятельно определить в учетной политике порядок классификации активов разведки и оценки в качестве материальных или нематериальных исходя из сущности признаваемых активов.

При определении того, классифицировать актив разведки и оценки в качестве материального или нематериального актива разведки и оценки, следует учитывать, к созданию какого объекта в большей степени относятся затраты. Если затраты на разведку и оценку относятся к объекту, имеющему физическую форму, который будет использоваться в качестве самостоятельного актива, тогда такой актив может быть классифицирован как материальный актив разведки и оценки. Если же затраты ведут к получению информации о создании активов разработки и добычи полезных ископаемых на данном участке недр, такой актив следует классифицировать как нематериальный актив разведки и оценки.

12. К материальным активам разведки и оценки, например, могут относиться:

- оборудование, используемое в процессе разведки и оценки (специализированные буровые установки, транспортные средства и т.д.)

- скважины,

- система трубопроводов и насосные агрегаты, используемые в процессе разведки и оценки,

- резервуары.

13. К нематериальным активам разведки и оценки, например, могут относиться:

- затраты на получение лицензии на осуществление работ по разведке и оценке,

-затраты на проведение топографических, геологических и геофизических исследований,

- затраты на разведочное бурение,

- затраты на отбор образцов,

- затраты на приобретение геологической информации о недрах,

- затраты на деятельность, связанную с оценкой технической осуществимости и коммерческой целесообразностью добычи полезных ископаемых.

14. Затраты на получение лицензии, дающей право на проведение как работ по разведке и оценке, так и по разработке и добыче полезных ископаемых, должны признаваться активом разведки и оценки.

Затраты на получение данной лицензии относятся к активам разведки и оценки с момента получения лицензии и до начала разработки и добычи полезных ископаемых на данном участке недр.

15. Единицей бухгалтерского учета активов разведки и оценки является инвентарный объект. Для материальных активов разведки и оценки инвентарный объект определяется по правилам, устанавливаемым Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01).

Для активов, классифицированных как нематериальные активы разведки и оценки, инвентарный объект определяется учетной политикой организации. Инвентарным объектом могут быть признаны конкретные виды затрат, относящиеся к определенному участку недр, например, затраты на получение лицензии, дающей право на выполнение работ по разведке и оценке, затраты на приобретение геологической информации о недрах, затраты на геолого-разведочные работы по участку недр и другие.

16. Выбранная организацией учетная политика признания и классификации активов разведки и оценки, должна применяться последовательно в отношении сходных (аналогичных) статей затрат и видов деятельности.

III. Первоначальная оценка активов разведки и оценки

17. Активы разведки и оценки принимаются к бухгалтерскому учету по фактической (первоначальной) стоимости за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации). Состав затрат, формирующих фактическую (первоначальную) стоимость активов разведки и оценки, определяется в учетной политике организации с учетом особенностей, приведенных в п.18-22 настоящего Положения.

18. В фактической (первоначальной) стоимости активов разведки и оценки могут быть учтены расходы, непосредственно связанные с приобретением данного актива:

- таможенные пошлины и таможенные сборы;

- невозмещаемые суммы налогов, государственные, патентные и иные пошлины, уплачиваемые в связи с приобретением актива разведки и оценки;

- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации и иным лицам, через которые приобретен актив разведки и оценки;

- суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением актива разведки и оценки;

- амортизация внеоборотных активов (включая активы разведки и оценки), использованных непосредственно при создании актива;

- иные расходы, непосредственно связанные с приобретением актива разведки и оценки и обеспечением условий для использования актива разведки и оценки в запланированных целях.

19. Организация должна признавать обязательства в отношении охраны окружающей среды, рекультивации земель, возникающие в связи с проведением работ по разведке и оценке, и вести учет резервов, руководствуясь требованиями Положения по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» (ПБУ 8/2010).

20. Если учетной политикой организации предусмотрено признание активов разведки и оценки, с которыми связаны определенные обязательства организации в отношении охраны окружающей среды, такие обязательства должны включаться в первоначальную стоимость соответствующих активов разведки и оценки. В случае, если учетной политикой организации предусматривается списание затрат на разведку и оценку на расходы по обычным видам деятельности, такие обязательства признаются расходами по обычным видам деятельности.

21. Не включаются в первоначальную стоимость активов разведки и оценки общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с выполнением работ по разведке и оценке и относятся к отдельному участку недр, в отношении которого организация осуществляет разведку и оценку.

22. В первоначальную стоимость затрат на получение лицензии на осуществление работ по разведке и оценке, учитываемых в составе активов разведки и оценки, могут включаться затраты, понесенные организацией до момента получения данной лицензии только в случае, если такие затраты непосредственно связаны с получением данной лицензии.

IV. Последующая оценка активов разведки и оценки

23. Порядок последующей оценки материальных активов разведки и оценки определяется в соответствии с правилами последующей оценки основных средств, установленными Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01) с учетом особенностей, приведенных в п.24-28 настоящего Положения. Порядок последующей оценки нематериальных активов разведки и оценки определяется в соответствии с правилами последующей оценки нематериальных активов, установленными Положением по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007) с учетом особенностей, приведенных в п.24-28 настоящего положения.

24. Порядок отнесения амортизационных отчислений активов разведки и оценки определяется в учетной политике организации. В той части, где какой-либо актив использовался для создания актива разведки и оценки, соответствующие амортизационные отчисления учитываются в первоначальной стоимости создаваемого актива разведки и оценки.

Пример. Организация определила в учетной политике, что затраты на приобретение буровой установки, используемой в разведке и оценке, относятся к материальным активам, а затраты на разведочное бурение на определенном лицензионном участке – к нематериальным активам разведки и оценки. Амортизация затрат по указанной буровой установке должна учитываться в составе первоначальной стоимости затрат на разведочное бурение на данном участке (в той части, в которой буровая установка использовалась при разведочном бурении на данном участке).

25. Затраты на получение лицензии, дающей право на осуществление работ как по разведке и оценке, так и по разработке и добыче полезных ископаемых, не подлежат амортизации в ходе разведки и оценки полезных ископаемых на данном участке недр.

26. Организация должна проводить на каждую отчетную дату анализ наличия признаков (факторов и обстоятельств), указывающих на возможное обесценение активов разведки и оценки. Признаки обесценения активов разведки и оценки, определены в п.27 настоящего Положения.

При наличии признаков обесценения организация должна проводить проверку активов разведки и оценки на обесценение и учитывать изменение стоимости активов разведки и оценки вследствие обесценения в порядке, определенном Международными стандартами финансовой отчетности.

27. При определении признаков обесценения в отношении активов разведки и оценки, необходимо рассматривать, как минимум, следующее:

- окончание в течение отчетного периода или в ближайшем будущем срока, на который организация получила права на проведение работ по разведке и оценке полезных ископаемых на определенной территории, в отсутствие намерений и (или) возможности продления соответствующих прав;

- отсутствие в финансовых планах организации затрат, необходимых для проведения работ по дальнейшей разведке и оценке на определенной территории (при существенности таких затрат);

- принятие решения о прекращении деятельности, связанной с разведкой и оценкой полезных ископаемых на определенной территории, вследствие того, что разведка и оценка полезных ископаемых на данной территории не привели к обнаружению промышленно значимых месторождений полезных ископаемых;

- наличие обоснованных предположений о том, что при продолжении разработки на определенной территории, стоимость активов разведки и оценки с учетом накопленной амортизации и признанных ранее убытков от обесценения, вероятно, не будет возмещена в полной мере от успешной разработки месторождения или передачи прав на его разработку.

28. Организация должна определить в учетной политике порядок распределения активов разведки и оценки между единицами обесценения активов в целях проверки таких активов на обесценение. Уровень группировки, определенный организацией в целях проверки активов разведки и оценки на обесценение, может состоять из одной или нескольких единиц обесценения. Каждая единица или группа единиц обесценения, к которой относится актив разведки и оценки, не может превышать величину сегмента, определенного в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Операционные сегменты» (ПБУ 12/2010).

V. Прекращение признания активов разведки и оценки

29. Организация прекращает признание активов разведки и оценки с того момента, когда доказана техническая осуществимость и коммерческая целесообразность добычи полезных ископаемых на участке недр или с того момента, когда добыча полезных ископаемых на данном участке недр признана бесперспективной.

30. Организация должна указать в учетной политике конкретные критерии и перечень документов, на основании которых принимается решение о том, что техническая осуществимость и коммерческая целесообразность добычи полезных ископаемых на участке недр считаются доказанными, либо добыча полезных ископаемых на участке недр признается бесперспективной.

31. В случае, если в течение отчетного периода добыча полезных ископаемых на участке недр признана организацией бесперспективной (непродуктивной), все активы разведки и оценки, относящиеся к данному участку недр, должны быть списаны в состав прочих расходов.

32. В тот момент, когда доказана техническая осуществимость и коммерческая целесообразность добычи полезных ископаемых на участке недр, организация должна последовательно:

- прекратить признание дальнейших затрат на данном участке недр в качестве активов разведки и оценки,

- провести проверку признанных активов разведки и оценки на обесценение в соответствии с п. 26 настоящего Положения (вне зависимости от наличия факторов, перечисленных в п.27 настоящего Положения),

- перевести активы разведки и оценки в состав основных средств и нематериальных активов, предназначенных для разработки и добычи полезных ископаемых, по остаточной стоимости (первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и признанных убытков от обесценения) или, в случае переоценки, по текущей (восстановительной) или текущей рыночной стоимости.

33. Порядок перевода активов разведки и оценки в состав основных средств и нематериальных активов, которые предназначены для разработки и добычи полезных ископаемых, должен быть определен в учетной политике, которая в дальнейшем должна применяться последовательно.

Как правило, материальные активы разведки и оценки переводятся в соответствующую категорию основных средств. Нематериальные активы разведки и оценки могут быть переведены в состав нематериальных активов, связанных с разработкой и добычей.

Нематериальные активы разведки и оценки могут быть переведены в состав основных средств, связанных с разработкой и добычей. Например, затраты на геолого-разведочные работы, относящиеся к конкретным скважинам, признанные в составе активов разведки и оценки, могут быть включены в первоначальную стоимость скважин.

VI. Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности

34. В случае существенности информация о стоимости активов разведки и оценки и суммах обязательств, доходов, расходов, движения денежных средств, возникающих в результате осуществления работ по разведке и оценке, отражается по самостоятельной группе статей в бухгалтерском балансе, отчете о прибылях и убытках или отчете о движении денежных средств.

В случае несущественности данная информация отражается в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках.

35. Организация должна раскрывать в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках следующую информацию в отношении затрат на разведку и оценку:

- фактическая (первоначальная) стоимость или текущая рыночная стоимость активов разведки и оценки с учетом сумм накопленной амортизации и убытков от обесценения на начало и конец отчетного года;

- стоимость активов разведки и оценки, подверженных обесценению в отчетном году, а также признанный убыток от обесценения;

36. В бухгалтерской отчетности организации подлежит раскрытию информация о материальных активах разведки и оценки, состав которой определен в Положении по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01) в отношении основных средств, в случае, если это применимо.

37. В бухгалтерской отчетности организации подлежит раскрытию информация о нематериальных активах разведки и оценки, состав которой определен в Положении по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2007) в отношении нематериальных активов, в случае, если это применимо.

38. В составе информации об учетной политике организации подлежит раскрытию, как минимум, следующая информация:

- порядок признания затрат на разведку и оценку в качестве активов или расходов по обычным видам деятельности, перечень видов затрат, признаваемых в качестве активов разведки и оценки и порядок их классификации как материальных или нематериальных активов разведки и оценки;

- порядок определения инвентарного объекта для нематериальных активов разведки и оценки;

- критерии и перечень документов, на основании которых принимается решение о том, что техническая осуществимость и коммерческая целесообразность добычи полезных ископаемых на участке недр считаются доказанными или добыча полезных ископаемых на участке недр признается бесперспективной;

- порядок перевода активов разведки и оценки в состав основных средств и нематериальных активов, которые предназначены для разработки и добычи полезных ископаемых,

- порядок распределения активов разведки и оценки, между единицами, обесценения, в целях проверки таких активов на обесценение.

Приложение к Положению по бухгалтерскому учету "Учет затрат на освоение природных ресурсов" (ПБУ 22/2010)

Примеры раскрытия информации оБ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКЕ В ОТНОШЕНИИ затрат на поиск, оценку и разведку запасов полезных ископаемых в бухгалтерской отчетности

Пример 1. Выдержки из учетной политики организации, осуществляющей деятельность по добыче нефти и газа.

1. Порядок признания затрат на разведку и оценку.

К затратам на разведку и оценку, признаваемым в составе материальных активов разведки и оценки, относятся:

- затраты на бурение и обустройство поисково-оценочных, разведочных и опережающих эксплутационных скважин,

- затраты на геолого-геофизические работы, проводимые в скважинах;

- затраты на приобретение и монтаж оборудования и установок, используемых для поиска, оценки и разведки запасов нефти и газа.

В первоначальную стоимость материальных активов разведки и оценки включаются:

- таможенные пошлины и таможенные сборы;

В первоначальную стоимость нематериальных активов разведки и оценки включаются:

- затраты на получение лицензии на геологическое изучение или на добычу нефти и газа;

- затраты на приобретение геологической информации;

- затраты на бурение опорных, параметрических и структурных скважин;

- затраты на оценку технической осуществимости и коммерческой целесообразности добычи нефти и газа на участке, выполняемые сторонними организациями.

- затраты на 3-D и 4-D сейсморазведку.

В первоначальной стоимости лицензий, дающих право на осуществление работ по разведке и оценке, учитываются:

- затраты, связанные с оформлением документов для получения лицензии;

- затраты на оплату участия в конкурсе или аукционе;

- затраты на оплату разового платежа за пользование недрами.

Затраты на топографические, геологические, геохимические и геофизические исследования, затраты на содержание служб, проводящих данные исследования и прочие затраты в отношении данного участка недр, понесенные от момента получения лицензии, и до того момента, когда установлена техническая осуществимость и коммерческая целесообразность добычи нефти и газа, признаются расходами по обычным видам деятельности.

Затраты, понесенные организацией в отношении данного участка недр до момента получения лицензии, признаются в составе расходов по обычным видам деятельности.

2. Инвентарными объектами нематериальных активов разведки и оценки являются затраты на приобретение лицензий, дающих право на осуществление деятельности по разведке и оценке, а также затраты на геолого-разведочные работы по лицензионным участкам. Затраты по каждому из лицензионных участков учитываются как отдельные инвентарные объекты.

3. Оценка технической осуществимости и коммерческой целесообразности добычи нефти и газа на данном участке проводится по мере необходимости, но не реже одного раза в год на основании следующих критериев:

- обнаружение разведанных запасов (категории С1) на данном участке, наличие уточненных данных о геологическом строении и запасах залежей и проведение пробной эксплуатации для получения данных и параметров для составления технологической схемы разработки месторождений;

- наличие средств в бюджете организации на финансирование завершения работ по разведке и разработке запасов нефти и газа на данном участке;

- наличие утвержденного в установленном организацией порядке технико-экономического обоснования разработки и добычи нефти на данном участке.

Оценка проводится комиссией на основании данных, предоставленных из различных служб. По результатам оценки комиссией составляется Заключение о потенциальной продуктивности месторождения. В данном заключении определяется, что добыча нефти и газа на участке считается технически осуществимой и коммерчески целесообразной, либо бесперспективной, либо нет достаточной информации для оценки технической осуществимости и коммерческой целесообразности добычи.

4. Порядок начисления амортизации по активам разведки и оценки:

Нематериальные активы разведки и оценки не амортизируются в ходе деятельности по разведке и оценке (не считаются готовыми к использованию).

Затраты на приобретение машин и оборудования амортизируются линейным методом в течение срока полезного использования. Амортизационные отчисления включаются в первоначальную стоимость затрат на геолого-разведочные работы по соответствующим лицензионным участкам.

5. В тот момент, когда установлена техническая осуществимость и коммерческая целесообразность добычи нефти и газа на лицензионном участке недр, активы разведки и оценки проверяются на обесценение и переводятся в состав основных средств или нематериальных активов, которые предназначены для разработки и добычи полезных ископаемых.

- активы разведки и оценки, включающие затраты на бурение и обустройство поисково-оценочных, разведочных и опережающих эксплутационных скважин и геолого-геофизические работы, проводимые в скважинах, переводятся в состав соответствующих скважин,

- активы разведки и оценки, включающие затраты на приобретение и монтаж оборудования и установок, используемых для поиска, оценки и разведки запасов нефти и газа, переводятся в состав соответствующих объектов оборудования и установок.

- нематериальные активы разведки и оценки, относящиеся к данному участку недр, переводятся в состав основных средств и формируют первоначальную стоимость инвентарного объекта «Затраты на геологоразведочные работы по лицензионному участку».

6. Для целей проверки активов разведки и оценки на обесценение такие активы распределяются между лицензионными участками месторождений нефти и газа.

Пример 2. Выдержки из учетной политики организации, осуществляющей деятельность по добыче золота.

1. Порядок признания затрат на разведку и оценку.

Следующие виды затрат на поиск, оценку и разведку запасов золоторудных месторождений включаются в первоначальную стоимость активов разведки и оценки:

- затраты на приобретение оборудования и установок для разведочного бурения, разведки с помощью проходки канав, траншей, шурфов и других работ по разведке и оценке (материальные активы разведки и оценки);

- затраты на получение лицензий на пользование недрами, дающих право на осуществление работ по разведке и оценке (нематериальные активы разведки и оценки).

Остальные виды затрат учитываются по мере возникновения в составе расходов по обычным видам деятельности.

2. Инвентарным объектом нематериальных активов разведки и оценки являются затраты на приобретение лицензии, дающей право на осуществление деятельности по разведке и оценке на данном участке.

- наличие средств в бюджете организации на финансирование разработки и добычи запасов золота на данном участке;

- наличие установленных запасов полезных ископаемых категории С1 и С2;

- наличие утвержденного в установленном организацией порядке технико-экономического обоснования разработки и добычи золота на данном участке.

Оценка проводится соответствующими службами и оформляется отчетом о результатах геолого-разведочных работ. В данном отчете определяется, что добыча золота на участке считается технически осуществимой и коммерчески целесообразной, либо бесперспективной, либо нет достаточной информации для оценки технической осуществимости и коммерческой целесообразности добычи.

4. Порядок начисления амортизации по активам разведки и оценки.

- затраты на получение лицензий на пользование недрами, дающих право на осуществление работ по разведке и оценке, не амортизируются в ходе работ по разведке и оценке.

- затраты на приобретение оборудования и установок амортизируются по линейному методу в течение срока полезного использования и относятся на стоимость лицензий, дающих право на разведку и оценку, по соответствующим лицензионным участкам.

5. В тот момент, когда установлена техническая осуществимость и коммерческая целесообразность добычи нефти и газа на лицензионном участке недр, активы разведки и оценки проверяются на обесценение и переводятся в состав основных средств, которые предназначены для разработки и добычи полезных ископаемых.

- активы разведки и оценки, включающие затраты на приобретение и монтаж оборудования и установок, переводятся в состав соответствующих объектов оборудования и установок.

- затраты на получение лицензии на пользование недрами включаются в состав основных средств. Каждая лицензия учитывается как отдельный инвентарный объект.

6. Для целей проверки активов разведки и оценки на обесценение такие активы распределяются между региональными подразделениями организации.