11.07.2013   Налоговый учет операций с ценными бумагами. Вексельное обращение.

ООО «Аудиторско-консалтинговое партнерство Маминой», Генеральный директор

Согласно п. 3 ПБУ 19/02 к финансовым вложениям организации относятся ценные бумаги других организаций, в том числе долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определены (облигации, векселя).
С момента выдачи векселя полученный от заемщика вексель организация может учитывать как ценную бумагу (Приложение к Информационному письму Президиума ВАС РФ от 21.01.2002 N 67).
В этом случае вексель, полученный от заемщика, принимается организацией к учету в составе финансовых вложений по первоначальной стоимости, которой обычно признается сумма, выданная заемщику при получении от него векселя (п. п. 3, 8 и 9 ПБУ 19/02).
         
Учет у векселедержателя:
– Получение дисконтного векселя:
Дт 58 Кт 76 – на сумму, фактически уплаченную векселедателю
– Погашение векселя:
Дт 58 Кт 91-1 – на сумму, полученную от векселедателя
Дт 91-2 Кт 58 – стоимость векселя
В результате формируется финансовый результат от сделки, равный величине дисконта.
Проценты по финансовым векселям включаются в состав текущих доходов векселедержателя.
Если предприятие рассчитывается за полученные материалы финансовым векселем, в учете делаются проводки:
Дт 10 Кт 60 – оприходованы ТМЦ
Дт 60 Кт 91-1 – передан финансовый вексель
Дт 91-2 Кт 58 – списан финансовый вексель по цене фактических затрат на приобретение
Если организация получила в качестве оплаты за отгруженные товары финансовый вексель:
Дт 62 Кт 90-1 – отражена выручка от продажи продукции
Дт 58 Кт 62 - отражается сумма отгруженных товаров согласно расчетным документам, вне зависимости от номинала полученного финансового векселя (в случае, когда номинал финансового векселя выше стоимости товара, дисконт возникнет у организации в момент погашения векселя и будет учитываться в составе прочих доходов).
Если номинал векселя отличается от стоимости выполненных работ, то разница будет отражена при погашении (реализации) векселя.
Дт 91-2 Кт 58 - на стоимость векселя (по цене приобретения)
Дт 51 Кт 91-1 – на номинальную стоимость (продажную) векселя
Дт 91-2 Кт 91-9 – определен финансовый результат от погашения векселя.

Учет финансовых векселей у векселедателя ведется аналогично учету расчетов по займам и кредитам.
– передача векселя в зависимости от срока погашения:  
Дт 76 Кт 66 (67)  
– отражена за балансом номинальная стоимость векселя, переданного в обеспечение займа   Дт 009
– начисление процентов по векселю:
Дт 91-2 Кт 66 (67)
– погашение векселя:
Дт 66 (67) Кт 51
– списана с забалансового учета номинальная стоимость векселя, переданного в обеспечение займа.
Кт 009
Анализируя особенности налогообложения операций с векселями, хотелось бы обратить внимание на то, что при исчислении налога на прибыль налоговая база по операциям с векселями определяется отдельно (п. 8 ст. 280 НК РФ).
При этом убытки, полученные от этих операций, налоговую базу по основным видам деятельности не уменьшают. В последующих периодах они могут быть зачтены только в счет прибыли, полученной от операций с векселями и другими ценными бумагами, не обращающимися на рынке ценных бумаг (п. 10 ст. 280 НК РФ).

ООО «Аудиторско-консалтинговое партнерство Маминой», Генеральный директор

Процентный (купонный) доход, полученный от покупателя ценных бумаг или эмитента (векселедателя) при их продаже (предъявлении к погашению), подлежит учету в составе доходов от реализации (погашения) ценных бумаг (абз. 1 п. 2 ст. 280, абз. 1 ст. 329 НК РФ).
В составе внереализационных доходов учитывается только процентный (купонный) доход, который организация получает по условиям выпуска (размещения) данных ценных бумаг и который не связан с их реализацией (иным выбытием, в том числе погашением) (письмо Минфина России от 06.11.2012 г. № 03-03-06/2/119).
В налоговой декларации доход от погашения векселя с учетом выплаченных векселедателем процентов отражается по строке «010» Листа «05» (п. 13.3 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденного Приказом ФНС России от 22.03.2012 г. № ММВ-7-3/174).
По строке «030» Листа «05» декларации указывается сумма расходов, связанных с приобретением векселя.
Ранее учтенные в составе внереализационных доходов проценты по векселю нужно отразить по строке 200 Приложения № 2 к Листу «02» декларации как внереализационные расходы (п. 7.2 Порядка заполнения декларации).

ООО «Аудиторско-консалтинговое партнерство Маминой», Генеральный директор

Срок начисления процентов для целей налогообложения прибыли начинается с даты, следующей за датой составления векселя векселедателем, до даты предъявления векселя к платежу векселедержателем (письмо УФНС России по г. Москве от 25.03.2011 г. № 16-15/028460@, письмо Минфина России от 27.08.2010 г. № 03-03-06/1/574).

При начислении дохода (расхода) в виде дисконта по векселям с оговоркой «по предъявлении, но не ранее определенной даты» в качестве срока обращения для целей, как налогообложения прибыли, так и бухгалтерского учета используется предполагаемый срок обращения векселя.

Этот срок определяется в соответствии с вексельным законодательством 365 (366) дней плюс срок от даты составления векселя до минимальной даты предъявления векселя к платежу (письмо Минфина РФ от 11.10.2012 г. № 03-03-06/2/174).

ООО «Аудиторско-консалтинговое партнерство Маминой», Генеральный директор

Да, в данном случае это обычная дебиторская задолженность, которую при неисполнении обязательств можно списать как безнадежную.
Списание безнадежной задолженности по векселю к операциям с ценными бумагами не относится, так как сумма  задолженности по векселям перестала отвечать признакам финансовых вложений.
Следовательно, специальные правила списания убытков от операций с ценными бумагами в этом случае не применяются (Постановление ФАС Московского округа от 22.06.2012 г. № А40-98305/11-140-416, Постановление Президиума ВАС РФ от 15.04.2008 г. № 15706/07).

ООО «Аудиторско-консалтинговое партнерство Маминой», Генеральный директор

Порядок бухгалтерского учета процентов и дисконта по векселям регламентирован Положением по бухгалтерскому учету «Учет расходов по займам и кредитам» (ПБУ 15/2008). Порядок учета дисконта должен быть закреплен в учетной политике организации (п. 17 ПБУ 1/2008).
Проценты по причитающемуся к оплате векселю отражаются организацией-векселедателем обособленно от вексельной суммы как кредиторская задолженность (п. 15 ПБУ 15/2008).
Причитающийся доход в виде дисконта у векселедержателя отражается по дебету счета 76 в корреспонденции с кредитом счета 91, субсчет 91-1 «Прочие доходы».
Если в векселе нет условия о начислении процентов, но он приобретен (размещен) по цене ниже номинальной стоимости, то разница между номинальной стоимостью и ценой приобретения (сумма дисконта) отражается в доходах (расходах) в течение срока их обращения равномерно по методу начисления аналогично процентному доходу (расходу), как в налоговом, так и в бухгалтерском учете.
Проценты, причитающиеся к получению по векселю должны включаться в состав прочих доходов (расходов) ежемесячно в последний день месяца.

ООО «Аудиторско-консалтинговое партнерство Маминой», Генеральный директор

Согласно вексельному законодательству различают два вида векселей:
1) Простой вексель представляет собой документ, содержащий простое и ничем не обусловленное обязательство векселедателя (должника) уплатить определенную сумму денег в определенный срок и в определенном месте векселедержателю или его приказу.
2) Переводный вексель (тратта) – документ, содержащий безусловный приказ векселедателя плательщику уплатить определенную сумму денег в определенный срок и в определенном месте получателю или его приказу.
При этом обещание или предложение уплатить определенную денежную сумму является безусловным, не зависящим от каких-либо обстоятельств.
Вексель может быть выдан сроком:
– по предъявлении;
– во столько-то времени от предъявления;
– во столько-то времени от составления;
– на определенный день.
Указание иных сроков платежа делает вексель недействительным.
Срок платежа по процентному векселю может быть только «по предъявлении», «по предъявлении, но не ранее» либо «во столько-то времени от предъявления». В противном случае условие о процентах считается ненаписанным, а векселедатель не обязан уплачивать проценты.
Простой вексель, срок платежа по которому не указан, рассматривается как подлежащий оплате по предъявлении.

Вексель является строго формальным документом, содержащим исчерпывающий перечень реквизитов. В соответствии с п. 2 ст. 144 ГК РФ отсутствие обязательных реквизитов или несоответствие ценной бумаги установленной для нее форме влечет ее ничтожность.

ООО «Аудиторско-консалтинговое партнерство Маминой», Генеральный директор

Бухгалтерский учет векселей, применяемых при расчетах между организациями за поставленные товары (продукцию), выполненные работы и оказанные услуги, осуществляется с использованием счетов 60, 62, 76.

Построение аналитического учета по счетам 60, 62, 76 должно обеспечить получение необходимых данных о суммах полученных и выданных векселей и отдельно процентов по ним по:

– выданным векселям, срок оплаты которых не наступил;

– полученным векселям, срок оплаты которых не наступил;

– выданным векселям с просроченным сроком оплаты;

– полученным векселям с просроченным сроком оплаты.

а) Расчет собственными векселями:

Бухгалтерский учет у организации, выдавшей вексель (векселедателя): по кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» или счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Векселя выданные», в корреспонденции с дебетом счетов учета материальных ценностей или издержек производства (обращения) в части работ, услуг отражается получение векселя.

В бухгалтерском учете организации будут составлены следующие проводки:

1) Оприходованы материалы Д-т «10» – Кр-т «60-1»;

2) Отражена сумма НДС, предъявленная поставщиком Д-т «19-3» – Кр-т «60-1»;

3) НДС, предъявленный поставщиком, принят к вычету Д-т «68. НДС» – Кр-т «19-3»;

4) Отражена передача векселя поставщику Д-т «60-1» – Кр-т «60-3»;

4) Отражено начисление процентов по векселю Д-т «91-2» – Кр-т «60-3»;

4) Оплачен предъявленный к погашению вексель и сумма причитающихся по нему процентов  Д-т «60-3» – Кр-т «51»;

б) Учет у продавца – получателя денег по векселю аналогичен.

Продавец в общеустановленном порядке отражает реализацию продукции Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет «Расчеты по проданной продукции», Кредит 90 «Продажи», субсчет 90-1 «Выручка».

При получении векселя в счет оплаты товаров задолженность покупателя перед поставщиком отражается на этом же счете, но в другом качестве (Дебет 62, субсчет «Векселя полученные», Кредит 62, субсчет «Расчеты по проданной продукции»).

Разница между суммой, указанной в векселе, и суммой задолженности за поставленные товары (продукцию), выполненные работы и оказанные услуги, в счет оплаты которых получен вексель, отражается по дебету счета 62, субсчет «Векселя полученные», и кредиту счета 91, субсчет 91-1 «Прочие доходы». Там же отражается сумма начисленных процентов.

ООО «Аудиторско-консалтинговое партнерство Маминой», Генеральный директор

В случае если в счет погашения задолженности за поставленную продукцию (работы, услуги) организация передала (получила) векселя не самого должника, а третьей организации, такие векселя должны учитываться в бухгалтерском учете по счетам учета финансовых вложений при условии, если они отвечают всем критериям, установленным ПБУ 19/02.

Учет у покупателя.

ООО «Аудиторско-консалтинговое партнерство Маминой», Генеральный директор

Учет у продавца.

При получении от покупателя в счет оплаты товаров (работ, услуг) векселя третьего лица погашается дебиторская задолженность покупателя, при этом вексель принимается поставщиком к бухгалтерскому учету в качестве финансового вложения в оценке, равной дебиторской задолженности за реализованные товары (выполненные работы, оказанные услуги).

ООО «Аудиторско-консалтинговое партнерство Маминой», Генеральный директор

Перечень обязательных реквизитов для переводного векселя установлен в ст. 1 Положения о переводном и простом векселе.
Обязательные реквизиты векселя:
1) наименование «вексель», включенное в самый текст документа и выраженное на том языке, на котором этот документ составлен;
2) простое и ничем не обусловленное предложение (обещание) уплатить определенную сумму;
3) наименование плательщика (только в переводном векселе);
4) указание срока платежа;
5) указание места, в котором должен быть совершен платеж;
6) наименование того, кому или по приказу кого платеж должен быть совершен;
7) указание даты и места составления векселя;
8) подпись векселедателя.