Аналитика / Налогообложение / Выплаты в пользу гражданина Украины, работающего по договору гражданско-правового характера – налоговый учет

Выплаты в пользу гражданина Украины, работающего по договору гражданско-правового характера – налоговый учет

Какие могут быть налоговые риски?
29.07.2022
Российский налоговый портал

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член ААС Федорова Лилия

Ответ прошел контроль качества

ООО планирует заключить договор гражданско-правового характера с гражданином Украины, у которого есть выданные в РФ СНИЛС и ИНН, а также документ о предоставлении временного убежища на территории РФ.

Какие могут быть налоговые риски?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Выплаты в пользу гражданина Украины, работающего по договору гражданско-правового характера, предметом которого являются выполнение работ и (или) оказание услуг, облагаются НДФЛ, страховыми взносами на ОПС и ОМС, но не подлежат обложению страховыми взносами на ОСС по ВНиМ и НСиПЗ (если договором не предусмотрено иное).

Налоговые риски могут возникнуть в случае переквалификации отношений по гражданско-правовому договору в трудовые. В этом случае может возникнуть обязанность доплатить страховые взносы с сумм заработка, уплатить штраф и пени за неполную уплату страховых взносов.

Обоснование позиции:

Свидетельство о предоставлении временного убежища является документом, удостоверяющим личность лица, получившего временное убежище на территории РФ, и подтверждает его право на пребывание на территории РФ (подп. 3 п. 1 ст. 1, п. 3 ст. 12 Федерального закона от 19.02.1993 N 4528-I "О беженцах", далее - Закон N 4528-I).

НДФЛ

Доходы гражданина Украины за выполнение трудовых функций в РФ, получаемые им от российской организации, подлежат налогообложению в соответствии с нормами главы 23 НК РФ (п. 1 ст. 7 НК РФ, ст. 15 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Украины об избежании двойного налогообложения доходов и имущества и предотвращении уклонений от уплаты налогов (Киев, 8 февраля 1995 г.), письмо Минфина России от 24.01.2008 N 03-04-06-01/17).

Налогоплательщиками налога на доходы физических лиц (НДФЛ) признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, а также физические лица, получающие доходы от источников в РФ, не являющиеся налоговыми резидентами РФ (п. 1 ст. 207 НК РФ).

В общем случае в соответствии с п. 2 ст. 207 НК РФ налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в РФ не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев. Период нахождения физического лица в РФ не прерывается на периоды его выезда за пределы территории РФ для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения, а также для исполнения трудовых или иных обязанностей, связанных с выполнением работ (оказанием услуг) на морских месторождениях углеводородного сырья. Лица, которые находятся на территории РФ менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев, не являются налоговыми резидентами РФ.

На основании подп. 6 п. 1 ст. 208 НК РФ к доходам от источников в РФ относятся вознаграждения за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу на территории РФ. Согласно п. 1 ст. 2 Федерального закона от 25.07.2002 N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации" (далее - Закон N 115-ФЗ) трудовой деятельностью иностранного гражданина признается его работа в РФ на основании трудового договора или гражданско-правового договора на выполнение работ (оказание услуг). Соответственно, вознаграждение, выплачиваемое российской организацией иностранному гражданину за выполненную работу, оказанную услугу на территории РФ по гражданско-правовому договору, признается объектом обложения НДФЛ (ст. 209 НК РФ).

По общему правилу налогообложение доходов производится по налоговой ставке 13%(15%), если физическое лицо является резидентом РФ, либо по налоговой ставке 30%, если физическое лицо - нерезидент РФ (п. 1 и п. 3 ст. 224 НК РФ). Однако в отношении беженцев и лиц, получивших временное убежище на территории РФ в соответствии с Законом N 4528-I, в п. 3 ст. 224 НК РФ предусмотрено, что налоговая ставка в размере 30% в отношении доходов, получаемых ими от осуществления трудовой деятельности, не применяется. К таким доходам применяется ставка в размере 13% (15%) независимо от налогового статуса (налогового резидентства) налогоплательщика (абзац седьмой п. 3 ст. 224 НК РФ, п. 3.1 ст. 224 НК РФ).

Таким образом, доходы гражданина Украины, получившего временное убежище на территории РФ, от трудовой деятельности в РФ на основании гражданско-правового договора на выполнение работ (оказание услуг) облагаются НДФЛ по ставке 13% (если сумма доходов за налоговый период не будет превышать 5 млн руб.) независимо от времени нахождения его в РФ (смотрите также письма Минфина России от 20.01.2020 N 03-04-05/2606, от 29.09.2017 N 03-01-11/63385).

Российская организация, выплачивающая доходы физическим лицам, признается налоговым агентом и обязана исчислить, удержать и уплатить в бюджет НДФЛ с выплаченного дохода (п. 1 ст. 226 НК РФ). Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода (подп. 1 п. 1 ст. 223, п. 6 ст. 226 НК РФ, письма Минфина России от 22.02.2018 N 03-04-06/11533, от 13.01.2014 N 03-04-06/360).

Страховые взносы

Согласно абзацу 2 подп. 1 п. 1 ст. 419 НК РФ организации, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам и являющиеся страхователями в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования, признаются плательщиками страховых взносов.

Объектом обложения страховыми взносами признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о его конкретных видах обязательного социального страхования, в рамках трудовых отношений и по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг (подп. 1 п. 1 ст. 420 НК РФ).

В силу подп. 15 п. 1 ст. 422 НК РФ не подлежат обложению страховыми взносами суммы выплат и иных вознаграждений по трудовым договорам и гражданско-правовым договорам, в том числе по договорам авторского заказа в пользу иностранных граждан и лиц без гражданства, временно пребывающих на территории РФ, за исключением сумм выплат и иных вознаграждений в пользу таких лиц, признаваемых застрахованными лицами в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования.

На основании п. 1 ст. 7 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" застрахованными лицами, на которых распространяется обязательное пенсионное страхование (далее - ОПС), являются, в частности, работающие по трудовому договору или по договору гражданско-правового характера, предметом которого являются выполнение работ и оказание услуг, постоянно или временно проживающие на территории РФ иностранные граждане или лица без гражданства, иностранные граждане или лица без гражданства (за исключением высококвалифицированных специалистов в соответствии с Федеральным законом от 25.07.2002 N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации"), временно пребывающие на территории РФ.

С учетом указанного, полагаем, что выплаты в пользу гражданина Украины, временно пребывающего на территории РФ и застрахованного в системе ОПС, подлежат обложению страховыми взносами на ОПС.

На основании п. 2 ст. 22.1 Закона N 167-ФЗ выплаты иностранным застрахованным лицам облагаются взносами на ОПС по тарифам, установленным для граждан РФ на финансирование страховой части трудовой пенсии (независимо от года рождения).

Из совокупности положений ст. 10 Федерального закона от 29.11.2010 N 326-ФЗ "Об обязательном медицинском страховании в Российской Федерации", подп. 7 п. 1 ст. 6 Закона N 4528-I, п. 13 Порядка предоставления временного убежища на территории Российской Федерации, утвержденного постановлением Правительства РФ от 09.04.2001 N 274, полагаем, что иностранный гражданин, получившей временное убежище и работающий по гражданско-правовому договору, предметом которого являются выполнение работ и(или) оказание услуг, признаются застрахованными лицами в системе обязательного медицинского страхования (далее - ОМС). Следовательно, выплаты в пользу таких лиц подлежат обложению страховыми взносами в части ОМС по общим правилам (подробнее смотрите Вопрос: Гражданин Украины, которым получен патент на работу в РФ, трудоустроен в организацию. В миграционной карте указан срок пребывания гражданина. Облагается ли заработная плата такого сотрудника взносами на обязательное медицинское страхование (далее - ОМС)? Начислялись ли страховые взносы в части ОМС на выплаты в пользу работника, который находился в РФ на основании свидетельства о предоставлении временного убежища, произведенные до 2017 года? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2018 г.)).

Заметим, любые вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам (в том числе иностранным гражданам, временно пребывающим в РФ) по договорам гражданско-правового характера, обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством (далее - ВНиМ) не подлежат (в отличие от выплат лицам, работающим по трудовым договорам) (подп. 2 п. 3 ст. 422 НК РФ, см. также п. 1 ст. 2 Федерального закона от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством").

При этом выплаты и иные вознаграждения, выплачиваемые застрахованным в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых являются выполнение работ и (или) оказание услуг, облагаются страховыми взносами от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (далее - НСиПЗ), только если в соответствии с этим договором страхователь обязан уплачивать страховые взносы от НСиПЗ (ст. 5, ст. 20.1 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний").

Таким образом, выплаты в пользу гражданина Украины, работающего по договору гражданско-правового характера, предметом которого являются выполнение работ и (или) оказание услуг, облагаются НДФЛ, страховыми взносами на ОПС и ОМС, но не подлежат обложению страховыми взносами на ОСС по ВНиМ и НСиПЗ (если договором не предусмотрено иное).

Следовательно, налоговые риски могут возникнуть в случае переквалификации отношений по гражданско-правовому договору в трудовые. В этом случае может возникнуть обязанность доплатить страховые взносы с сумм заработка, уплатить штраф и пени за неполную уплату страховых взносов (подробнее смотрите в Энциклопедии решений. Отличие трудового договора от договора подряда и иных гражданско-правовых договоров; Энциклопедии решений. Трудовой договор и договор подряда: сравнительная таблица характеристик и последствий заключения).