Логин или email Регистрация Пароль Я забыл пароль


Войти при помощи:

Аналитика / Налогообложение / Уступка права требования: какие бухгалтерские проводки должен сделать цессионарий?

Уступка права требования: какие бухгалтерские проводки должен сделать цессионарий?

Цессионария обязанность исчислить НДС возникает на дату исполнения обязательств должником, либо на дату последующей уступки полученного права требования

27.12.2013
ГАРАНТ
Автор: эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ Лазарева Ирина

Организация «Б» (цессионарий) применяет общую систему налогообложения. Право требования 2 100 000 руб. с должника (заказчика услуг) приобретено у первоначального кредитора (организации «А», цедента) за 950 000 руб. Оплата за право требования цеденту еще не произведена. Долг заказчиком пока не погашен. Какие бухгалтерские проводки должна сделать организация «Б»? Какие налоговые обязательства возникают у организации «Б»?

Согласно п. 1 ст. 382 ГК РФ право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования).

Основанием уступки права требования будет являться договор между первоначальным кредитором (цедентом) и новым кредитором (цессионарием) (п. 1 ст. 154, п. 1 ст. 161, п. 1 ст. 389, п. 1 ст. 420 ГК РФ).

В соответствии со ст. 384 ГК РФ, если иное не установлено договором, право первоначального кредитора переходит к новому кредитору в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права.

Для перехода к другому лицу прав кредитора не требуется согласие должника (если иное не предусмотрено законом или договором), тем не менее, должник должен быть письменно уведомлен о состоявшемся переходе прав кредитора к другому лицу (п.п. 2, 3 ст. 382, п. 1 ст. 385 ГК РФ).

Таким образом, уступкой права требования или цессией называют соглашение о замене прежнего кредитора (цедента), который выбывает из обязательства, на другого субъекта (цессионария), к которому переходят все права прежнего кредитора.

При этом в силу п. 1 ст. 424 ГК РФ исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон.

В рассматриваемой ситуации на основании сделки, цена которой составляет 950 000 рублей, у организации «Б» (цессионария) возникают:

1. обязательство по оплате организации «А» (цеденту) 950 000 рублей – суммы, причитающуюся за уступку права требования;

2. право требовать от должника погашения задолженности в размере 2 100 000 рублей.

НДС

В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, а также передача имущественных прав признаются объектом налогообложения по НДС.

Особенности исчисления НДС при передаче имущественных прав определены в ст. 155 НК РФ.

В соответствии с п. 2 ст. 155 НК РФ налоговая база при уступке новым кредитором*(1), получившим денежное требование, вытекающее из договора реализации товаров (работ, услуг), определяется как превышение суммы дохода, полученного новым кредитором при последующей уступке требования или при прекращении соответствующего обязательства, над суммой расходов на приобретение указанного требования.

Минфин России обращает внимание налогоплательщиков, что на уступку прав, вытекающих из всех других гражданско-правовых договоров или из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых освобождены от налогообложения, данная норма не распространяется (письма Минфина России от 24.04.2012 г. № 03-07-11/123, от 19.09.2007 г. № 03-07-05/58).

Момент определения налоговой базы в случаях, предусмотренных п. 2 ст. 155 НК РФ, определяется как день уступки денежного требования или день прекращения соответствующего обязательства (п. 8 ст. 167 НК РФ).

Таким образом, у организации «Б» – цессионария обязанность исчислить НДС возникает на дату исполнения обязательств должником (дату получения от него денег) либо на дату последующей уступки полученного права требования. При этом сумма НДС определяется расчетным методом (п. 4 ст. 164 НК РФ).

До этого момента уплачивать НДС не требуется, поскольку налоговая база не может быть определена.

Например, при погашении обязательства должником налоговая база у организации «Б» составит 1 150 000 рублей (2 100 000 руб. – 950 000 руб.). Следовательно, НДС будет исчислен в размере 175 423 руб. 73 коп. (1 150 000 руб. х 18/118).

Налог на прибыль

Объектом налогообложения по налогу на прибыль российских организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, определяемая как полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов (п. 1 ст. 247 НК РФ).

При этом особенности определения налоговой базы при уступке (переуступке) права требования установлены ст. 279 НК РФ.

Согласно п. 3 ст. 279 НК РФ при дальнейшей реализации права требования долга налогоплательщиком, купившим это право требования, указанная операция рассматривается как реализация финансовых услуг. Доход (выручка) от реализации финансовых услуг определяется как стоимость имущества, причитающегося этому налогоплательщику:

- при последующей уступке права требования;

- при прекращении соответствующего обязательства.

Иными словами, доходы (выручка) организации «Б» будут соответствовать сумме, которую она получит от должника или от нового кредитора при переуступке права требования. До момента получения указанной суммы (совершения сделки по переуступке требования) у налогоплательщика дохода не возникает, поскольку на основании п. 5 ст. 271 НК РФ дата получения дохода в таком случае определяется как день последующей уступки денежного требования или исполнения должником данного требования.

Соответственно, и расходы по приобретению права требования учитываются налогоплательщиком в счет уменьшения дохода от реализации права требования только одновременно с получением дохода от последующей уступки права требования либо от прекращения соответствующего обязательства (последнее предложение п. 3 ст. 279 НК РФ). Смотрите также письма Минфина России от 08.11.2011 г. № 03-03-06/1/726, от 06.08.2010 г. № 03-03-06/1/530. То есть до момента определения дохода стоимость приобретенного права требования в расходах организации не может быть учтена.

Таким образом, объектом обложения налогом на прибыль у организации "Б" будет являться разница между доходами, полученными от погашения задолженности либо переуступки права требования, и понесенными расходами.

Например, при погашении должником своего обязательства в сумме 2 100 000 рублей налоговая база по налогу на прибыль у организации «Б» составит 974 576 руб. 27 коп. (2 100 000 руб. – 950 000 руб. – 175 423 руб. 73 коп. (НДС)).

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете организации «Б» приобретенная на основании договора цессии дебиторская задолженность относится к финансовым вложениям организации в соответствии с п. 3 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений» (далее – ПБУ 19/02).

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета и инструкции по его применению, утвержденным приказом Минфина России от 31.10.2000 г. № 94н, наличие и движение финансовых вложений учитывается на счете 58 «Финансовые вложения».

На основании п. 8 ПБУ 19/02 финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ о налогах и сборах) (п. 9 ПБУ 19/02).

Так как в рассматриваемой ситуации дебиторская задолженность приобретается за плату, она учитывается организацией «Б» в сумме фактических затрат на ее приобретение и отражается следующей проводкой:

Дебет 58 Кредит 76, субсчет «Цедент»

– 950 000 руб. – принято к учету право требования на основании договора цессии и документов, удостоверяющих это право (п. 2 ПБУ 19/02, п. 2 ст. 385 ГК РФ).

Задолженность, образовавшаяся на счете 76, субсчет «Цедент», может быть списана на дату погашения обязательства перед организацией «А» (цедентом) по основанию, предусмотренному ГК РФ, другими законами, иными правовыми актами или договором (например, при уплате денежных средств, зачете встречных однородных требований или пр.) (п. 1 ст. 407, ст. 408, ст. 410 ГК РФ).

В свою очередь, учитываемое в качестве финансовых вложений право требования выбывает на дату единовременного прекращения действия условий принятия его к бухгалтерскому учету – либо при погашении должником задолженности, либо при последующей уступке права требования (п. 25 ПБУ 19/02).

То есть до момента, пока обязательство должником не будет погашено, либо пока право требования не будет переуступлено новому кредитору, в учете организации «Б» будет отражаться финансовое вложение.

В соответствии с п. 34 ПБУ 19/02, а также п. 7, п. 10.1, п. 16 ПБУ 9/99 «Доходы организации» доходы, получаемые от выбытия финансовых вложений в виде права требования (когда это не является предметом деятельности организации), подлежат учету в составе прочих доходов.

Например, при погашении задолженности должником в учете организации «Б» могут быть сформированы следующие проводки:

Дебет 51 Кредит 76, субсчет «Должник»

– 2 100 000 руб. – получены денежные средства от должника;

Дебет 76, субсчет «Должник» Кредит 91, субсчет «Прочие доходы»

– 2 100 000 руб. – отражен доход от погашения права требования;

Дебет 91, субсчет «Прочие расходы» Кредит 58

– 950 000 руб. – списана первоначальная стоимость выбывшего финансового вложения;

Дебет 91, субсчет «Прочие расходы» Кредит 68, субсчет «НДС»

– 175 423 руб. 73 коп. – начислен НДС с разницы между суммой погашенного обязательства над стоимостью приобретения прав требования;

Дебет 91, субсчет « Прочие расходы» Кредит 99

– 974 576 руб. 27 коп. – отражено сальдо прочих доходов и расходов по операции уступки права требования долга. 

Разместить:

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться  

   

Темы: НДС