Как учесть расходы на приобретение ЭКЛЗ в период применения упрощенной системы?

Организация выполняет работы по ремонту контрольно-кассовой техники (ККМ) и оказывает услуги по ее техническому обслуживанию. Для этих целей закупаются электронные контрольные ленты защищенные (ЭКЛЗ). Комплектующие были приобретены и оплачены организацией в 2011 году в период применения УСН с объектом обложения «доходы».

Использованы же данные материалы были в 2012 году, когда организация применяла УСН уже с объектом обложения «доходы минус расходы» и при определении налогооблагаемой базы стоимость ЭКЛЗ была учтена составе расходов, что было отражено в декларации по УСН за 2012 год.

Имела ли право организация включать в расходы стоимость этих материалов в 2012 году? Если нет, то, что следует предпринять организации на сегодняшний день? Какие санкции могут быть применены к организации?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Стоимость полученных и оприходованных в 2011 году ЭКЛЗ для ККМ в период применения объекта налогообложения «доходы» нельзя учесть в составе расходов 2012 года. Организации необходимо уплатить недостающую сумму налога и пени, а затем представить уточненную налоговую декларацию.

Обоснование вывода:

Налогоплательщик, применяющий упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, вправе уменьшить полученные доходы на расходы, указанные в ст. 346.16 НК РФ.

Согласно подп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения по УСН налогоплательщик уменьшает полученные доходы на материальные расходы. Их состав устанавливается ст. 254 НК РФ (п. 2 ст. 346.16 НК РФ).

В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 254 НК РФ к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг). А на основании подп. 4 п. 1 ст. 254 НК РФ – затраты на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика.

В рассматриваемой ситуации организация выполняет работы по ремонту контрольно-кассовой техники (ККМ) и оказывает услуги по ее техническому обслуживанию. Для этих целей закупаются электронные контрольные ленты защищенные (ЭКЛЗ).

Положения, касающиеся использования ЭКЛЗ, содержатся в Методических указаниях по применению электронных контрольных лент защищенных в контрольно-кассовых машинах, утвержденных решением ГМЭК (Протокол от 25.06.2002 г. № 4/69-2002 (далее – Методические указания)).

Согласно п. 1.1 Методических указаний ЭКЛЗ – техническое устройство (комплекс программно-аппаратных средств в составе контрольно-кассовой машины), обеспечивающее защищенную от необнаруживаемой коррекции регистрацию и энергонезависимое долговременное хранение информации о каждом из проведенных с использованием контрольно-кассовой машины денежных расчетов с физическими лицами, необходимой для полного учета доходов в целях правильного исчисления налогов.

Таким образом, ЭКЛЗ являются комплектующими к ККМ. Следовательно, затраты на приобретение ЭКЛЗ являются материальными расходами организации.

Расходы, указанные в п. 1 ст. 346.16 НК РФ, принимаются при условии их соответствия критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ (п. 2 ст. 346.16 НК РФ). А именно расходы должны быть экономически обоснованными, документально подтвержденными и осуществленными для деятельности, направленной на получение дохода.

Порядок признания доходов и расходов при применении УСН регулируется положениями ст. 346.17 НК РФ.

Пунктом 2 ст. 346.17 НК РФ определено, что расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты с учетом особенностей, предусмотренных ст. 346.17 НК РФ. При этом оплатой товаров признается прекращение обязательства налогоплательщика – приобретателя товаров перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров.

В силу пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ материальные расходы (в том числе расходы по приобретению сырья и материалов) признаются в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения.

Таким образом, чтобы учесть материальные расходы "упрощенцам" нужно соблюсти следующие условия:

– затраты должны быть обоснованные и документально подтвержденные;

– расходы должны быть фактически оплачены;

– сырье, материалы и комплектующие должны быть оприходованы на складе налогоплательщика.

Отметим, что до 1 января 2009 года в подп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ существовало еще одно важное требование: расходы по приобретению сырья и материалов учитывались в составе расходов по мере списания данного сырья и материалов в производство. С 01.01.2009 года норма подп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ этого требования не содержит в связи с изменениями, внесенными в данный подпункт Федеральным законом от 22.07.2008 г. № 155-ФЗ.

Стоимость полученных и оприходованных налогоплательщиком сырья и материалов учитывается при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, на дату их оплаты поставщику независимо от факта их списания в производство (письма Минфина России от 07.12.2012 г. № 03-11-11/366, от 06.12.2011 г. № 03-11-11/305).

Согласно п. 4 ст. 346.17 НК РФ при переходе налогоплательщика с объекта налогообложения в виде доходов на объект налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, расходы, относящиеся к налоговым периодам, в которых применялся объект налогообложения в виде доходов, при исчислении налоговой базы не учитываются.

То есть, сменив объект налогообложения «доходы», нельзя учесть расходы, возникшие и относящиеся к периоду применения такого объекта налогообложения.

Поэтому прежде, чем учитывать расходы, необходимо точно определить момент, когда следует признавать расходы на приобретение комплектующих в целях налогообложения. Если этот момент относится к периоду, когда объектом налогообложения были доходы предприятия (2011 год), то указанные расходы не учитываются при налогообложении. Если же этот момент приходится на период, когда объектом налогообложения были доходы, уменьшенные на величину расходов (2012 год), то такие расходы следует учитывать при налогообложении.

В рассматриваемой ситуации комплектующие были приобретены и оплачены в 2011 году в период применения УСН с объектом налогообложения «доходы», поэтому затраты на их приобретение являются расходами, относящимися к периоду применения объекта налогообложения «доходы».

Следовательно, при переходе на объект налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, с 01.01.2012 года такие расходы не могут быть учтены в силу п. 4 ст. 346.17 НК РФ.

Как указано в письме Минфина России от 29.05.2007 г. № 03-11-04/2/146, стоимость сырья и материалов, оплаченных в периоде применения УСН с объектом налогообложения «доходы», не учитывается при расчете налогооблагаемой базы по УСН с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов» вне зависимости от даты списания в производство сырья и материалов.

В рассматриваемой ситуации организацией в 2012 году в целях определения налогооблагаемой базы по налогу, уплачиваемому при УСН с объектом налогообложения «доходы минус расходы», были учтены материальные расходы, относящиеся к 2011 году, когда объектом налогообложения были «доходы». То есть налогооблагаемая база за 2012 год была неправомерно уменьшена, что привело к неполной уплате налога за 2012 год.

В соответствии с п. 1 ст. 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

Согласно п. 1 ст. 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию.

В силу п. 1 ст. 108 НК РФ никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены НК РФ.

Виды налоговых правонарушений и ответственность за их совершение установлены в главе 16 НК РФ. В частности, ст. 122 НК РФ предусмотрено взыскание штрафа за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия).

На основании п. 4 ст. 81 НК РФ в случае представления уточненной налоговой декларации после истечения срока ее подачи и срока уплаты налога налогоплательщик освобождается от ответственности только в следующих случаях:

– представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени (смотрите письмо УФНС России по г. Москве от 05.07.2010 N 16-12/070210);

– представления уточненной налоговой декларации после проведения выездной налоговой проверки за соответствующий налоговый период, по результатам которой не были обнаружены неотражение или неполнота отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибки, приводящие к занижению подлежащей уплате суммы налога.

Таким образом, чтобы избежать приостановления операций по счетам в банке и наложения ареста на имущество в соответствии с п. 1 ст. 72 НК РФ, а также штрафных санкций, предусмотренных ст. 122 НК РФ, организации до подачи уточненной декларации необходимо изыскать возможность уплатить сумму недоимки и пени, которые рассчитываются в соответствии со ст. 75 НК РФ.

Как вариант, для ситуации, когда организация не располагает денежными средствами для доплаты налога и уплаты пени, можно заключить договор займа.

В соответствии с п. 1 ст. 807 ГК РФ по договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа). Договор займа считается заключенным с момента передачи денег.

Договор может быть, в частности, беспроцентным, о чем должно быть прямо указано в договоре (п. 1 ст. 809 ГК РФ).

Стороной договора (займодавцем) может являться, например, учредитель организации (физическое или юридическое лицо) или физическое лицо, являющееся (не являющееся) сотрудником организации.

Налогоплательщики, применяющие УСН с объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, определяют доходы в соответствии с порядком, установленным ст. 346.15 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 346.15 НК РФ налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации в соответствии со ст. 249 НК РФ, внереализационные доходы - в соответствии со ст. 250 НК РФ.

При определении объекта налогообложения не учитываются доходы, указанные в ст. 251 НК РФ.

В свою очередь, подп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ указывает, что при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований).

Следовательно, полученные от физического или юридического лица по договору займа денежные средства при исчислении налоговой базы организацией, применяющей УСН, не учитываются (смотрите письмо Минфина России от 29.06.2011 г. № 03-11-11/104, а также письмо ФНС России от 19.05.2010 г. № ШС-37-3/1925).

Если договор будет заключен с учредителем (физическим или юридическим лицом) и впоследствии долг учредителем будет прощен, то при соблюдении условий, установленных подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ, в доходах «упрощенца» прощенный долг не учитывается (подп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ).

Отметим, что для налогоплательщиков, находящихся на УСН, применимы только нормы третьего и четвертого абзацев подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ, так как в соответствии с подп. 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ не вправе применять УСН организации, в которых доля непосредственного участия других организаций составляет более 25%.

Комментарии

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться  

Имя *

Комментарий *    

Добавить комментарий