Переплата по земельному налогу для «упрощенки»: налоговые последствия

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Суммы излишне уплаченного земельного налога, признанные таковыми по решению суда, в том числе в результате корректировки кадастровой стоимости земельного участка, не увеличивают налоговую базу текущего налогового периода при применении УСН с объектом налогообложения «Доходы».

Обоснование вывода:

Согласно п. 1 ст. 346.15 НК РФ налогоплательщики, применяющие УСН, при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы:

- доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ;

- внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ.

При определении объекта налогообложения не учитываются доходы, в частности, указанные в ст. 251 НК РФ (пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ).

Очевидно, что в рассматриваемой ситуации сумма вновь возникшей переплаты (задолженности бюджета перед организацией) не может рассматриваться как доход от реализации по смыслу, придаваемому реализации налоговым законодательством (п. 1 ст. 39, ст. 249 НК РФ). Таким образом, обратимся к внереализационным доходам, учитываемым в целях налогообложения, в том числе, налогоплательщиками, применяющими УСН.

Перечень внереализационных доходов, учитываемых в целях налогообложения, приведен в ст. 250 НК РФ «в частности» и не является исчерпывающим. В части 1 ст. 250 НК РФ приведено определение внереализационных доходов как «доходов, не указанных в ст. 249 НК РФ».

В постановлении от 17.01.2012 № 10077/11 Президиум ВАС РФ, отменяя решения судов трех нижестоящих инстанций по делу № А11-4707/2010, указал следующее: исчисление как земельного, так и иных налогов, учитываемых в составе расходов, в излишнем размере (в том числе вследствие неприменения льготы или иного освобождения) не может квалифицироваться как ошибка при исчислении налога на прибыль. Корректировка налоговой базы по земельному налогу должна рассматриваться как новое обстоятельство, свидетельствующее о необходимости учета излишне исчисленной суммы данного (земельного) налога в периоде совершения указанной корректировки в составе внереализационных доходов, перечень которых согласно ст. 250 НК РФ не является исчерпывающим.

Приведенная позиция Президиума ВАС РФ учитывается и Минфином России в его разъяснениях налогоплательщикам, находящимся на общей системе налогообложения, например, в письме Минфина России от 23.01.2014 № 03-03-10/2274.

Основываясь на упомянутых выше двух документах, заместитель начальника отдела специальных налоговых режимов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России Ю.В. Подпорин*(1) приходит к следующему выводу: в случае представления уточненных расчетов по транспортному и земельному налогам, а также страховым взносам в связи с выявлением переплаты сумма этой переплаты увеличивает доходы при УСНО в периоде проведения корректировки. Объект налогообложения, при котором актуальны подобные выводы, напрямую не назван, однако в преамбуле упомянуто, что суммы налогов и сборов, уплаченные в соответствии с законодательством РФ, уменьшают базу при УСН на основании пп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Указанное позволяет рассматривать данные г-ном Ю.В. Подпориным разъяснения как относящиеся к налогоплательщикам, применяющим УСН, но только с объектом налогообложения «доходы минус расходы».

Применительно к рассматриваемой нами ситуации необходимо, прежде всего, исходить из определения термина «доходы» в его понимании для целей налогообложения.

Так, согласно ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая (в частности) в соответствии с главой 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ.

Для налогоплательщиков, уплачивающих налог на прибыль организаций и применяющих УСН с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов», как упомянуто выше, уплаченные в соответствии с законодательством РФ налоги и сборы уменьшают налоговую базу.

Иными словами, из-под налогообложения выводится часть поступлений от предпринимательской деятельности, направленная на финансирование обязательных при осуществлении предпринимательской деятельности затрат, что является неотъемлемым условием самой возможности осуществления предпринимательской деятельности. Напомним, предпринимательская деятельность определена в законодательстве РФ как самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли (п. 1 ст. 2 ГК РФ). Тем самым средства, выведенные ранее из-под налогообложения в виде обязательных для предпринимателя расходов, при возникновении (признании) задолженности бюджета перед организацией в результате уточнения ее прошлых налоговых обязательств могут рассматриваться в текущем налоговом периоде в качестве полученной экономической выгоды.

При применении УСН с объектом налогообложения «Доходы» излишне уплаченные в прошлых налоговых периодах суммы налогов не уменьшали налогооблагаемую базу. Кроме того, исходя из ст. 41 НК РФ переплата по земельному налогу, выявленная за предыдущие налоговые периоды, не является экономической выгодой налогоплательщика. Излишне уплаченные за прошлые периоды суммы организация могла использовать по собственному усмотрению. Поэтому сумма указанной переплаты в состав доходов включаться не должна, при этом не имеет значения, будет ли сумма переплаты возвращена налоговым органом на расчетный счет организации, или будет зачтена налоговым органом в счет уплаты авансовых платежей по земельному налогу при принятии такого решения.

Таким образом, сумма излишне уплаченного в прошлых налоговых периодах земельного налога, признанная таковой по решению суда и налоговым органом, не увеличивает налоговую базу по УСН с объектом налогообложения «Доходы».

В подтверждение вышеизложенного можно привести разъяснения, данные Минфином России, например, в письмах от 08.11.2011 № 03-11-06/2/156, от 04.07.2005 № 03-11-04/2/11, а также ФНС России в письме от 07.07.2009 № 3-2-15/65@.

ГАРАНТ

Комментарии

Вы также можете   зарегистрироваться  и/или  авторизоваться  

Имя *

Комментарий *    

Добавить комментарий