Аналитика / Налогообложение / Президиум ВАС РФ разъяснил порядок учета в расходах процентов, начисленных по контролируемой задолженности, в случае, когда соотношение этого долга и собственного капитала в одном отчетном периоде превышает 3, а в следующем нет

Президиум ВАС РФ разъяснил порядок учета в расходах процентов, начисленных по контролируемой задолженности, в случае, когда соотношение этого долга и собственного капитала в одном отчетном периоде превышает 3, а в следующем нет

07.11.2013
«КонсультантПлюс»
Автор: Кудинова Анна

Постановление Президиума ВАС РФ от 17.09.2013 № 3715/13

Российская организация имела задолженность перед иностранным юрлицом, которое владело более чем 20-процентной долей в ее уставном капитале. Для целей признания указанной задолженности контролируемой компания на конец каждого отчетного периода определяла соотношение непогашенного долга к сумме собственного капитала. По итогам отчетных периодов задолженность признавалась контролируемой, но на конец года данное соотношение стало менее 3. Исходя из этого организация учла в базе по налогу на прибыль все начисленные за год проценты без применения ограничения, предусмотренного п. 2 ст. 269 НК РФ. По результатам выездной проверки инспекция признала действия налогоплательщика неправомерными, пересчитала налоговую базу и доначислила налог на прибыль, а также начислила пени и штрафы. Организация обратилась в суд.

Суды первой, апелляционной и кассационной инстанций в данной ситуации признали учет процентов без нормирования соответствующим положениям Налогового кодекса РФ. Они указали, что п. 8 ст. 272 НК РФ устанавливает необходимость равномерного распределения доходов и расходов по всему периоду действия договора займа (кредита) и не запрещает по итогам года произвести перерасчет предельных процентов. Кроме того, согласно ст. 318 НК РФ, если в отношении отдельных видов расходов предусмотрены ограничения по признаваемому размеру, база для исчисления предельной суммы таких затрат определяется нарастающим итогом.

Однако, рассматривая дело в порядке надзора, Президиум ВАС РФ отменил указанные судебные акты и признал решение инспекции о привлечении организации к ответственности правомерным. Он отметил, что на основании системного анализа положений ст. ст. 269, 272, 285 и 328 НК РФ можно сделать вывод о невозможности исчисления предельной величины процентов нарастающим итогом, поскольку данное нормирование осуществляется только в отношении ранее не признанных расходов. Согласно принципу формирования базы нарастающим итогом размер затрат в виде процентов за каждый последующий отчетный период определяется как сумма расходов, учтенных за предыдущий отчетный период, и процентов, начисленных в последующем квартале (месяце). По мнению Президиума ВАС РФ, пересчет затрат, признанных в прошлых отчетных периодах, при этом не производится. В случае изменения соотношения контролируемой задолженности и собственного капитала организации в текущем отчетном периоде по сравнению с предыдущим расходы в виде процентов за прошлый период перерасчету не подлежат.

Следовательно, в рассматриваемой ситуации налогоплательщик был вправе учесть в расходах проценты, начисленные за отчетные периоды, с применением ограничения, а без нормирования – только проценты, начисленные в IV квартале 2008 г.

Тенденция вопроса

Подобный вывод содержат, в частности, Постановления ФАС Московского округа от 28.02.2013 № А40-65284/11-91-279 (Б=AMS_Д=177761_М=100068), ФАС Центрального округа от 25.10.2012 № А09-3038/2011 (Определением ВАС РФ от 20.02.2013 № ВАС-17204/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ), Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.06.2012 по делу № А56-72364/2011 . Кроме того, на основании рассматриваемого Постановления Президиума ВАС РФ принято Постановление ФАС Московского округа от 24.09.2013 № А40-88761/12-99-495 с аналогичным выводом. Следует отметить, что Минфин России неоднократно высказывал такую же точку зрения (см. Письма Минфина России от 24.05.2012 № 03-03-06/1/271, от 16.09.2010 № 03-03-05/158, от 21.05.2010 № 03-03-06/1/343, от 23.10.2009 № 03-03-06/1/689 (п. 1) и др.).

Тем не менее есть примеры и противоположных судебный решений (см., например, Постановление ФАС Московского округа от 23.01.2013 № А40-72960/12-116-155 ).