Аналитика / Налогообложение / Проблемы раздельного учета

Проблемы раздельного учета

Некоторые организации ведут как облагаемую, так и не облагаемую НДС деятельность. Поэтому они должны вести раздельный учет таких операций. Это требование распространяется и на налогоплательщиков, отдельные виды деятельности которых переведены на уплату ЕНВД. Тема раздельного учета всегда актуальна и вызывает массу вопросов у бухгалтеров. Остановимся на некоторых из них
30.09.2008
«Практическая бухгалтерия»

В адрес экспертной комиссии поступило множество писем, в которых подписчики просят разъяснить порядок учета НДС по товарам (работам, услугам), используемым в сферах деятельности, облагаемых и не облагаемых НДС.

Один из вопросов, который интересовал бухгалтеров, - как правильно распределять НДС по приобретенным после 1 января 2008 года основным средствам? Что же вызвало затруднения бухгалтеров?

Порядок учета

Организации, которые одновременно осуществляют облагаемые и не облагаемые НДС операции, обязаны вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), основным средствам, нематериальным активам, имущественным правам, которые используются в деятельности, облагаемой и освобождаемой от налогообложения.

Суммы налога, которые уплачены за перечисленные товары (работы, услуги), принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в зависимости от того, используются они в операциях, облагаемых НДС, или нет.

Так, если товары (работы; услуги) используются в деятельности, не облагаемой НДС, то предъявленные их продавцами суммы налога учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг). Такой порядок установлен в пункте 4 статьи 170 Налогового кодекса.

Если же они приобретены для использования в деятельности, облагаемой НДС, то в этом случае у налогоплательщика появляется право на принятие НДС к вычету (п. 2 ст. 171 НК РФ). Чтобы принять НДС к вычету, необходимо выполнить следующие условия:

счет-фактура, выставленный продавцом, должен соответствовать требованиям статьи 169 Налогового кодекса;
приобретенные работы должны быть поставлены на учет;
товары должны быть оплачены.

Часто на практике приобретенные объекты используется одновременно в облагаемых и не облагаемых НДС операциях. В этом случае сумма «входного» НДС, принимаемого к вычету, должна распределяться пропорционально.

Для определения суммы НДС, которая учитывается в стоимости объекта основных средств, пропорция определяется из расчета доли стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых освобождены от налогообложения, в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.

Более подробно об особенностях раздельного учета при совмещении разных режимов налогообложения читайте статью «НДС

Представим такую ситуацию. В апреле 2008 года фирма приобрела имущество, которое собирается использоваться в деятельности, как облагаемой, так и не облагаемой НДС. Имущество подлежит включению в состав основных средств.

С 1 января 2008 года для всех налогоплательщиков НДС установлен единый налоговый период - квартал (ст. 163 НК РФ). Определить пропорцию для распределения «входного» НДС можно только в начале квартала.

Есть два варианта распределения НДС. Согласно первому варианту, в основе пропорции надо брать данные не за текущий квартал, а за прошедший. Положительным фактором при таком способе учета является то, что, распределяя НДС в первом месяце любого квартала, бухгалтер уже имеет данные по НДС. Отрицательным же моментом является то, что такой способ определения пропорции могут применять только те организации, которые в прошлом квартале осуществляли необлагаемые операции.

Второй вариант предполагает внутри квартала каждого месяца распределять НДС условно исходя из пропорции, рассчитываемой за данный период. А по итогам квартала рассчитать пропорцию за квартал.

Специалисты рекомендуют организациям, которые исчисляют ежемесячные авансовые платежи по НДС, составляют 0,1 процента. Раздельный учет налога фирма не ведет, а предъявляет всю сумму НДС к вычету. Такой порядок учета она обосновывает нормами Налогового кодекса (п. 4 ст. 170 НК РФ). Организация интересуется, какие риски возникают при этом?

В определенных случаях налогоплательщики вправе не распределять вычеты между облагаемыми и не облагаемыми НДС операциями. Это возможно в тех налоговых периодах, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство. Об этом сказано в пункте 4 статьи 170 Налогового кодекса.

Однако в некоторых письмах Минфин не разрешает налогоплательщикам принимать к вычету суммы НДС в полном объеме (письма Минфина России от 8 июля 2005 г. № 03-04-11/143, от 19 октября 2005 г. № ММ-6-03/886). Так, в письме от 8 июля 2005 г. № 03-04-11/143 чиновники говорят о том, что плательщики ЕНВД вообще не могут применять указанную норму кодекса. Минфин полагает, что пренебрегать раздельным учетом нельзя, даже если доля затрат, связанных с «вмененной» деятельностью, не превышает 5 процентов от общей суммы расходов. По мнению чиновников, в таких ситуациях входной НДС тоже надо разбивать на две части: одну из них принимать к вычету, другую списывать на расходы или включать в стоимость приобретенного имущества.

Учитывая мнение Минфина, лучше не предъявлять к вычету сумму НДС, которая относится к ЕНВД, даже с учетом процентного объема полученной выручки.

Следует различать понятия «операции, не подлежащие налогообложению» (ст. 149 НК РФ) и операции, в отношении которых организация не является плательщиком НДС в силу применения особого налогового режима - ЕНВД. В последнем абзаце пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса речь идет именно об операциях, не подлежащих налогообложению. Поэтому в данной ситуации применять весь НДС к вычету достаточно рискованно.

Существуют мнения различных авторов, что положения указанной нормы могут применяться и плательщиками ЕНВД. Аргументируется это тем, что организации, переведенные на уплату ЕНВД, в указанном пункте определяются как плательщики НДС в части деятельности, облагаемой налогами в общеустановленном порядке. И если Налоговый кодекс возложил на эти организации определенные обязанности, то и наделил правами, аналогичными тем, которыми обладают плательщики НДС, осуществляющие операции, не подлежащие налогообложению.

Ряд судов поддержали такую точку зрения (постановления ФАС Поволжского округа от 5 февраля 2008 г. по делу № А65-28667/06-СА2-11, ФАС Северо-Западного округа от 25 ноября 2004 г. по делу № А66-563-04).