Аналитика / Налогообложение / Полномочия налоговых органов по признанию сделок недействительными

Полномочия налоговых органов по признанию сделок недействительными

Каждый налогоплательщик при осуществлении хозяйственной деятельности может столкнуться с оспариванием действительности заключенных им сделок. При признании сделки недействительной есть риск предъявления налоговыми органами претензий, основанных на пересмотре налоговых последствий. Но каковы полномочия налоговых органов в данной области? Автором предлагается анализ законоположений, существующей судебной практики, а также высказываются идеи, которые могут быть использованы при законотворчестве1.v
09.09.2008
Арбитражная практика
Автор: Никита Алексеевич РУСЯЕВ,> юрисконсульт ООО «Юридическая фирма «Частное право» (г. Москва)

Изменение юридической квалификации сделки

В настоящее время полномочия налоговых органов по признанию сделок недействительными недостаточно четко прописаны в российском законодательстве. Одно из упоминаний о таких полномочиях можно найти в ст. 45 НК РФ. В п. 2 этой статьи содержится указание на право налоговых органов переквалифицировать сделки. Доначисленные при этом налоги взыскиваются в судебном порядке.
Что такое «изменение юридической квалификации сделки», НК РФ не расшифровывает. Ключевыми словами в названном словосочетании являются «сделка», «юридическая квалификация» и «изменение».

Термин «сделка» отсылает нас к понятийному аппарату гражданского права². Юридическая квалификация сделки означает в гражданском праве некий вид сделки, как правило прямо предусмотренный ГК РФ. В этой связи «изменение квалификации сделки» есть не что иное, как выявление на основании НДС при признании сделки недействительной, действует тот же принцип. Статья 146 НК РФ предусматривает, что объектом обложения НДС являются операции по реализации, передаче товаров (работ, услуг) и т. п. Следовательно, операции по реализации имущества независимо от его гражданско-правового статуса в любом случае облагаются НДС.

В соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ в облагаемый НДС оборот включаются любые получаемые предприятиями денежные средства, если их получение связано с расчетами по оплате товаров (работ, услуг). Законодатель рассматривает как несущественную ту правовую форму, в которую были облечены платежи. Единственный критерий для их включения в облагаемый НДС оборот - связь с расчетами по оплате товаров (работ, услуг).
В связи с этим при изучении примера с НДС. Арендатор при этом получает все формальные основания для предоставления ему вычетов по НДС (наличие счета-фактуры, оприходование имущества, приобретение товаров (работ, услуг) для налогооблагаемых операций).

Судебная практика подтверждает справедливость подхода, в соответствии с которым нарушение норм гражданского законодательства может влиять на налогообложение только в случаях, прямо предусмотренных законодательством¹⁰.

Не будет иметь значения признание сделки недействительной и по налогу на имущество. Пункт 1 ст. 374 НК РФ указывает, что объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств, в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета. Таким образом, отнесение основного средства к гражданско-правовым категориям и титульное владение для целей уплаты налога на имущество значения не имеет. Следовательно, платить налог на имущество должно то лицо, которое фактически учитывает имущество у себя на балансе в качестве объекта основных средств.

В качестве примера из судебной практики можно привести уже упоминавшееся в статье постановление ФАС Московского округа от 08.05.2007 № КА-К41/3570-07. Суд, помимо прочего, установил, что с момента заключения договоров купли-продажи недвижимого имущества и оборудования между налогоплательщиком и его контрагентом и до признания их недействительными спорные объекты обложения налогом на имущество на балансе у налогоплательщика отсутствовали. На этом основании суды пришли к выводу об отсутствии у налогового органа правовых оснований для доначисления налогоплательщику налога на имущество и привлечения его к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа.

Выводы

В заключение отметим основные выводы, которые следуют из анализа действующих в настоящее время норм, затрагивающих полномочия налоговых органов по признанию сделок недействительными.

1. В настоящее время нет однозначного понимания того, что представляет собой требование налогового органа о переквалификации сделки. По мнению автора, переквалификация сделки должна означать только ее переквалификацию в гражданско-правовом смысле на основании ст. 170 НК РФ. Обязывание налогового органа доначислять налоги по этому основанию только в судебном порядке является важной гарантией соблюдения прав налогоплательщика.

2. Правоприменителям следует полностью отказаться от практики использования таких оценочных категорий, как «недобросовестность», «реальность затрат» и т. п., как минимум в вопросах о признании налоговыми органами сделок недействительными, поскольку их применение позволяет налоговым органам обойти необходимость доказывания сделки мнимой или притворной, если это влечет за собой пересмотр налоговых последствий.

3. Налоговые органы в общем случае не должны иметь полномочий по признанию сделок недействительными по основаниям, отличным от ст. 170 НК РФ, поскольку такое признание не влечет пересмотра налоговых последствий совершенной хозяйственной операции для налогоплательщика. Следовательно, такие полномочия не направлены на выполнение налоговым органом поставленных перед ним задач.

4. Требуется гармонизация норм, связанных с полномочиями налогового органа по подаче иска о признании сделки недействительной на основании НДС.
⁵ См.: Барташевич С. В. О перспективах развития практики признания сделок антисоциальными в рамках налоговых споров // Налоговые споры: теория и практика. 2008. № 7. С. 29-31.
⁶ Сасов К. А. Произвольная конфискация: ВАС против // Эж-Юрист. 2008. № 22. С. 11.
⁷ Имеется в виду Постановление Пленума ВАС РФ от 14.02.2008 № 14 «О внесении дополнений в Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.03.2007 № 17 «О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при пересмотре вступивших в законную силу судебных актов по вновь открывшимся обстоятельствам».
⁸ На эту тему см. также: Щекин Д. М. Налоговые последствия недействительности сделок. 2-е изд., перераб. и доп. М.: МЦФЭР, 2004.
⁹ Такая точка зрения ранее высказывалась арбитражными судами. См., например, постановление ФАС Московского округа от 19.02.2004 № КГ-А40/486-04.
¹⁰ Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 10.04.2007 № Ф04-2117/2007(33186-А27-31).